TOC & TA

Theory of Constraints & Throughput Accounting

La Teora de las Restricciones y la

Contabilidad de Throughput

Este material es propiedad intelectual de Eduardo Correa de Moura Qualiplus Consultoria em Excelencia Empresarial Ltda. y es distribuido a
participantes de nuestros talleres de capacitacin.
Cualquier tipo de copia o reproduccin de su contenido sin nuestra previa
autorizacin est estrictamente prohibida. Los infractores estarn sujetos
a todas las penalidades civiles y criminales aplicables.
www.qualiplus.com.br

info@qualiplus.com.br

55(11)4538-6603, 4534-3915 So Paulo Brasil

Sucursal Quito: (02)333-2012

Sobre el instructor
Eduardo Correa de Moura: Fundador y Director Tcnico de Qualiplus

Consultoria Ltda. Graduado en Ingeniera Elctrica-Electrnica en la USP

(Universidad de So Paulo) campus de So Carlos en 1978. Acumul
experiencia de 15 aos en Texas Instruments e IBM (Brasil y EUA).
Trabaja desde 1984 como instructor, expositor y consultor en los diversos mtodos de la excelencia
empresarial. De 1986 a 2003, obtuvo todas las cerYcaciones de nivel superior de la ASQ (American
Society for Quality): Ingeniero de la Calidad (CQE,1986), Ingeniero de Conabilidad (CRE,1987),
Auditor de la Calidad (CQA,1990) y Gerente de la Calidad (CQM,1997). Lead Assessor ISO 9000 por el
Stat-A-Matrix (USA,1992). Autor de varios ar_culos tcnicos publicados en Brasil y EUA. En 1999,
recibi del Dr. Genichi Taguchi el _tulo de CerYed Taguchi Expert, siendo el primer profesional
brasilero en poseer este reconocimiento. Autor e instructor de diversas metodologas desarrolladas
por Qualiplus Consultoria Ltda., entre las cuales se destacan: Planicacin Estratgica Enfocada,
GesYn por Procesos, programas de capacitacin Lean Six Sigma Plus para Champions, Green
Belts, Black Belts y Master Black Belts, adems de los programas DFSS Design for Six Sigma y DFE
(Design for Excellence). En 2010, fue cerYcado como Thinking Process PracYYoner por TOCICO
(Theory of Constraints InternaYonal CerYcaYon OrganizaYon). En 2012, fue expositor de la
Conferencia Internacional TOCICO 2012 presentando el tema Usando el Thinking Process para
integrar Lean, Six Sigma, GesYn por Procesos y las Soluciones de la TOC para mejorar el desempeo
del negocio. En ese mismo ao obtuvo las cerYcaciones TOCICO Finance & Measures PracYYoner
y Supply Chain LogisYcs PracYYoner.
3

Contenido
Sec.

Ttulo

Pg.

Fundamentos de la Teora de las Restricciones

11

Los 5 Pasos de Focalizacin

19

Indicadores Globales de Desempeo de la TOC

25

El Caso P-Q

47

Cuestionando la Contabilidad de Costo

70

Toma de Decisiones usando Throughput Accounting

97

Referencias Bibliogrficas

121
4

Premisas tradicionales...
v A medida que profundizamos el conocimiento econmico, vemos
que las premisas bsicas de mucho lo que se ensea y se practica
bajo el nombre de gestin est irremediablemente
desactualizado... De hecho, la mayora de nuestras premisas sobre
negocios, tecnologa y organizacin tienen por lo menos 50 aos de
edad; perduraron ms de lo que deban...
v Como resultado, estamos predicando, enseando y practicando
polticas contraproducentes, cada vez ms fuera de sintona con la
realidad.
v Tales premisas, que determinam las cosas para las cuales
debemos estar atentos y cuales debemos ignorar, son normalmente
mantenidas en el subconsciente de profesores, escritores e
practicantes en todo el mundo. Por lo tanto, ellas son raramente
analisadas, raramente estudiadas, raramente desafiadas, y hasta
mismo raramente explicitadas.
Peter Drucker (Forbes, 5/Out/98)
10

Seccin 1
Fundamentos de la
Teora de las Restricciones

11

El impacto de la TOC
en la administracin moderna

La Meta: 9 libro de negocios ms

vendido de todos los tiempos

El Sndrome del Pajar:

el mejor libro de Goldratt

Visin Sistmica vs. Procesos

O
U
T
P
U
T
S

I
N
P
U
T
S

Feedback

v Las organizaciones funcionan como sistemas, y no

como un conglomerado de departamentos y procesos.
v El mejoramiento del desempeo requiere la
optimizacin del sistema.
13

La premisa bsica #1 de la TOC

vLos sistemas son anlogos a cadenas

En un dado momento, el desempeo de la

cadena ser siempre limitado por los pocos
eslabones dbiles (restricciones) del sistema
- talvez uno slo.

14

Favor cerrar las carpetas...

15

Discusin en grupo
vEstn de acuerdo con la validez de esta
premisa para una empresa?
vDen ejemplos...
vSi la premisa es verdadera, cules
consecuencias prcticas importantes
podemos sacar?

16

v Reforzar cualquier cosa que NO SEA el eslabn ms dbil

no producir NINGN resultado perceptible en la cadena
como un todo.
v Reforzar el eslabn ms dbil producir un efecto
INMEDIATO en el aumento de la capacidad de toda la
cadena...
v ...pero SOLAMENTE hasta el nivel del prximo eslabn ms
dbil.
v Las restricciones no pueden ser
eliminadas. Ellas simplemente
cambian de lugar.

17

Otras consecuencias importantes de

la premisa bsica
vLa bsqueda de eficiencias locales es
perjudicial para la empresa!
vLa suma de las optimizaciones locales
resulta en la sub-optimizacin del sistema.
vLa optimizacin del sistema requiere que la
gran mayora de las partes est suboptimizada (i.e., con capacidad extra y
eso es bueno!)

18

Seccin 2
Los 5 Pasos de Focalizacin
Un Proceso Sistmico de
Mejora Continua

19

Los cinco pasos de focalizacin:

un proceso sistmico de mejora continua

v1. IDENTIFICAR

Identifique la restriccin del sistema

(encuentre el eslabn dbil)
Porque la restriccin limita el logro de la meta...

v2. EXPLOTAR

Decida cmo explotar la restriccin, sin

inversin (saque mximo provecho de la
restriccin)
Porque costo es muy importante...

20

v3. SUBORDINAR

Subordine todo lo restante a la decisin

tomada en el paso 2:
Haga lo necesario para explotar la
restriccin en todas partes (porque esto
aumenta el throughput), y
No haga nada ms! (porque esto
aumentara el costo)

21

v4. ELEVAR, si es necesario

Identifique formas de obtener ms throughput:

Transfiriendo parte de la carga de la restriccin a
otros elementos.
Aumentando la capacidad de la restriccin (ahora
con inversin)

Seleccione la mejor alternativa y evale el

impacto final de la elevacin:
La restriccin cambia de puesto? Para donde? Es
conveniente que la restriccin se mueva para ah?

22

v5. REGRESAR al paso 1, si en los

pasos anteriores la restriccin se
rompi.

Pero: cuidado con la inercia en la gestin de las

restricciones!
Revise los procedimientos adoptados en los
pasos 2 y 3 (pues ellos han sido establecidos
en funcin de la anterior restriccin)
Si no se hace esto, se genera una restriccin
poltica!
23

Principales Mtodos de la TOC

v Thinking Process (TP)

El proceso de raciocinio lgico (orienta procesos de cambio)

v Estrategia y Tctica
v Tambor-Pulmn-Cuerda (DBR, Drum-Buffer-Rope)

Flujo continuo de manufactura

v Cadena Crtica (CC, Critical Chain)

Gestin de Proyectos

v Distribucin de Productos

Logstica de la cadena de distribucin

v Throughput Accounting (TA)

Maximizacin de la utilidad de la empresa
24

Seccin 3
Mediciones de la TOC
Cmo subordinar las decisiones locales al
xito global del sistema

25

Consideraciones iniciales
vTomamos decisiones buscando mejorar.
v Pero mejorar qu?
vMejorar es cumplir, cada vez ms y mejor, la
meta de la empresa.
vEs necesario juzgar el impacto que tienen las
acciones sobre la meta de la empresa.
vPara esto, necesitamos de mediciones.
vPero no cualquiera medicin, sino aquellas que
permiten cuantificar el impacto que tienen las
acciones locales sobre el desempeo global.
26

Una historia real...

vEjemplo de los efectos devastadores de tomar
decisiones con base en indicadores
equivocados:
vEn los aos 80, una empresa americana de
equipo agrcola pesado (ventas anuales 10 bi
US$) cerr el ao con una pequea prdida,
despus de varios aos de lucro.
vEl CEO fue despedido y otro asumi su lugar,
con la misin de recuperar rpidamente la
rentabilidad.

27

vEl nuevo CEO decreta que sea descontinuada toda

pieza (entre 15.000!) cuyo costo de fabricacin
interna es mayor que el precio de compra de
proveedor externo (efectundose los debidos
recortes de personal)
vTres meses despus, se realiza una nueva
evaluacin.
vPero ahora aparecen nuevas piezas cuyo costo de
fabricacin interna es mayor que el precio de
compra externa.
vLa operacin se repite y las piezas no rentables
son descontinuadas.
28

vLuego de tres trimestres actuando as, el CEO se

queda insatisfecho con la situacin
vEntonces decide invertir en la eficiencia de las
fbricas, para diluir el costo de produccin de las
piezas.
vPara ello, anticipa la produccin del pronstico de
ventas.
vHace prstamos en 204 bancos para comprar
materiales suficientes para operar en tres turnos, 7
das por semana, durante el ltimo trimestre del
ao.

29

vLas eficiencias de las fbricas alcanzaron niveles

inditos!
vEl balance financiero justific plenamente las
decisiones del CEO: el pesado overhead fue
absorbido por el producto terminado y el bottomline final fue positivo.
vEl CEO recibi su sobresueldo y decidi jubilarse.

30

vPero las ventas pronosticadas no se concretaron...

vEn el ao siguiente, la empresa tuvo que despedir
a 30.000 empleados, vendi su sobre-stock a
precio de huevo, redujo a un tercio de su tamao
y necesit cambiar de nombre...
vY miles de hacendados que se endeudaron para
comprar el producto barato acabaron perdiendo sus
propiedades.

31

Discusin

Qu
pas?!

32

El vil metal...
vLa rentabilidad es simplemente vital para
cualquier negocio con fines de lucro
vHay tres preguntas que tenemos que
responder sobre la rentabilidad:

33

Tres preguntas sencillas

vCon qu rapidez la empresa genera
dinero?
vCuanto hay de dinero retenido en la
empresa?
vCuanto tenemos que gastar para hacer la
empresa funcionar?

34

Evaluando decisiones operacionales

(el abordaje de la TOC)

vLa TOC sostiene que se puede evaluar el

impacto de cualquier decisin sobre el
logro de la meta de la empresa, solo a
travs de estos 3 indicadores globales de
desempeo:
vT: Throughput
vI: Inversin
vGO: Gasto Operacional (GO)

35

Throughput (T)
vDefinicin general: La tasa de generacin de
unidades de meta
vPara empresas con fines de lucro: La tasa de
generacin de dinero a travs de las ventas.

VE: Ingreso de Ventas

CTV: Costo Totalmente Variable

36

vT puede ser medido y evaluado en trminos de

unidad, del producto y de la empresa como un
todo.
vCTV es el dinero pagado por unidad de producto a
entidades externas (o eventualmente, internas), es
decir: los costos que varan en proporcin directa
con el volumen de unidades vendidas. Ejemplos:

Monto pagado o por pagar a proveedores (materiaprima, embalaje, servicios etc.)

Comisiones de venta
Impuestos, tazas de aduana
Desecho (scrap)
37

vT solo es generado cuando se concreta

una venta (ni un minuto antes!)

Producto parado en stock no cuenta...

38

Inversin (I)
vDefinicin: Todo el dinero que el sistema
invierte con el propsito de generar
ventas.
vEs el dinero retenido en el sistema:

Edificios
Equipos
Inventario (materia prima, en proceso,
producto terminado)

39

vNota: TOC no considera el valor

agregado al inventario en proceso o stock
de producto terminado (solo el
correspondiente CTV)

40

Gasto Operacional (GO)

vDefinicin: Todo el dinero que la empresa
gasta para convertir I en T
vGO abarca todos los gastos que no son CTV.
Ejemplos:

Sueldos

(del presidente al obrero)

Alquiler
Energa

Transporte
Publicidad
Intereses bancarios

v Para mejor visualizar el GO, considere los pagos que

tenemos que hacer, aun que no produzcamos nada en un
determinado mes.
41

vNota 1: TOC no necesariamente considera GO

como costo fijo.

GO puede variar, pero no proporcionalmente a las

unidades producidas o vendidas.

vNota 2: TA no clasifica los gastos como fijos,

variables, directos o indirectos.
vNota 3: En TA, la variacin del GO se analiza
por categora (y nunca por unidad de producto),
especficamente para cada caso.

42

Relacin entre T, I y GO

GO

T
I

Nota: Para empresas con fines de lucro es que T se lo mide en

dlares. En los dems casos, se mide en unidades de meta.

43

Relaciones de T, I y GO con las

Mediciones Financieras Tradicionales
vNet Profit (NP):
vReturn on Investment (ROI):
vProductividad (P):
vInvestment Turns (IT):

44

Cules deberan ser nuestras

prioridades?
GESTIN
TRADICIONAL

GESTIN
JAPONESA
(Lean)

GESTIN DE LAS
RESTRICCIONES

1. GO

1. I

1. T

2. I

2. T

2. I

3. T

3. GO

3. GO
45

Por qu la TOC enfatiza el aumento del

Throughput como prioridad?
REDUCCIN DE COSTO VS.
AUMENTO DE Throughput
8

(Limite terico)

Potencial de
mejoramiento
Potencial de
mejoramiento

Limite prctico

CTV
0

(Limite terico)

GO

I
46

Seccin 4
El Caso P-Q

47

Un pequeo problema
vQu rentabilidad tu empresa tendr,
exactamente, en el prximo trimestre?

48

La Fbrica Ideal*
Layout Fsico:

MP-1
$20/un

A
15 min

C
10 min

MP-2
$20/un

B
15 min

C
5 min

A
10 min

B
15 min

Costo fijo= $6000/sem.

40 h trabajo / sem.

Pieza
$5/un

Flujo del Proceso:

MP-3
$20/un

D
10 min

D
5 min

* Goldratt, E.M., The Haystack Syndrome (1990)

Producto P:
Precio= $90/un
Demanda= 100/sem.

Producto Q:
Precio= $100/un
Demanda= 50/sem.
49

Pregunta 1
vQue utilidad mxima esta Fbrica Ideal
puede generar en cada semana?

FAVOR CERRAR LA CARPETA Y RESPONDER A

PARTIR DE LOS DATOS EN LA PANTALLA...

50

Respuesta convencional
NP =TP+QGO
TP+Q =nP(PVP CTVP) +
+ nQ(PVQ CTVQ)

$90

$100

- $45

- $40

$45

$60

x100

x50

$4.500

$3.000

$7.500
-$6.000
$1.500
51

Los 5 Pasos Focalizadores

de la TOC

v1. IDENTIFICAR la restriccin

v2. EXPLOTAR la restriccin (sin inversin)
v3. SUBORDINAR todo lo dems
v4. ELEVAR, si es necesario
v5. REPETIR, si se rompi la restriccin

52

1. Identificando la restriccin
Hasta qu punto nuestra capacidad est cargada?

Tiempo Total Requerido: 2.000

Mquinas Disponibles:
1
Minutos Disponibles: 2.400
CARGA TERICA: 83%

3.000

1
2.400
125%

1.750

1.250

73%

52%

1
2.400

1
2.400

53

Conclusin hasta aqu...

vNo podemos hacer todo de P y todo de Q.
vPor lo tanto, tenemos que decidir cul
ser el mix de ventas...
vPREGUNTA 2: Cul producto es preferible
producir?

MANTENGA LA CARPETA CERRADA...

54

Un clculo para ayudar a decidir...

Gasto Operacional:
$6.000 por semana
Demanda P e Q:
150 unidades/semana
Distribucin del costo fijo:
$40 por unidad
Costo de materia prima:
Costo fijo por unidad:
Costo unitario del producto:
Precio de venta:
Costo unitario del producto:
Margen bruto por unidad:

P
Q
$45 $40
+$40 +$40
$85 $80
$90
-$85
$ 5

$100
-$ 80
$ 20

CONCLUSIN: El mejor producto es Q

55

vPor lo tanto,
hagamos
todo de Q, y
tanto cuanto
posible de P...

56

Pero... Q es realmente mejor?

$90

$100

- $45

- $40

$45

$60

:15

:30

$3.00/min

$2.00/min

RCR=Recurso de Capacidad Restringida

57

2. Explotando la restriccin
vEl producto P permite sacar mejor
provecho de la restriccin!
vEntonces...

58

Vamos a intentar de otra forma...

vHaciendo todo
de P, y tanto
cuanto sea
posible de Q...

La mejor solucin ha
sido justo lo opuesto de
lo indicado por la
Contabilidad de Costos!

60

59

Resumiendo, hasta aqu...

v1. IDENTIFICAR la restriccin

B (por clculo de capacidad / demanda)

v 2. Decidir cmo EXPLOTAR la restriccin

PRODUCCIN: Hacer P primero, luego Q

v 3. SUBORDINAR todo lo dems

VENTAS: Impulsar el producto correcto (P)

60

Escenario n.2
Un cliente europeo quiere 100 P y 50 Q, adems del
pedido nacional de P y Q que ya estbamos intentando
completar. Pero el cliente europeo quiere un descuento de
15% en el precio para cubrir los gastos de flete...
Precio de venta solicitado:
Costo total distribuido:
Margen de rentabilidad:

P
(export.)
$76.50
-$85.00
<-$8.50>

Q
(export.)
$85.00
-$80.00
$ 5.00

v Una empresa que decide con base en costos ira aceptar

o rechazar el pedido del cliente europeo?

61

Paso 4. ELEVAR la restriccin

vYa EXPLOTAMOS todo lo que podamos del
recurso B
vTodo lo que podemos hacer ahora es ELEVAR
nuestra capacidad

y eso CUESTA MS!

vOpcin para aumentar (elevar) la capacidad:

Aumentar turnos (a $400 por semana, por

mquina)

62

Carga de recursos P-Q

(nacional y exportacin)
:10 min.

1.500
500

1.500
1.500

1.500
250

1.500
:05 min.

250

:10 min.

1.500
500
TIEMPO TOTAL. NEC.:
Ctd. turnos (2400 cada):
TIEMPO DISPON.:
CARGA TERICA :

4.000
2
4.800
83%

1.500
1.500

1.500
250

6.000
3.500
3
2
7.200
4.800
83%
73%

1.500
:05 min.

250

3.500
2
4.800
73%

Hay que adicionar 5 turnos ms (sobre los actuales 4)

63

Aumento del Throughput

100

$45,00

$4.500

50

$60,00

$3.000

100

$31,50

$3.150

50

$45,00

$2.250

Throughput Total (Todos los P y Q): $12.900

GO semanal inicial : - $6.000
GO adicional (5 turnos a $400 cada): - $2.000
Lucro neto TOTAL / SEMANA:
$4.900

64

Resultado final de la decisin

Empresa
Enfocada en el Costo

Empresa
Enfocada en el Throughput

Pedido RECHAZADO

Pedido ACEPTADO

$300/sem.

$4.900/sem.

TASA DE AUMENTO DE LA UTILIDAD

Empresa orientada al Throughput:
$4.900
= 16.3x
$300

65

Discusin
Por qu el anlisis
tradicional de costos
no nos llev a las
mejores decisiones?

66

Costo Unitario del Producto

EL PARADIGMA DEL MUNDO DE LOS COSTOS
Gasto Operativo
(fijo)

GO

Ventas (cantidad)

Reparto del Gosto Fijo

Costo Variable unitario

RN(u)

GO(u)

CP(u)

CTV(u)
Costo
Unitario
del
Producto

PV(u)
Precio de
Venta del
Producto

Margen de
Rentabilidad
del Producto

67

Throughput Unitario
EL PARADIGMA DEL MUNDO DEL THROUGHPUT
PV(u)

T(u)

CTV(u)

T(total)

CP(u)
Costo
Unitario
del
Producto

GO

RN(total)
68

Caso P-Q:
lecciones aprendidas
vThroughput es la medida-clave del xito en el
avance rumbo a la meta del sistema, y puede
ser usada para evaluar decisiones locales.
vNo se puede prever la utilidad mxima sin saber
donde est la restriccin del sistema.
vTomar decisiones con base en Throughput
puede ofrecer una gran ventaja competitiva
sobre empresas que no tienen tal prctica.

69

Seccin 5
Cuestionando la
Contabilidad de Costo

70

El problema
vCmo evaluar qu impacto tienen sobre
el lucro final de la empresa las decisiones
que tomamos sobre nuestros productos?
vLa Contabilidad de Costo ha sido
inventada en el inicio del siglo pasado
para responder a esta importante
cuestin.

71

vCalculando el lucro neto final:

vMientras la parcela de T se suma por

unidad vendida, la parcela de GO se suma
por categoras de gasto...
vNo es fcil llegar al NP final de este modo:
cmo podemos saber qu impacto un
nuevo producto tendr sobre el GO?
72

vEl genio que solucion este problema asumi

algunas premisas:

1) La respuesta no tiene que ser exacta; basta una

buena aproximacin
2) Pagamos a los obreros por cantidad de piezas
producidas. Este gasto es proporcional al volumen de
produccin, y es una gran parcela del gasto total.
3) Los gastos no proporcionales a los productos
vendidos son pequeos comparados al costo
totalmente variable. Por lo tanto, si distribuyo estos
gastos a cada unidad de producto, tendr una
aproximacin suficientemente buena.
73

vEstaba inventada la distribucin de

costos! (cost allocation):

vDe ah vienen los conceptos de costo del

producto, margen del producto y lucro del
producto.
74

vTal solucin result muy poderosa, pues

permiti decidir sobre cada producto
individualmente, sin tener que tomar en
cuenta los dems productos de la
empresa.
vComo consecuencia, las empresas han
podido crecer a travs de la diversificacin
y ampliacin de sus portafolios de
productos.
75

Pero...
vPrimera Ley de Severeid:
La principal causa de los problemas
son... las soluciones.
vEn otras palabras: la solucin poderosa de
ayer puede tornarse el desastre de hoy!

76

vLa prosperidad de las empresas y la

consecuente inversin en tecnologa volvieron
NO vlidas las premisas fundamentales de la
distribucin de costos:

Ya no se pagan a los obreros por pieza producida.

El costo del overhead hoy es mayor que el costo
laboral directo.

vLa aproximacin ya no es vlida; distorsiona la

informacin y lleva a decisiones perjudiciales
para el negocio!

77

vPero la inercia administrativa es muy poderosa: la

decisin basada en el costo del producto (u
otros cost drivers) es prcticamente compulsiva!
vA lo largo del tiempo, el paradigma de distribucin
de costos se ha extendido a varios otros aspectos
del sistema:

Inventario
Tiempo de mquina
Tiempo de mano de obra directa
Departamentos de la misma unidad de negocio
Unidades de negocio de la misma corporacin
...
78

vHoy se observan esfuerzos desesperados

para preservar la tcnica (por ejemplo, el
ABC - Activity Based Costing), sin
cuestionar cul es el propsito de la
misma.
vEl hecho es que las premisas bsicas ya
no son vlidas, y cualquier tcnica de
repartir costos est obsoleta en sus
races.
79

Costo del Producto

vConsidere el siguiente caso:
vUna empresa tiene 3 recursos A, B y C.
vTodos los recursos tienen un operador, y sus
costos son iguales.
vLa empresa vende los productos Blue y Red:
Precio
Materia.prima
T/un
Demanda.(semana)
Pct..carga.capacidad

Blue
85
37
48
50
100%

Red
92
56
36
70
80

Dos propuestas...
vIngeniero Fulano:

Bajar el tiempo de ciclo en el recurso A de 15

para 12 minutos por pieza, con una inversin
de $5.000,00.

vIngeniero Beltrano:

Bajar el tiempo de ciclo de Red en el recurso

C de 21 para 20 minutos por pieza, pero con
un aumento de 6 para 9 minutos por pieza en
el recurso B. Eso tambin requiere una
inversin de $5.000,00.
81

vFavor cerrar la carpeta...

vAnalice las dos propuestas y tome su
decisin!

Si necesita de ms datos, pida al instructor

82

vBajo la ptica del mundo del costo (que no

considera restricciones):

La idea de Ing. Fulano permite reducir el costo del

producto (reduce el tiempo total de produccin), y
esto es bueno para la empresa. Propuesta aprobada!
Pero cmo se le ocurre al Ing. Beltrano una idea que
aumenta en 2 minutos el tiempo total de
procesamiento, con un consecuente aumento del
costo del producto, adems de aumentar el costo de
depreciacin?!
Propuesta rechazada (y muy probablemente, el propio Ing.
Beltrano...)
83

vBajo la ptica del mundo del throughput, lo

primero que hay que considerar es:
donde est la restriccin?

En este caso, suponga que est en el recurso C.

vLa idea de Ing. Fulano:

No aumenta el T, pues el recurso A no es la

restriccin.
El GO aumenta, por la depreciacin.
El I aumenta, por la inversin.
Propuesta rechazada...

84

vLa idea de Ing. Beltrano:

El aumento de 3 minutos en el recurso B (que no es

restriccin) no aumenta el GO, pues B tiene capacidad
extra.
La reduccin de 1 minuto en el recurso C (RCR) libera
70 minutos de produccin para 3,5 unidades ms de
Red por semana: el T aumenta $6.552 por ao.
El I aumenta $5.000,00, y el GO aumenta $500 por ao,
por la depreciacin.
NP de la sugerencia= T - GO= $6.052,00, y ROI= 121%.
Propuesta aprobada!
85

Conclusin:
vEl anlisis del costo unitario del producto lleva
a decisiones perjudiciales a la empresa!
vCosto es algo que se paga a alguien:

Costo de materia prima (pagado al proveedor)

Costo de mano de obra (pagado al empleado)
Costo de energa (pagado al proveedor) etc.

vPero no se hace pagos al producto

El producto no tiene cuenta bancaria...

vCosto del producto es un fantasma contable!

86

Anlisis de Unidades de Negocio

(Corporaciones)
vEl problema:

Como debe una corporacin evaluar el

desempeo de sus unidades de negocio?
Qu tratamiento se debe dar al overhead
corporativo (burden cost)?

87

El caso ValueCorp
vValueCorp tiene tres divisiones:

CompuCar produce equipos electrnicos para

automviles.
ElectroHome produce electrodomsticos.
GoodSound produce equipos de sonido.

88

vValueCorp tiene como criterio distribuir el GO

corporativo a cada unidad de negocio,
proporcionalmente al nivel de ventas:
GO#Corp=
CompuCar
ElectroHome
GoodSound

Distribucin'del'GO'Corporativo'5'Agosto
165.817,00
Ventas'(US$)
570.080
1.786.203
2.711.120
5.067.403

Pct.
11,2%
35,2%
53,5%
100,0%

Cuota'GO5Corp
18.654
58.449
88.714
165.817

GO'Divisin
246.954
725.041
1.246.224
2.218.219

GO'Total
265.608
783.490
1.334.938
2.384.036

89

ValueCorp,?,Resultados,Agosto
Divisin
CompuCar
ElectroHome
GoodSound

Margen,Op.
Pct.,Total
(T)
310.840
12,5%
843.518
34,0%
1.323.420
53,4%
2.477.778
100,0%

GO

NP

265.608 45.232
783.490 60.028
1.334.938 ?11.518
2.384.036 93.742

Pct.,Total
48,3%
64,0%
?12,3%
100,0%

Inversin
5.000.000
8.000.000
4.300.000
17.300.000

Pct.
28,9%
46,2%
24,9%
100,0%

ROI
10,9%
9,0%
?3,2%

vEstamos perdiendo plata en GoodSound...

vHay que reducir costos en esa divisin!
vY si esa hemorragia contina, tendremos que
tomar medidas ms drsticas.

90

Pero...
vGoodSound est realmente perdiendo
dinero?
vSi se vende GoodSound, el GO
corporativo baja en el 53,5%?
vCmo entonces podemos decir que los
$88.714 son GO de GoodSound?
vBajo este sistema de anlisis, qu pasa si
GoodSound aumenta las ventas y las
dems venden menos?
91

Analizando ValueCorp bajo TA

ValueCorp'>'Resultados'Agosto
CompuCar
ElectroHome
GoodSound

Margen'Op.
Pct.'Total
(T)
310.840
12,5%
843.518
34,0%
1.323.420
53,4%
2.477.778
100,0%

GO
246.954
725.041
1.246.224
2.218.219

NP

Pct.'Total

63.886
118.477
77.196
259.559

24,6%
45,6%
29,7%
100,0%
GO@Corp=
NP@Corp.=
Inversin@Corp.=
Inversin@Total=
ROI=

Inversin
5.000.000
8.000.000
4.300.000
17.300.000
165.817,00
93.742,00
250.000,00
17.550.000,00
6,4%

Pct.
28,9%
46,2%
24,9%
100,0%

ROI
15,3%
17,8%
21,5%

El anlisis tradicional vea GoodSound como el

patito feo de ValueCorp.
Pero bajo la ptica de TA, GoodSound luce como
cisne!
92

Concluyendo...
vAparentemente, administrar un sistema es
algo muy complejo.
vLa contabilidad de costos enfrenta tal
complejidad dividiendo el sistema en sus
partes y asumiendo la premisa de que si
las partes estn trabajando en su punto
ptimo, el sistema est en su punto
ptimo.

93

Pero en realidad...
v La bsqueda de optimizaciones locales lleva a
decisiones contrarias a la salud global del negocio!
v Se pierde la visin sistmica: todas las partes
parecen tener igual importancia.
v Eso lleva a recolectar datos de todas las partes del
sistema, generando un polucin de informacin
v Por lo tanto, tenemos que invertir en sistemas
complejos de informacin...
v Y eso refuerza aun ms la impresin de complejidad
del sistema! (adems de aumentar el costo...)

94

El criterio de decisin de TA:

simple y efectivo!
EL PUENTE ENTRE UNA ACCIN LOCAL Y SU
IMPACTO FINANCIERO GLOBAL:

Una decisin local es buena

cuando:
(el NP de la decisin)

y, si la decisin requiere inversin,

cuando es aceptable la relacin:
(el ROI
de la decisin)

95

Detrs de toda
complejidad aparente
existe siempre una
simplicidad inherente
que gobierna el throughput
de una organizacin
E. Goldratt

96

Seccin 6
Toma de Decisiones usando
Throughput Accounting

97

vVamos usar algunos formatos bsicos y aplicarlos

a la toma de decisin en diversas situaciones
prcticas de negocio

Nota: estos formatos no son definitivos, y pueden ser

adaptados a la realidad de cada empresa.

vLos anlisis de TA son ms sencillos (pues no hay

que hacer distribucin de costos), ms rpidos,
ms flexibles y proveen informacin de mejor
calidad que los anlisis tradicionales de la
contabilidad de costo.

98

vAlgunas aplicaciones del Anlisis TA:

Fijacin de precios
Anlisis de sugerencias de mejora en procesos y
productos
Estrategias de Mercadeo
Compra de nuevo equipo
Expansin de la planta
Hacer en la planta o comprar de terceros

vNota: El Anlisis TA no es suficiente para la toma

final de decisiones, pero no se recomienda tomar
decisiones sin hacerlo...
99

Gasto Operacional
v 1) Haga un listado del GO para el perodo de anlisis (GOin):

Item

Gasto*Operacional
Monto(mensual

Salarios
Energa
Alquiler
Depreciacin
Telfono
Publicidad
Transporte
Otros
TOTAL
100

Anlisis Financiero - TA
v2) Describa el escenario base (Tin, Iin):
ESCENARIO)BASE)+)Perodo:)__________________
A

D=B2C

Producto

Precio

CTV

Tu

E
Tiempo*RCR
(min)

Capac.*RCR*(min)=
F=D/E
G
T/t(RCR)

Demanda

Si la restriccin es interna, ordenar los productos segn

el indicador T/t (columna F), desde el mayor hasta el
menor.
Para productos que no pasan por el RCR, haga T/t=Tu.
Si la restriccin es externa, basta ordenar los productos
por Tu (columna D).

Dem./Capac.*RCR*(%)=
H
Mix
Ventas

Uso*Acum.*RCR*(%)

J=D*H
T*total*por*
Producto

Throughput)Total)(T)=
Gasto)Operacional)(GO)=
Utilidad)Neta)(NP)=
Inversin)(I)=
ROI)(anual)=

101

vPrecio

Si hay diferentes precios para el mismo

producto en el mismo cliente, usar un
promedio ponderado por las cantidades.
Si hay diferentes precios para el mismo
producto en diferentes clientes, usar una fila
para cada caso (identificando el respectivo
cliente).

102

vCapacidad del RCR (minutos)

Tiempo total disponible del RCR para procesar los

productos (quitando el tiempo de paros
programados, intervalos, reuniones rutinarias etc.)

vDemanda/Capac. RCR (%)

Dividir la demanda (en total de minutos requeridos

de produccin) por el tiempo total disponible del
RCR. Si es ms del 100%, significa que no hay
suficiente capacidad para cumplir con la
demanda.

103

vMix de Ventas

Esta columna contiene las cantidades que la

empresa decidi producir en el perodo.
Si el RCR est ocioso, esta columna ser
igual a la de Demanda.

vT total por producto

Esta columna muestra la contribucin de cada

producto al throughput total generado en el
perodo.

104

v 3) Describa el escenario de la propuesta o alternativa

(Tprop, Iprop, GOprop), y decida aplicando el criterio de TA:
!ESCENARIO!PROPUESTA!-!PERODO:!__________________
A

D=B/C

Producto

Precio

CTV

Tu

E
Tiempo*RCR
(min)

Capac.*RCR(min)=
F=D/E
G
T/t(RCR)

Demanda

Dem./Capac.*RCR=
H
Mix
Ventas

Uso*Acum.*RCR*(%)

J=D*H
T*total*por*
Producto

Throughput.Total.(T)=
Gasto.Operacional.(GO)=

GO(prop)=
I(prop)=

Utilidad.Neta.(NP)=

Una decisin local es buena

cuando:
(el NP de la decisin)

y, si la decisin requiere inversin,

cuando es aceptable la relacin:

Inversin.(I)=
ROI.(anual)=
T=
GO=
NP(prop.)=

(el ROI
de la decisin)

I=
ROI(prop.)=

105

Un ejemplo inicial:
Empresa Right-Time

vCaso hipottico de un fabricante de

relojes.
vRight-Time tiene un portafolio de 7
productos.
vVamos analizar dos escenarios:

Caso 1: Restriccin interna

Caso 2: Restriccin externa

106

Item

Gasto*Operacional
US$

Salarios
Energa
Alquiler
Depreciacin
Telfono
Publicidad
Transporte
Otros

$68.253,03
$2.345,75
$8.935,67
$7.851,32
$2.978,73
$6.464,26
$4.766,68
$10.469,56
TOTAL

$112.065,00
107

Caso 1: Restriccin Interna

vRCR disponible 8 horas por da, 22 das
por mes, con el 95% de eficiencia

Tiempo disponible (min)= 8x60x22x0,95= 10.032

vPara simplificar, vamos asumir que el GO no

vara con el mix (caso contrario, habra que
incluir el GO en el anlisis).

Por ejemplo: si un aumento de la cantidad

producida de un tem requiere contratar servicio
externo, hay un GO por el cambio en el mix.

108

Escenario base
RIGHT&TIME)&)CASO)1)&)ESCENARIO)BASE)(Previsin)Rentabilidad)&)Prximo)Mes)
Capac..RCR=
Producto
Lady
Classic
Goldstar
Sportsman
Yacht
Kids
Champion

Precio
$68,00
$120,00
$343,00
$254,00
$147,00
$35,00
$97,00

CTV
$42,00
$35,00
$134,00
$71,00
$56,00
$4,00
$42,00

Tu
$26,00
$85,00
$209,00
$183,00
$91,00
$31,00
$55,00

Tiempo.RCR
(min)
0,0
5,0
15,0
15,0
8,0
3,0
7,0

T/t(RCR)
$26,00
$17,00
$13,93
$12,20
$11,38
$10,33
$7,86

Demanda
660
420
110
250
200
300
170

10.032 Dem./Capac..RCR=
Mix
Uso.Acum..RCR.(%)
Ventas
660
0,0%
420
20,9%
110
37,4%
250
74,8%
149
86,6%
50
88,1%
170
100,0%

111,5%
T.total.por.
Producto
$17.160,00
$35.700,00
$22.990,00
$45.750,00
$13.559,00
$1.550,00
$9.350,00

ThroughputFTotalF(T)=
GastoFOperacionalF(GO)=

$146.059,00
$112.065,00

UtilidadFNetaF(NP)=

$33.994,00

InversinF(I)=
ROIF(anual)=

$2.100.000,00
19,4%

109

Propuesta 1
vAumentar la capacidad del RCR, con un
aumento en el GO:

El supervisor de produccin sugiere contratar un

auxiliar para el operador del RCR (aumento de $600
por mes en el GO)
Esto permitira reducir el tiempo de setup,
aumentando la eficiencia de 95% para 97,5%, lo que
significa 264 minutos ms del RCR por mes:
El t_disp(RCR) pasa de 10.032 para 10.296 minutos.

110

vEsta propuesta sera ciertamente

rechazada bajo el punto de vista de la
contabilidad de costos, pues:

El auxiliar solo tendra qu hacer durante los

tiempos de setup de la mquina.
Sera, por lo tanto, un trabajador de baja
eficiencia: la relacin costo de mano de obra
por tiempo de trabajo efectivo sera muy
alta...

111

Ejercicio
vUse el archivo Caso Right-Time.xls y
decida si se debe aprobar la propuesta, o
no...

112

Propuesta 2
vReducir el precio para un cliente en
cambio por aumento de volumen de
ventas

Un cliente grande (red de tiendas) requiere un

descuento del 20% en el modelo Yacht,
asegurando en cambio un aumento del 35%
en las ventas.
Si Right-Time no acepta la propuesta, el
cliente comprar de otro proveedor. Y
actualmente este cliente es el nico
comprador de Yacht...
113

Ejercicio
v Tomando como referencia el escenario
base de Rightime y usando los formatos
de Anlisis TA:
1.Evale el impacto financiero de decir no al
cliente (perderlo)
2.Evale el impacto financiero de aceptar la
propuesta del cliente
3.Comente sobre qu decisin tomara...

114

Propuesta 3
vCompra de pieza lista para ensamble,
eliminando la preparacin interna

Ingeniera y Compras proponen comprar una

pieza mejor elaborada, sustituyendo el actual
uso de una materia prima y su procesamiento
interno.
La compra de la pieza lista aumenta el CTV
de Goldstar en $10,00, pero permite reducir el
GO mensual en $650,00.
Ser buena idea?
115

Propuesta 4
vLiberar tiempo del RCR, tercerizando parte del
procesamiento
Ingeniera y Compras proponen algo similar a la
propuesta 3, pero ahora aliviando trabajo del RCR.
La nueva pieza se usa en Sportsman y aumenta el
CTV en $10,00. Su uso reduce de 15 para 9 minutos
el tiempo de Sportsman en el RCR, pero requiere una
inversin de $15.000,00 (herramientas para el
proveedor), adems de generar aumento de $125 en
el GO mensual (depreciacin de la inversin)
v Evale esa propuesta usando TA.

116

Caso 2: Restriccin Externa

vSeguimos con la empresa Right-Time,
pero ahora suponiendo que la restriccin
est en el mercado (todos los recursos
internos tienen capacidad suficiente para
cumplir con la demanda).
vLa base de datos no cambia; solo la
demanda y el escenario base.

117

Propuesta 1
vExportar algunos productos, con
reduccin de precio

Se propone exportar Classic y Sportsman a

Corea del Sur, pero con reduccin importante
del precio para atraer compradores:
Classic: de $120 a $72 (demanda= 250)
Sportsman: de $254 a $176 (demanda= 100)

Se proyecta un incremento de $250 en el GO

mensual.

vHaga su anlisis y decida!

118

Propuesta 2
vReducir el precio para un cliente en cambio por
aumento de volumen de ventas (idntico a la
propuesta 2 del Caso 1):
Un cliente grande (red de tiendas) requiere un
descuento del 20% en el modelo Yacht, asegurando
en cambio un aumento del 35% en las ventas.
Si Right-Time no acepta la propuesta, el cliente
comprar de otro proveedor. Y actualmente este
cliente es el nico comprador de Yacht...
v Qu decisin se debe tomar ahora?

119

Propuesta 3
vDescontinuar un producto

Lady es el producto menos rentable.

Si lo eliminamos del portafolio, el GO se
puede reducir en $350 por mes.
Valdr la pena?

120

Anlisis de Precios
v La prctica estndar para fijar precios es calcular el
costo del producto, acrecentar un margen y llegar a
un precio justo.
v Pero el concepto falso de costo del producto no
debera ser usado para determinar el precio.
v La idea de un nico precio justo limita mucho el
desempeo de la empresa.

Perdemos ventas de los clientes que no pueden pagar el

precio justo, pero que s podran generar throughput con
un precio ms accesible.
Perdemos throughput de los clientes que estaran
dispuestos a pagar ms por el producto, porque consideran
el precio actual una ganga
121

vPara establecer el precio, deberamos

escuchar el mercado y fijar el precio que
corresponda a la percepcin de valor que
el mercado tiene del producto (y eso para
cada segmento del mercado).
vDecimos que el mercado est
segmentado cuando la decisin de precio
en un segmento no afecta la misma
decisin en el otro segmento.
122

vEl mtodo de TA para fijar precio requiere

los siguientes datos:

Precio estimado
Volumen de ventas
El nuevo mix de ventas

vPara aplicar el mtodo, vamos usar el

caso de Right-Time con el RCR
sobrecargado.

123

Caso Right-Time Anlisis de Precio

v El nuevo producto Stars ser introducido en el mercado.
v El CTV estimado es $45, y el tiempo de RCR estimado es 9
minutos.
v La inversin ser de $15.000, y el GO crecer en $500 por
mes.
v Marketing y Ventas estiman que por un precio de $145 se
pueden vender 120 unidades de Stars por mes.

v Evale si tal estrategia mejorar la rentabilidad de

Rightime.

Nota: un anlisis completo requerira considerar otros factores

adems de solo el impacto de corto plazo en T (estrategia global,
necesidad de innovacin, impacto en ventas futuras etc). Adems,
se usara un perodo de tiempo ms largo que solo un mes.
124

Ejercicio
vSe propone aumentar 1 turno en Rightime
(rompiendo la restriccin interna) y exportar el
nuevo producto Stars:
Stars: PVP=$145; CTV=$45; I=$15.000,00

El RCR pasa a tener un tiempo total disponible de

20.064 minutos por semana.
El segundo turno aumenta el GO en $20.475,00.
Clientes en el exterior muestran inters en Stars: si el
precio es $98,00 la demanda total sera de 380
unidades (adicionalmente a los 120 locales)

vEvale esta estrategia de exportacin...

125

Referencias Bibliogrficas
v E. M. Goldratt, The Haystack Syndrome Sifting
Information Out of The Data Ocean, North River
Press, 1990.
v E. M. Goldratt, Essays on the Theory of
Constraints, North River Press, 1990.
v S. M. Bragg, Throughput Accounting a guide to
constraint management, John wiley & Sons, 2007.
v T. Corbett, Throughput Accounting, North River
Press, 1998.
v T. Corbett, A Bssola Financeira.
126