PdA 3 2014-A5dd

Anul III, Nr.
3(11)/2014
Editorial
Semnificaiile unui bilan

Interviu
n dialog cu Jsef Krl,

preedintele Camerei Naionale
a Auditorilor Statutari
din Polonia
idei, sugestii, experiene
Auditarea fondurilor europene

comparaii ntre ISRS 4400
i ISA 805
Demersuri operaionale
pentru conformitatea
obligaiunilor fiscale
Auditarea
creanelor/debitorilor
studiu de caz
provocri i tendine
Frauda o ameninare
permanent pentru proprietarii
companiilor i pentru
angajatori
Auditori financiari, membri ai CAFR!

Dorii s obinei certificarea pentru auditarea
fondurilor europene?
n perioada 11.09.2014 14.09.2014 Camera Auditorilor Financiari
din Romnia organizeaz a doua sesiune a cursului i a testului de verificare
privind auditarea operaiunilor finanate din fonduri europene.
nscrierile pentru auditorii care ndeplinesc condiiile prevzute n Protocolul
dintre CAFR i Ministerul Fondurilor Europene au loc
n perioada 18.08.2014 01.09.2014
Detalii, pe site-ul CAFR: www.cafr.ro, seciunea tiri i evenimente.
SUMAR
Anul III, Nr. 3 (11)/2014
Editorial
Semnificaiile
unui bilan
Prof. univ. dr. Horia Neamu
Interviu
Jsef Krl, preedintele Camerei Naionale\
a Auditorilor Statutari
din Polonia (KIBR):
Cea mai
important provocare nevoia
de a consolida, n percepia
public, rolul auditorului n
promovarea guvernanei
economice a rii
Demersuri operaionale
pentru conformitatea
obligaiilor fiscale
Tatiana Dnescu, Mihaela Prozan,
auditori financiari
Aspecte practice
privind testarea
elementelor
specifice n cadrul
auditului situaiilor
financiare
17
24
Clemente Kiss, KPMG
Auditarea
- studiu de caz
Ana Dinc, Alina Galetan,
Alexandru Stelea, S.C. Audit One
SRL - Moore Stephens Ltd
28
Idei, sugestii,
experiene
- comparaii ntre ISRS 4400
i ISA 805
Mirela erban, R&M Audit
13
Provocri
i tendine
internaionale
Raport ACCA:
Investitorii doresc schimbarea
perspectivei corporative
45
Juridic
Capitalul natural devine

o preocupare semnificativ
a companiilor
49
Frauda - o ameninare
permanent pentru
proprietarii companiilor
i pentru angajatori
52
Adriana Spiridon, CAFR
O nou structur
de investigaie
i disciplin
n domeniul
auditului statutar
59
Daniela tefnu,
CAFR
ntrebri i rspunsuri pe
teme profesionale
Daniela tefnu, CAFR
63
editorial
Prof. univ dr. Horia Neamu,

preedintele Camerei Auditorilor Financiari din Romnia
Semnificaiile
unui bilan
impul a trecut repede. n urm cu 15

ani puneam temelia unei organizaii
menit s fureasc i apoi s propulseze n noul mediu economic abia format
o meserie nou n cadrul profesiei contabile: auditul financiar.
Organizaia
noastr
profesional
a fost de la
bun nceput
Rolul su social a derivat din cerinele de satisfa i a
cere a interesului public de asigurare a credibilidovedit
tii informaiilor financiar-contabile, ca o condintotdeauna
ie esenial a lansrii i dezvoltrii afacerilor.
prin
Deloc ntmpltor la vremea respectiv, statul a
aciunile
sale
recunoscut, a dat girul i a sprijinit aceast nou
c este
activitate i, implicit, crearea Camerei
Auditorilor Financiari din Romnia.
pe deplin
contient de
O organizaie care, odat creat, s-a bucurat de
independen i s-a dezvoltat autonom, constituin- rspunderile
care i revin
du-i resursele i folosindu-le cu nelepciune
pentru a crea condiiile, de ordin material, organizatoric sau normativ, necesare bunei desfurri
a activitii membrilor si i pentru onorarea
ateptrilor societii fa de acest corp profesional de elit.
S-a spus i nu vom ezita s repetm aici c organizaia noastr profesional a fost de la bun nceput i a dovedit ntotdeauna prin aciunile sale
c este pe deplin contient de rspunderile care
i revin. Dac a organizat un sistem performant
de selecie i de formare profesional pentru
accesul la calitatea de auditor, de pregtire continu, dac s-a preocupat de asigurarea unor servicii adecvate n sprijinul activitii membrilor,
precum i n general dac a ntreprins aciuni pe
plan intern i extern pentru rezolvarea problemelor profesiei i pentru racordarea sa la viaa interAnul 3 - 3/2014
naional de profil, toate acestea au avut i cu

siguran vor avea n continuare drept obiectiv
crearea unui cadru optim de desfurare a misiunilor de audit de ctre fiecare membru al
Camerei.
Pe scurt, aadar, n Romnia, auditul financiar,
ca activitate, precum i cei care l practic i,
implicit, organizaia lor profesional Camera
Auditorilor Financiari i-au dobndit autoritate,
un loc respectat, binemeritat, n structurile economiei de pia naionale, pe care nici un om de
bun credin, orict ar fi de crcota, nu l poate
nega sau contesta.
Desigur, acest progres incontestabil nu s-a produs
lin, liniar. Este locul s reamintim aici c n
momentul prelurii atribuiilor de ctre actualul
Consiliu, n pragul verii anului 2011, organizaia
noastr profesional s-a aflat n faa unor serioase
provocri, generate ndeosebi de contextul crizei
economice de care nici profesia noastr nu a fost
ferit. Vom da aici mrturie asupra faptului c
asumarea conducerii Camerei de ctre noul
Consiliu n aceste condiii a reprezentat ea nsi
o provocare, dar am avut ansa s lucrm,
mpreun, profesioniti de prim rang. Aa cum se
ntmpl i n viaa obinuit, majoritatea covritoare a membrilor Consiliului i-a onorat mandatul ncredinat prin votul membrilor Camerei, s-a
ncadrat n ritmul echipei, a pus umrul, inteligena i experiena la rezolvarea problemelor, nu
puine i deloc uoare, ale perioadei, cu dorina
sincer de a face ca lucrurile s mearg bine. Iar
aceast echip a avut ansa de a se putea sprijini
pe un Executiv bine organizat, instruit, competent i eficient, ceea ce a permis ca deciziile
3
editorial
Consiliului s fie att bine fundamentate, dar i
aplicate prompt, cu rezultatele ateptate.
Dac ns ar fi de fcut i este, ntr-adevr,
necesar o remarc cu totul deosebit, aceasta sar referi la faptul c, mai mult dect oricnd n
perioadele anterioare, s-a reuit atragerea unui
numr important de membri ai Camerei spre
aciuni utile organizaiei noastre profesionale.
Fie c este vorba de foti membri ai Consiliului,
fie de auditori non-activi care, din postura atribuiilor lor, au putut acorda sfaturi i ndrumri
procedurale pentru demersurile Camerei, fie de
membri obinuii, care s-au implicat n organizarea unor evenimente locale, ori au participat cu
idei, propuneri i soluii la dezbaterea unor
subiecte arztoare privind viitorul profesiei,
toi acetia au acionat n mod voluntar i dezinteresat, cu cele mai bune intenii, cu contiina c aparin profesiei i sunt deplin ncredinai c aportul lor este util obtei din
care fac parte.
Aadar, cu ce realizri, mai exact, cu ce bilan
poate iei acum Consiliul n faa membrilor
Camerei care i-au ales, cu trei ani n urm? Vom
prezenta n cele ce urmeaz o sumar, dar edificatoare credem sintez a datelor, faptelor i
ntmplrilor care au marcat viaa organizaiei
noastre profesionale n rstimpul la care ne referim. Cu precizarea c aceast enumerare nu va
putea oglindi suficient imensul consum de energie, frmntrile, demersurile insistente i adesea
agasante depuse pe lng instituiile naionale i
europene pentru afirmarea i soluionarea
problemelor reale ale profesiei.
A ncepe prin a releva faptul cu totul remarcabil c organizaia noastr profesional s-a
ntrit din punct de vedere al numrului de
membri care a ajuns la sfritul anului 2013
la 4219 persoane fizice i 969 firme de audit,
crora li se adaug 1761 stagiari. Dar la fel
de important este s punem n eviden progresele remarcabile n privina nivelului profesional demonstrate n ndeplinirea misiunilor
de audit, prin aceea c, n marea lor majoritate, contractele de audit i de non-audit,
obinute pe o pia aflat n contracie, au fost
onorate cu exigen i competen. Ce dovezi
avem n acest sens? nti de toate, stau mrturie rezultatele consemnate n rapoartele de
inspecie. Astfel, n condiiile n care, an de
an, operaiunile de inspecie au crescut n calitate i exigen, observaiile i concluziile desprinse din aceast activitate atest faptul c
4
performanele auditorilor financiari romni

se menin la un nivel ridicat, ponderea deinnd-o calificativele A, acordate att firmelor,
ct i auditorilor individuali.
Imaginea de corectitudine i profesionalism pe
care o prezint auditorii financiari n societatea
romneasc este pus n eviden prin faptul c
practic, n aceti ani, nu s-au consemnat abateri
grave din partea membrilor Camerei n ndeplinirea misiunilor lor. Firete, au fost i situaii n
care s-au semnalat cazuri, din fericire, izolate i
nesemnificative din punct de vedere numeric, n
care s-a manifestat superficialitate sau nesocotirea
unor norme etice. Acestea au fost atent monitorizate i sancionate cu promptitudine, n conformitate cu legea, cu normele i regulamentele adoptate de Camer.
O asemenea evoluie, n general pozitiv, a prestaiei auditorilor financiari, pe lng explicaia
logic a maturizrii corpului de auditori, poate fi
pus, ntr-o msur nsemnat, pe seama aciunilor ntreprinse la nivelul Camerei n scopul creterii calitii pregtirii profesionale att a membrilor auditori financiari, dar i a aspiranilor la
profesie stagiarii. Dou asemenea msuri adoptate de Consiliu s-au dovedit salutare n aceast
privin:
Prima se refer la preluarea direct de ctre
Camer a ntregii activiti de pregtire
profesional, care a permis att o mai bun
structurare i adecvare a programelor de studiu, ct i exercitarea unui control mai riguros asupra desfurrii ntregii aciuni. Este
cazul s amintim aici c la conceperea programelor de nvmnt s-a inut seama att
de experiena acumulat n domeniu, ct mai
ales de evoluiile n profesie, de noile tehnici
i metode de efectuare a misiunilor de audit,
de tendinele,de cerinele semnalate n practica auditului. De mare folos n aceast privin s-au dovedit a fi observaiile, propunerile
i chiar criticile formulate de nii participanii la cursuri, de care s-a inut seama i
care vor servi n continuare la perfecionarea
mecanismului de pregtire.
A doua msur, adoptat de Consiliu ca rspuns la o serie de propuneri formulate de
membrii Camerei, a fost organizarea i desfurarea pregtirii profesionale att n sistem clasic n sli de curs, ct i n sistem
e-learning, aceast din urm form dovedindu-se a fi un succes, ntruct a permis unui
editorial
numr semnificativ de
auditori financiari un acces
mai facil i economicos la
procesul de pregtire profesional continu.
Iar aciunile ntreprinse n scopul punerii la curent a membrilor Camerei asupra a tot ce
este nou, pe plan naional i
internaional, n domeniul profesiei, al narmrii celor interesai cu tehnici i metode avansate, aplicaii ale cercetrii tiinifice moderne, au fost susinute i printr-o activitate editorial consecvent. La dispoziia membrilor au fost puse
manuale i ghiduri, emise de
organizaii profesionale de
prestigiu. Recent, pe site-ul
CAFR cititorii interesai pot
regsi versiunea cea mai nou
a Codului Etic emis de IFAC
i adoptat ca atare prin
Hotrrea Consiliului Camerei.
De asemenea, membrii
Camerei pot accesa gratuit, n
zona privat a site-ului cele dou publicaii de
prestigiu ale CAFR, adresate direct profesionitilor: Audit Financiar i Practici de Audit i
realizate n bun msur prin contribuia direct a
unor auditori financiari i cadre universitare de
marc.
Cea de a doua publicaie amintit a fost iniiat
de actualul Consiliu i, iat, are aceeai vrst
cu acesta, aflndu-se n al treilea an de apariie.
Este cazul s reamintim aici c, n ultima
perioad, la iniiativa Consiliului, au fost perfectate importante acorduri de colaborare cu
apte centre universitare din ar i cu
Academia de Studii Economice din Republica
Moldova, n baza crora Camera i centrele
universitare se pot consulta mai eficient n
vederea orientrii cercetrilor tiinifice spre
teme de mare actualitate i de maxim interes
pentru profesia de auditor financiar i pentru
dezvoltarea profesiei contabile n general.
Tot n sprijinul membrilor se cuvine a fi
evideniat aciunea de modernizare a
sediului Camerei n urma creia se ofer
condiii mai bune de lucru n relaia cu membrii i stagiarii Camerei i s-a creat, de asemenea, posibilitatea organizrii n spaiile
Anul 3 - 3/2014
proprii a unor manifestri profesionale.

O meniune important trebuie
fcut n legtur cu aplicarea
unei hotrri a Conferinei
Camerei privind organizarea
n profil teritorial, ca o facilitate pentru apropierea membrilor de Camer n vederea
rezolvrii unor probleme tehnice, cum sunt cele legate de
eviden, plata taxelor i acordarea vizelor anuale, nscrierea
la cursuri profesionale etc.
Astfel, n afara centrului de la
Iai, nfiinat n mandatul precedent, actualul Consiliu a
organizat alte dou centre
zonale, respectiv la Braov i
Cluj-Napoca.
O problem extrem de
preocupant pentru membrii
Camerei i implicit a
Consiliului a constituit-o n
aceti ani aezarea pe baze
corecte a unei importante
oportuniti pe piaa auditului oferite de serviciile de profil aferente proiectelor cu finanare european. Se tie c
incoerenele din partea organizatorilor de licitaii
pentru selectarea ofertelor i obinerea contractelor serviciilor de audit au creat grave distorsiuni
n pia. Unii auditori, inventivi, dar nu prea
interesai de conotaiile etice ale aciunilor lor au
profitat de situaie i i-au adjudecat licitaii pe
preuri de nimic i, mai condamnabil, au efectuat
lucrri formale, de slab calitate. O practic, o
atitudine care perpetuat putea compromite
nsi profesia ca atare. n acest sens Consiliul a
primit numeroase semnalri. n limitele competenelor i respectnd regulile pieei organismul
profesional s-a aprat, monitoriznd cazurile respective, exclusiv sub aspectul calitii prestaiilor
angajate. n paralel ns, s-au ntreprins insistente
demersuri pe lng autoritile investite cu managementul proiectelor cu finanare european pentru clarificarea categoriilor de servicii care pot fi
solicitate auditorilor financiari, pentru stabilirea
criteriilor corecte de evaluare a calitii prestaiilor, astfel nct s fie eliminat tendina de selectare a auditorilor exclusiv pe baza preului celui
mai mic oferit, care nu ntotdeauna reprezint o
garanie a performanelor unei misiuni de audit.
5
editorial
i acum putem fi
optimiti c demersurile vor
avea, n sfrit,
succes. Actuala
conducere a
Ministerului
Fondurilor
Europene a neles
problema ridicat
de noi i a acceptat ideea rezolvrii
sale, n interesul
major al ridicrii
calitii i credibilitii auditrii
proiectelor cu
finanare european. Cititorii notri
pot regsi pe site-ul CAFR Protocolul semnat
ntre conducerile Camerei i a Ministerului
Fondurilor Europene prin care se pun bazele
soluionrii de fond a aspectelor ridicate. Astfel,
la licitaiile n cauz vor putea participa numai
auditorii sau firmele de audit certificate de
CAFR, calitate obinut n urma unor cursuri
specializate pe tematica auditrii fondurilor europene i a testrii acestora; cu precizarea c pot
accede la o asemenea selectare numai auditorii
sau firmele de audit care au obinut la inspeciile
de calitate calificativ A. ntr-o prim sesiune,
organizat n primvar, 752 de auditori financiari au obinut certificat de absolvire a cursului
i de promovare a testului de verificare a cunotinelor privind auditarea proiectelor finanate din
fonduri europene. Pasul urmtor s-a referit la
structurarea unitar a condiiilor de licitaii i a
criteriilor de efectuare a misiunilor i de elaborare a rapoartelor aferente serviciilor de audit prestate. M refer la proiecte de caiet de sarcini, contract de audit, raport de audit, scrisoare de reprezentare, realizarea acestora fiind prevzut la un
punct distinct din Protocolul menionat.
n contextul problematicii interne s-a nscris i
nfiinarea n ara noastr a unui organism de
supraveghere a auditului, care actualmente poart
denumirea de Consiliul pentru Supravegherea n
Interes Public a Profesiei Contabile (CSIPPC).
Definirea i delimitarea atribuiilor i competenelor, elaborarea mecanismelor de lucru cu aceast
instituie au constituit obiectul unor analize i discuii care au impus o participare activ i perseverent a Consiliului Camerei pentru o bun
reflectare a intereselor membrilor Camerei n sti6
lul i metodele de
lucru ale CSIPPC.
Ca i cum aceste
chestiuni de ordin
intern nu erau
suficiente pentru a
ncrca agenda
Consiliului din
ultimii trei ani,
iat c i viaa
internaional a
profesiei s-a aflat
i se afl n continuare sub imperiul
unor cutri de
reformare. Dup
cum se tie,
Camera
Auditorilor
Financiari din Romnia a adoptat nc de la nceput Standardele Internaionale de Audit i Codul
Etic emise de IFAC, acceptnd inclusiv adaptrile, modificrile acestora intervenite pe parcurs.
Aceeai conduit corect i angajant s-a manifestat i fa de Directivele europene cu impact
asupra auditului financiar, Consiliul preocupndu-se de adaptarea normativ necesar n reglementrile naionale i ale Camerei.
n aceti ani Camera, prin Consiliul su, a avut
o poziie activ n evaluarea i pregtirea unor
reforme de ordin structural i funcional n activitatea de audit, aflate sub form de proiecte elaborate la nivel european, care au fcut obiectul dezbaterii att n instituii cum sunt Comisia
European i Parlamentul European, ct i n
cadrul unor organizaii profesionale internaionale
de prestigiu, precum IFAC, FEE i FIDEF, din
care Camera Auditorilor Financiari din Romnia
face parte ca membru cu drepturi depline.
Iniiate cu scopul declarat al asigurrii ridicrii
calitii activitii de audit, cu garania c misiunile de audit servesc n cele mai bune condiii
interesului public, ideile avansate n proiectele de
modificare a Directivei Europene a auditului i
de introducere a unui Regulament pentru auditul
statutar al entitilor de interes public au strnit o
serie de controverse pe parcursul dezbaterii lor.
Este momentul s amintim aici c poziia
Camerei n legtur cu proiectele de reformare
a profesiei s-a conturat n urma unei intense
consultri cu auditorii financiari din teritoriu.
Pe aceast baz, Camera i-a exprimat cu claritate i precizie obieciile pe care le-a considerat
editorial
necesare, precum i propriile propuneri, care n
bun msur coincid cu cele formulate de
Federaia European a Contabililor FEE. Ideea
esenial pe care am susinut-o cu diferite prilejuri, la forumurile de dezbateri desfurate n
ultimii doi ani i pe care o susinem n continuare
este aceea ca msurile preconizate la nivel
european, unele deosebit de sensibile, s fie
supuse unui temeinic studiu de impact, date
fiind implicaiile att asupra profesiei contabile i
de audit i a valorilor de baz ale acesteia, care
sunt independena, obiectivitatea i transparena,
ct mai ales asupra economiei de pia n general,
sub aspectul satisfacerii interesului public prin
asigurarea credibilitii informaiilor contabile.
Cu alte cuvinte, ne-am opus acelor propuneri,
insuficient gndite, care ar fi afectat nsi esena
profesiei, bulversnd activitatea auditorilor financiari.
De asemenea, ne-am exprimat opinia c modificarea, ntr-un termen prea scurt, a prevederilor
legislative - naionale sau comunitare este de
natur s determine confuzii pe pia i n rndul
celor care trebuie s in pasul cu noile schimbri
i pune poveri inutile pe umerii celor care furnizeaz servicii de audit.
i constatm c, n textul final al reglementrilor
europene, publicate n Jurnalul Oficial al Uniunii
Europene, i-au gsit locul unele din observaiile
i propunerile susinute de noi i, deopotriv, de
Federaia European a Contabililor.
Tot n plan internaional, se cuvin subliniate
aciunile de dezvoltare i consolidare a relaiilor de colaborare cu organizaii profesionale
din strintate care au fost mai intense ca
niciodat. Pe de o parte, vocea profesionitilor n
audit s-a fcut auzit clar i tare, specialitii
notri participnd activ la dezbaterile din cadrul
forumurilor profesionale internaionale. Pe de
alt parte, Camera a acordat sprijin profesional
unor organizaii din ri care aspir la adoptarea
normelor i a practicii internaionale n domeniul
profesiei contabile i de audit. Cea mai recent
dovad n acest sens o reprezint organizarea la
Bucureti, la sediul Camerei, a unei importante
ntlniri profesionale cu participarea unor organizaii de profil din Georgia, Republica Moldova,
Rusia i Ucraina, care a ntrunit aprecierile att
ale specialitilor strini, dar i ale auditorilor
financiari romni membri ai Camerei prezeni
pentru utilul schimb de experien realizat cu
acest prilej.
Anul 3 - 3/2014
Ne oprim aici cu trecerea n revist a principalelor aciuni ntreprinse i coordonate de Consiliul

Camerei. Putem deci fi mulumii cu ceea ce am
reuit s facem? Rmne ca rspunsul la aceast
ntrebare s-l contureze membrii Camerei, ce se
vor ntruni n curnd la Conferina la care vor da
mandat unui nou Consiliu pentru urmtorii
trei ani.
Desigur, pot fi formulate observaii critice cu privire la modul n care actualul Consiliu s-a implicat n transpunerea n practic a aciunilor stabilite la Conferinele care au avut loc n ultimii
trei ani.
Cu siguran, privind retrospectiv, s-ar fi putut
face, poate, mai multe lucruri bune n folosul
organizaiei noastre profesionale. S inem ns
seama de faptul c rodajul echipei a fost un proces cteodat dificil i c acest Consiliu a avut de
dat rspuns nu numai la marile provocri amintite
n acest comentariu, ct i unor probleme curente, care in de activitatea de zi cu zi a acestui
organism viu, care este Camera Auditorilor
Financiari din Romnia.
De un lucru a dori ca toi membrii Camerei s
fie ncredinai: Consiliul a aprat cu drzenie
interesele auditorilor financiari membri ai
Camerei. i pentru aceasta a acionat onest, cu
contiina c toate deciziile pe care a trebuit s le
adopte au fost luate cu bun credin, cu maxim
chibzuin, cu grija major de a utiliza cu folos,
fr risip, resursele materiale i financiare pe
care le-a avut n gestiune.
Nu a dori s nchei, fr a face o referire la utilitatea continurii i finalizrii n perioada care va
urma a unor aciuni iniiate i demarate de actualul Consiliu. M refer aici, bunoar, la continuarea perfecionrii mecanismului de pregtire
profesional, pe baza experienei acumulate pn
n prezent, la consecvena care se cere n urmrirea i aplicarea procesului de reform a profesiei
la nivel european, la valorificarea mai intens, n
folosul membrilor, a acordurilor de cooperare
ncheiate de Camer, dintre care cea mai presant
n momentul de fa, o reprezint, cu certitudine,
aezarea pe baze corecte a pieei serviciilor pentru auditarea fondurilor europene.
n msura n care se va considera necesar, cu
certitudine noi, cei ce am iniiat aceste demersuri, vom acorda tot sprijinul Consiliului care va
primi mandatul de a conduce profesia pentru
urmtorii trei ani.
7
interviu
Cea mai important provocare

nevoia de a consolida,
n percepia public, rolul
auditorului n promovarea
guvernanei economice a rii
Pentru muli din ara noastr, un auditor continu s fie nc identificat cu
funcionarul din aparatul de stat, care vine n control pentru a scoate n eviden
neregulile. tim cu toii c situaia st altfel i c auditorul de astzi este mai degrab un
consilier, un partener al clientului i nu un aspru judector
Care este sfera activitilor

desfurate de Camera
Naional a Auditorilor
Statutari din Polonia, cum este
reglementat aceast profesie
n ara dumneavoastr?
Camera Naional a Auditorilor
Statutari din Polonia (KIBR) i desfoar activitatea n baza Legii din
7 mai 2009 privind Auditorii
Statutari, Organizaia lor
Autonom, Firmele Autorizate s
auditeze Situaii Financiare i
Supravegherea Public - denumit
n continuare Legea - i n baza
statutului su intern. Legea la care
m refer a transpus prevederile
Directivei 2006/43/CE n legislaia
din Polonia. Calitatea de membri ai
KIBR este obligatorie pentru toi
auditorii statutari din Polonia.
Mai precis, sarcinile KIBR prevd:
reprezentarea membrilor i protejarea intereselor lor profesionale; stabilirea de standarde de audit; dei8
nerea controlului n ceea ce privete

comportamentul profesional adecvat
i conformitatea membrilor KIBR
cu principiile de etic profesional,
precum i respectarea de ctre entitile autorizate s auditeze situaii
financiare a prevederilor legale aplicabile; cooperarea n ceea ce privete elaborarea de principii contabile i de audit; ntocmirea de materiale de pregtire pentru candidaii
care doresc s accead la profesie;
desfurarea pregtirii profesionale
a membrilor.
Supravegherea public a profesiei
de audit din Polonia, inclusiv a activitilor KIBR, este realizat de
ctre Comisia de Supraveghere a
Auditului (AOC). AOC face parte
din structura organizaional a
Ministerului de Finane.
n ndeplinirea responsabilitilor la care v-ai referit, cum
este structurat organizarea
KIBR i care este fora sa pro-
fesional?
KIBR este o organizaie n a crei
componen intr exclusiv auditori
statutari. Aria activitilor sale a
fost limitat de ctre autoritatea de
reglementare n principiu doar la
aspecte aferente auditului. KIBR are
personalitate juridic, sediul su
central fiind n Capitala Poloniei,
Varovia. KIBR acioneaz prin
intermediul structurile sale constitutive, care sunt: Adunarea Naional
a Auditorilor Statutari; Consiliul
Naional al Auditorilor Statutari;
Comitetul Naional de Audit Intern;
Curtea Naional de Disciplin;
Purttorul Naional de Cuvnt pe
Probleme de Disciplin; Comisia
Naional de Supraveghere.
Durata mandatului structurilor menionate este de 4 ani. Concret, nu
poate fi deinut aceeai funcie
ntr-una din aceste structuri autonome pentru mai mult de dou mandate consecutive. Consiliul Naional al
interviu
Auditorilor Statutari gestioneaz
funcionarea organismului profesional n perioada dintre adunrile
naionale ale auditorilor statutari.
n plus, KIBR are dreptul s creeze
i s desfiineze filiale regionale. n
prezent, exist 27 de asemenea
filiale regionale.
Principalele competene profesionale ale KIBR acoper, n special:
inspectarea entitilor autorizate s
auditeze situaii financiare, inclusiv
a entitilor care efectueaz activiti de audit la entitile de interes
public (EIP); adoptarea de standarde naionale de audit i control
intern al calitii, aplicabile de ctre
entitile autorizate s auditeze
situaii financiare, precum i a principiilor de etic profesional a auditorilor statutari. De asemenea,
avem competene n privina adoptrii principiilor de dezvoltare profesional continu a auditorilor statutari (DPC) i a deciziilor privind
nregistrarea sau nlturarea membrilor n/din registrul entitilor
autorizate s auditeze situaii financiare. n sfera atribuiilor KIBR
intr i determinarea valorii cotizaiilor anuale aferente supravegherii,
colectate de la entitile autorizate
s auditeze situaii financiare, precum i a valorii cotizaiilor auditorilor statutari. Organizaia noastr
profesional se ocup de desfurarea activitii de pregtire profesional i emite opinii cu privire la
actele normative din domeniul legislaiei economice.
Cum se prezint situaia adoptrii Standardelor
Internaionale de Audit (ISA)
n Polonia i ce observaii mai
importante pot fi desprinse din
aplicarea acestora?
nc din 2011, KIBR depune toate
eforturile pentru adoptarea n
Polonia ca standarde naionale a
ISA-urilor , inclusiv a Standardului
Anul 3 - 3/2014
Jsef Krl,
preedintele Camerei
Naionale a Auditorilor
Statutari din Polonia
(KIBR)
Important reprezentant al
profesiei din Polonia, Jzef
Krl este absolvent al
Universitii Tehnologice
din Rzeszw i i-a efectuat studiile doctorale la
Universitatea Maria CurieSkodowska din Lublin.
n calitate de auditor, i-a
condus propriul cabinet de
audit nc din 1990, iar,
ncepnd cu anul 1995,
este preedinte al Consiliului de administraie al companiei REVISION - RZESZW Jzef Krl Ltd. Sp. k. Din anul 1992 Jzef
Krl a fost vicepreedinte al filialei regionale a Camerei Naionale
a Auditorilor Statutari (KIBR) din Rzeszw.
n perioada 2003-2007 a fost membru al Curii Naionale de
Disciplin a KIBR, fiind ales preedinte al acestei Comisii n
20072011.
Din anul 2011 Jzef Krl este preedinte al Consiliului Naional al
Auditorilor Statutari al KIBR.
Internaional privind Controlul
Calitii. S-au emis, n dou rnduri, decizii n acest domeniu - n
2011 i n 2013, dar de fiecare dat
AOC nu le-a aprobat, condiie necesar n vederea recunoaterii validitii lor. Poziia AOC nu a avut
niciun fundament, de regul autoritatea de supraveghere favorizeaz
opinia KIBR i promoveaz adoptarea ISA-urilor.
Cu toate acestea, suntem contieni
c problema ISA-urilor este foarte
dificil i complex, nct adoptarea
lor, n special n ceea ce privete
diferenele fa de Legea
Contabilitii din Polonia, ar putea
ridica probleme serioase. Tocmai
de aceea lucrm mpreun la elaborarea unui proiect de rezoluie de

implementare explicativ, care s
fie mai clar i mai transparent
pentru utilizatori i n acelai timp
s nu genereze obiecii din partea
juritilor. n momentul de fa au
loc, de asemenea, discuii cu IFAC,
care se refer, printre altele, la
acordarea dreptului de a traduce
standardele individuale - date fiind
modificrile pe care le-au suportat
ntre timp, iar apoi - tot pe parcursul acestui an - ne propunem s
rencercm adoptarea ISA-urilor n
Polonia.
n opinia mea personal, adoptarea
ISA-urilor nu ine doar de bunul
9
INTERVIU
n urma numeroaselor evenimente profesionale organizate
de KIBR, la care reprezentanii Camerei Auditorilor
Financiari din Romnia au
avut onoarea de a lua parte, i
n urma discuiilor purtate cu
membri ai conducerii KIBR cu
ocazia diferitelor manifestri
internaionale, cunoatem c
din mai multe puncte de vedere organizaiile noastre profesionale au de soluionat probleme asemntoare. Care este
relaia KIBR cu organismul de
supraveghere public din
Polonia? Cum colaborai cu
acest organism?
plac al KIBR, ci este o necesitate,

mai ales c implementarea lor este
preconizat i la nivelul UE, n viitorul apropiat. Polonia dorete s
fie cu un pas nainte n acest proces, din moment ce, n prezent, o
parte a situaiilor financiare sunt
auditate n conformitate cu ISAurile.
ISA-urile au fost aplicate n
Polonia, aadar auditorii sunt familiarizai cu ele, de o bun bucat de
timp, deoarece standardele naionale
de audit actuale includ o prevedere
potrivit creia n situaiile nereglementate de acestea un auditor trebuie s se conformeze prevederilor
ISA-urilor. Aadar, n principiu, nu
este nicio ndoial c este nevoie de
adoptarea ISA-urilor, totui, utilizarea lor n misiunile de audit ale
IMM-urilor ar putea, cu siguran,
ridica unele probleme. Prin urmare,
este un aspect care depinde de
adaptabilitate i proporionalitate,
un aspect deosebit de important
pentru economia polonez, unde o
mare parte dintre companii sunt
entiti de tale mic sau mijlocie.
Acesta va fi o adevrat provocare
pentru organizaia noastr.
10
Am lucrat din greu timp

de muli ani pentru ca
antreprenorii s fie din ce
n ce mai contieni c
auditorul nu furnizeaz
doar un singur serviciu
- i, ce este mai important, un serviciu obligatoriu - de audit al
situaiilor financiare,
ci i diferite tipuri de
asigurare, precum
consultan de
specialitate, opinii
economice i financiare,
servicii de consiliere
fiscal sau compilare a
situaiilor financiare
n decursul a aproape cinci ani de la

adoptarea legii - i deci, de cnd
AOC i exercit supravegherea
asupra KIBR, cooperarea noastr
continu s se mbunteasc, fapt
important, mai ales c n aceast
perioad a fost numit deja a cincea
persoan care ocup funcia de preedinte al AOC. La nceput, aa
cum se ntmpl de obicei, ambele
pri au nceput s se cunoasc i,
desigur, am avut nevoie de ceva
timp, dup care am ajuns s avem
ncredere unii n alii. Cu toate
acestea, n prezent, cooperarea dintre noi este una de succes nu doar
ntre AOC i structurile KIBR, dar
i ntre organele administrative care
sprijin aceste instituii. Ca exemplu
al acestor bune relaii, ne putem referi la consultrile reciproce anterioare implementrii, de ctre KIBR,
a celor mai relevante hotrri cu
impact asupra profesiei de audit,
inclusiv pe marginea adoptrii ISAurilor, aa cum am artat anterior.
Avnd n vedere contextul
naional n care v desfurai
activitatea, care sunt principalele provocri curente ale pieei auditului financiar cu care
se confrunt organizaia dumneavoastr i profesia de audit
n Polonia?
INTERVIU
Nu ducem lips de provocri, dar
una dintre cele mai importante const n nevoia de a consolida, n percepia public, rolul pe care l joac
auditorul n ntrirea i promovarea
guvernanei economice a rii, cu
particularitate n sectorul IMM-urilor. Pentru muli din ara noastr,
un auditor continu s fie nc identificat cu funcionarul din aparatul
de stat, care vine n control pentru
a scoate n eviden neregulile. tim
cu toii c situaia st altfel i c
auditorul de astzi este mai degrab
un consilier, un partener al clientului i nu un aspru judector. Am
lucrat din greu timp de muli ani
pentru ca antreprenorii s fie din ce
n ce mai contieni c auditorul nu
furnizeaz doar un singur serviciu i, ce este mai important, un serviciu obligatoriu - de audit al situaiilor financiare, ci i diferite tipuri de
asigurare, precum consultan de
specialitate, opinii economice i
financiare, servicii de consiliere fiscal sau compilare a situaiilor
financiare. n faa aciunilor parlamentarilor europeni, care i propun
s creasc pragurile pentru auditarea obligatorie a situaiilor financiare, auditorii vor fi obligai s i
axeze activitatea profesional, ntr-o
mult mai mare msur, pe alte servicii, diferite de audit. Printre celelalte provocri cu care se confrunt
piaa de audit i KIBR a putea
meniona implementarea ISA-urilor,
creterea permanent a calitii serviciilor furnizate de auditori, implementarea viitoare a noii directive i
mbuntirea continu a activitilor de auto-reglementare.
Profesia noastr va trebui s
fac fa modificrilor operate
odat cu adoptarea noilor
msuri legislative de reform a
auditului, la nivelul Uniunii
Europene noua Directiv i
noul Regulament. Cum vedei
aceste noi reglementri?
Considerai c ele vor aduce
mbuntiri semnificative n
Anul 3 - 3/2014
activitatea membrilor dumneavoastr i implicit a organismului profesional? Cum i

propune KIBR s rspund
acestor noi cerine?
n acest moment, este sigur doar c
inspeciile entitilor autorizate s
auditeze situaiile financiare ale
entitilor de interes public EIP
nu vor mai intra n sfera organismelor profesionale. n ciuda acestui
fapt, KIBR va desfura alturi de
AOC aceste inspecii, din cauza
obligaiei derivate din calitatea sa
de membru IFAC. Un numr de
alte aspecte, din punctul de vedere
al activitilor efectuate de KIBR,
rmn necunoscute, pn cnd nu
va fi adoptat cadrul legislativ care
va reglementa situaia din Polonia.
Aceasta se datoreaz opiunilor permise de Directiv. ns KIBR nu se
teme de dificultile impuse de
adoptare i implementare, am mai
trecut prin asta i cu ocazia modificrilor legislative din 2009 odat
cu adoptarea prevederilor legale
existente, care au fost la fel de semnificative.
Pe de alt parte, din perspectiva
auditorilor statutari i a firmelor de
audit, cele mai importante modificri i vor privi pe cei/cele care
auditeaz situaiile financiare ale
entitilor de interes public. n
Polonia exist aproximativ 160 de
astfel de entiti, dintre cele 1700
de firme de audit. De exemplu, se
va impune o rotaie obligatorie aferent misiunilor efectuate pentru
aceeai entitate, n locul rotaiei
auditorului-cheie, cum se ntmpl
n prezent, se vor interzice anumite
servicii prestate entitii de interes
public auditate sau se vor limita
onorariile pentru furnizarea serviciilor autorizate, altele dect auditurile
EIP-urilor.
La aceast dat, neavnd cunotin
de soluiile finale care vor fi implementate n Polonia, mi este dificil
s precizez cu exactitate c toate
aceste soluii vor avea doar efecte

pozitive. n mod cert, un aspect
favorabil va fi reprezentat de prevederea prin care rolul comitetului de
audit al EIP-urilor va fi ntrit, prin
creterea participrii sale n procesul de selecie al entitii autorizate
s auditeze situaiile sale financiare,
precum i n procesul de auditare a
situaiilor financiare ale EIP-urilor
sau prin extinderea ariei de informaii furnizate n opinia de audit.
n acelai timp, m ntreb cum va
reui AOC s gestioneze activitatea
de inspectare a firmelor de audit
care auditeaz entiti de interes
public. n prezent, organismul de
supraveghere are dreptul de a desfura aceast activitate, dar nu face
uz de acest drept, aadar aceste
controale sunt derulate de ctre
inspectorii KIBR.
n contextul liberalizrii circulaiei profesionitilor n
Uniunea European, n
Romnia, auditori din alte ri
europene pot desfura misiuni
de audit. Cum este reglementat n ara dumneavoastr
procedura prin care un auditor din alt ar dorete s
profeseze n Polonia?
Procedura de furnizare a serviciilor
de audit, inclusiv audituri ale situaiilor financiare, de ctre persoanele
strine necesit mai nti obinerea
titlului de auditor polonez, ceea
ce presupune nregistrarea n registrul auditorilor pstrat de ctre
KIBR. n acest sens trebuie trecut
examinarea n limba polonez susinut naintea Consiliului de Examinare, care funcioneaz n cadrul
KIBR, dar este numit de Ministerul
de Finane. Examinarea cuprinde
noiuni de legislaie economic obligatorii pe teritoriul Poloniei, n msura n care sunt necesare n vederea efecturii activitilor de audit.
Desigur, principala dificultate const n cerina ca persoanele strine
11
INTERVIU
Date fiind tendinele de globalizare care se resimt i n profesia contabil i de audit, cum
considerai c pot profita organismele profesionale, n aceast er a informaiei, de pe
urma schimbului de opinii i
experiene? i, n particular,
cum apreciai colaborarea profesional dintre Camera
Naional a Auditorilor
Statutari din Polonia i
Camera Auditorilor Financiari
din Romnia?
s cunoasc limba polonez, dar, pe

de alt parte, este dificil de imaginat c aceast profesie, care este, n
mod covritor, bazat pe contacte
cu clienii, ar putea fi exercitat de
o persoan care ar avea probleme
de comunicare n polonez.
Este interesant de observat c
aceast metod de a obine titlul
profesional n Polonia este mai frecvent aleas de cetenii polonezi
care au obinut licena de a practica
profesia de audit peste hotare dect
de cei care dein un paaport strin.
Conform procedurii clasice de examinare, un candidat la profesia de
audit trebuie s treac 11 examene
n total i, n plus, s obin credit
pentru nc un an de experien
practic. ns, printre membrii
notri avem i persoane din afara
Poloniei care s-au alturat, pe
aceast filier, comunitii noastre
profesionale. Desigur, suntem bucuroi s lucrm alturi de persoane
care i-au obinut calificarea de
auditor n afar, deoarece o perspectiv diferit asupra problemelor
profesiei nu poate fi dect benefic
pentru ambele pri.
12
n opinia mea personal,

adoptarea ISA-urilor nu
ine doar de bunul plac al
organizaiilor profesionale,
ci este o necesitate, mai
ales c implementarea lor
este preconizat i la
nivelul UE, n viitorul
apropiat. Polonia dorete
s fie cu un pas nainte n
acest proces, din moment
ce, n prezent, o parte a
situaiilor financiare sunt
auditate n conformitate
cu ISA-urile
Organizaiile noastr coopereaz de

ani buni. mprtim idei, opinii,
nu doar cu ocazia diferitelor conferine, inclusiv cele organizate de
institutele noastre, dar i direct,
prin dialog. Deseori, ne-am sprijinit
reciproc n cadrul forumurilor internaionale. Trebuie s recunosc c,
de manier permanent, urmrim
soluiile legale i organizaionale
aplicate de un numr de institute
profesionale, inclusiv de organizaia
dumneavoastr i astfel ne-am format deseori idei despre cum am
putea mbunti propriile noastre
activiti. Polonia i Romnia sunt
ri care au foarte multe n comun,
chiar i dac ne referim numai la
evenimentele istorice pe care le-am
parcurs n ultimii cincizeci de ani.
rile noastre fac parte, de asemenea, din Uniunea European. Toate
acestea ne fac s avem o mentalitate
similar, de aceea ne nelegem
reciproc att de bine.
Consider c acum, odat cu noile
prevederi legale de reglementare a
profesiei de audit din Uniunea
European, cooperarea noastr
chiar prin ntocmirea de opinii
comune pe marginea proiectelor de
lege i a repercusiunilor percepute
care rezult n urma acestora va fi
de o deosebit importan.
A consemnat
Adriana Spiridon
IDEI, SUGESTII, EXPERIENE
Auditarea
fondurilor
europene
comparaii ntre
ISRS 4400 i ISA 805
Mirela erban,
Managing Partner,
R&M Audit
Protocolul de colaborare privind organizarea i desfurarea activitii de audit financiar

pentru fonduri europene i alte fonduri nerambursabile de la ali donatori, ncheiat ntre
Camera Auditorilor Financiari din Romnia i Ministerul Fondurilor Europene, a
condus la necesitatea modificrii cadrului de raportare. Protocolul prevede c:
Auditorii financiari trebuie s-i asume responsabilitatea pentru Raportul financiar
independent cu privire la opinia independent asupra cheltuielilor i surselor de
finanare ale proiectului auditat, n conformitate cu standardele internaionale de audit
ale Federaiei Internaionale a Contabililor (IFAC) adoptate integral de Camer. Pn
la apariia acestui Protocol, misiunile de audit n majoritatea lor presupuneau emiterea
unui Raport de constatri factuale, aa cum a fost reglementat de Autoritatea de
Management, respectiv realizarea unei misiuni de efectuare a procedurilor convenite
privind informaiile cuprinse n cererile de rambursare, n conformitate cu ISRS 4400.
Scopul Raportului de constatri factuale este acela de a sprijini Autoritatea de
Management/Organismul Intermediar n a evalua dac cheltuielile solicitate de beneficiar
n cererea de rambursare sunt realizate (realitatea desfurrii), sunt exacte
(exactitate) i eligibile. Modificarea aprut oblig auditorii s realizeze misiuni de
asigurare cu scop special (ISA 100-805) privind eligibilitatea cheltuielilor i a surselor de
finanare primite i/sau solicitate prin cererile de rambursare de ctre beneficiari i care
s ofere suficiente asigurri autoritii de management sau altor entiti cu rol de gestionare n certificarea fondurilor nerambursabile de la ali donatori, cu orice informaii
solicitate n legtur cu auditul.
n cele ce urmeaz realizm o comparaie ntre ISRS 4400 i ISA 805.
Anul 3 - 3/2014
13
Idei, sugestii, experiene
14
Anul 3 - 3/2014
15
Concluzie
Indiferent de tipul de asigurare sau de constatare,
auditorul trebuie s se asigure c finanarea
nerambursabil acordat a fost cheltuit n conformitate
cu termenii i condiiile contractului de finanare (n
limita liniilor bugetare aprobate) i s poat demonstra
n orice moment c acele cheltuieli solicitate la rambursare sunt eligibile conform legislaiei n vigoare
(susinute de tranzacii legale, avnd la baz documente
justificative reale, bazate doar pe tranzacii reale),
sumele declarate fiind corecte i corect clasificate.
16
Bibliografie
IAASB, Manual de Reglementri Internaionale de
Control al Calitii, Audit, Revizuire, Alte Servicii
de Asigurare i Servicii Conexe, tradus i republicat de CAFR, Bucureti, 2012
CAFR MFE, Protocol de colaborare privind organizarea i desfurarea activitii de audit financiar
pentru fonduri europene i alte fonduri nerambursabile de la ali donatori, accesibil la:
http://www.cafr.ro/uploads/Protocol%20MFE3454.pdf
Demersuri operaionale pentru
conformitatea
obligaiilor fiscale
Prof. univ. dr. Tatiana
Dr. Mihaela Prozan,

Administraia Judeean a
Finanelor Publice Mure,
auditor financiar
Dnescu,
Universitatea Petru Maior
Trgu Mure, auditor financiar
Realizarea concordanei dintre informaiile prezentate n documentele contabile i documentele

fiscale impune existena i aplicarea de activiti de control intern adecvate n funcie de
mrimea, complexitatea i specificul entitilor contribuabili. Adecvarea permanent a
activitilor de control intern poate fi asigurat prin cunoaterea i aplicarea corespunztoare a
regulilor contabile i a celor fiscale specifice fiecrui impozit, tax i contribuie social,
deziderate ce conduc spre implementarea unui management pro-activ i prospectiv n raport de
natura i tipologia riscurilor din perimetrul raportrilor contabile i fiscale. Numai prin
demersuri operaionale dedicate evitrii riscurilor de nonconformitate se pot raporta informaii
relevante, comparabile i credibile n procesele decizionale interne i externe.
RETROSPECTIV
ASUPRA
CONFORMITII
INFORMAIILOR PRIVIND
OBLIGAIILE FISCALE
Una dintre temele larg dezbtute de
autoritile legislative, organismele
profesionale i mediile academice,
abordat att de reglementrile contabile i fiscale naionale, comunitare i internaionale, ct i de literatura de specialitate este relaia dinAnul 3 - 3/2014
tre contabilitate i fiscalitate, cu

multiplele ei implicaii.
Cu toate acestea, problematica controlrii adecvate a riscurilor care
pot afecta conformitatea obligaiilor
fiscale cu cadrele de raportare contabil i/sau fiscal, subiect care
creeaz premisele asigurrii unor
informaii credibile n dimensiunea
proceselor decizionale interne i
externe, nu este nc suficient
tratat.
Conformitatea obligaiilor fiscale

este impus att n ceea ce privete
determinarea, evidenierea i reinerea acestora, ct i la declararea i
plata lor potrivit prevederilor fiscale
n materie.
n contextul acestor reglementri,
entitile contribuabil trebuie s elaboreze i implementeze activiti de
control intern adecvate pentru a rspunde la acele evenimente care pot
afecta conformitatea obligaiilor fis17

cale generate de activitatea desfurat.
Riscurile de neconformitate fac
obiectul abordrii i prin activiti
specifice de audit financiar i audit
intern, activiti care vizeaz controlul intern implementat de entitile contribuabil. Studii empirice,
modele i scenarii practice de conciliere i de conectare a rezultatului
contabil cu cel fiscal realizate n
acest context au reliefat unele inadvertene dintre informaiile prezentate n raportrile contabile i/sau
raportrile fiscale concretizate n
informaii neconforme cu realitatea
reprezentat, cu regulile contabile i
fiscale aplicabile.
Retrospectiva asupra cauzelor inadvertenelor, neconformitilor identificate a condus, n cele mai multe
cazuri, spre localizarea acestora n
perimetrul disfunciilor identificate
n arealul controlului intern al entitilor contribuabil. n mod concret,au fost identificate cu preponderen inadvertene sau neconformiti n sfera practicilor de elaborare i/sau aplicare a politicilor i
procedurilor contabile, dar i n
sfera atitudinilor, comportamentului
responsabililor care i-au pus
amprenta asupra culturii organizaionale aplicate.
Toate acestea au reliefat necontientizarea importanei politicilor i procedurilor contabile, necunoaterea,
nenelegerea i/sau neaplicarea
corespunztoare a legislaiei fiscale
i implicit a tratamentelor
fiscale/procedurilor specifice stabilirii, evidenierii, reinerii, declarrii
i plii impozitelor, taxelor i contribuiilor sociale datorate.
Materializarea riscurilor de neconformitate a obligaiilor fiscale cu
bazele de impunere reale a avut i
are consecine negative nu numai
asupra entitilor contribuabil surs,
ci i asupra utilizatorilor externi ai
18
acestor informaii, n mod special ai

entitilor care administreaz veniturile statului, n calitate de creditori sau debitori ai acestora.
Dintre cele mai frecvente cauze
surs ale riscurilor de neconformitate ale obligaiilor fiscale cu impact
semnificativ att asupra entitilor
contribuabili, ct i a utilizatorilor
informaiilor furnizate de acestea se
numr:
nenregistrarea tuturor operaiunilor impozabile n perioadele
fiscale la care se refer;
nregistrarea eronat, incomplet sau cu ntrziere a operaiunilor cu implicaii de natur
fiscal;
aplicarea eronat sau neaplicarea tratamentului contabil i/sau
a celui fiscal aferent operaiunilor analizate (neidentificarea
tuturor cheltuielilor nedeductibile fiscal, a veniturilor
neimpozabile etc.);
aplicarea contabilitii creative;
nedeclararea sau declararea eronat a impozitelor, taxelor i
contribuiilor sociale.
Contientizarea necesitii eliminrii
cauzelor surs a riscurilor de
neconformitate ale obligaiilor fiscale impune identificarea i cunoaterea celor mai semnificative efecte
negative ale materializrii acestora,
cum ar fi: afectarea credibilitii i
imaginii entitilor aflate n aceast
situaie;influenarea proceselor decizionale, n special cele din activitatea de administrare a veniturilor statului;impact financiar negativ att
asupra entitilor contribuabili concretizat n plata unor dobnzi, penaliti de ntrziere i amenzi contravenionale, ct i asupra veniturilor
bugetare planificate;generarea unor
stri de insolven, a unor litigii
etc.
EXPECTATIVE
N ASIGURA-
REA CONFORMITII
INFORMAIILOR PRIVIND
OBLIGAIILE FISCALE
Ateptrile n privina diminurii
riscurilor de neconformitate ale
obligaiilor fiscale vor putea fi
materializate nu numai cu elemente
ce in de elaborarea, cunoaterea i
aplicarea corect a politicilor, procedurilor i normelor contabile, ci
i cu elemente ce in de cunoaterea
tratamentului fiscal corespunztor
fiecrui tip de impozit i tax n
parte n funcie de tipul de:
entitate (impozit pe profit sau
impozit pe venit);
tranzacie sau operaiune (intr
sau nu n perimetru impozabil
sau este ooperaiune impozabil,
de exemplu cum este cazul
impozitului pe profit, a impozitului pe venitul microntreprinderilor, a TVA, a accizelor
etc.);
impozit, tax sau contribuie
social.
obligaiile fiscale
reactivai, aflai n procedura de
insolvabilitate etc.);
stabilirea naturii veniturilor realizate i a cheltuielilor efectuate,
n mod concret a:
F caracterului deductibil sau
nedeductibil al cheltuielilor
efectuate;
Prin urmare, nregistrarea, prezentarea i raportarea obligaiilor i

creanelor fiscale impun analiza
dual a operaiunilor realizate de
fiecare entitate contribuabil prin
prisma a dou tipuri de tratamente
date n recunoaterea, evaluarea i
dezvluirea informaiilor referitoare
la operaiunile angajate: tratamentul
contabil, potrivit cerinelor cadrului
de raportare financiar aplicabil;
tratamentul fiscal potrivit cerinelor
din legislaia fiscal naional, european i internaional. O serie de
analize efectuate asupra practicilor
contabile i fiscale au reliefat
importana n privina diminurii
riscurilor de neconformitate ale
obligaiilor fiscale a urmtoarelor
demersuri:
ncadrarea tranzaciilor efectuate n cadrul obiectului de activitate i identificarea tratamentului fiscal aferent acestora;
identificarea situaiei fiscale a
partenerilor de afaceri (sistemul
de TVA aplicabil, nregistrarea
n scopuri de TVA, anularea
nregistrrii n scopuri de TVA,
dac sunt declarai inactivi sau
Anul 3 - 3/2014
F particularitilor specifice
sediilor permanente ale
contribuabililor nerezideni;
identificarea regulilor i operaiunile specifice TVA, referitoare la:
F cuprinderea operaiunilor n
sfera TVA;
F tratamentelor aplicate provizioanelor i rezervelor;
F momentul la care intervine

exigibilitatea TVA;
F tratamentelor aferente entitilor contribuabil care aplic

reglementrile contabile conforme cu Standardele internaionale de raportare financiar (provizioane specifice,
sume rezultate din actualizarea cu rata inflaiei a activelor i pasivelor, alte ajustri,
modificri ale valorii juste a
investiiilor imobiliare/activelor biologice ca urmare a
evalurilor ulterioare etc.;
F cotele de TVA aplicabile;
F clasificrii veniturilor din

anumite servicii prestate n
afara Romniei ca fiind
venituri obinute din ar
(din anul 2013, servicii de
management, de consultan
n orice domeniu, de marketing, de asisten tehnic, de
cercetare i proiectare n
orice domeniu, de reclam i
publicitate, a celor prestate
de avocai, ingineri, arhiteci, notari publici, contabili
i auditori, intr n categoria
veniturilor obinute din Romnia dac sunt prestate de
entiti romneti sau de persoanele fizice romneti care
exercit profesii liberale);
F categoriilor de venituri
neimpozabile i a cheltuielilor aferente;
F tranzaciilor nereale (fr
coninut economic pentru
evitarea impozitrii sau pentru a obine anumite avantaje
fiscale);
F ndeplinirea sau nu a condiiilor de exigibilitate i

deductibilitate aferente operaiunilor taxabile;
F operaiunile care impun ajustarea TVA i modalitatea de
realizare a acestora;
F regulile specifice sistemului
de TVA aplicabil (sistemul
de TVA la ncasare a devenit opional ncepnd cu anul
2014);
F operaiunile efectuate dup
anularea din oficiu a nregistrrii n scopuri de TVA de
ctre autoritatea fiscal;
stabilirea regimului i sistemului
de impunere aplicabile n funcie de operaiunile realizate, de
opiunile efectuate; de exemplu,
n cazul impozitului pe profit
aplicarea sistemului de impunere anual cu pli anticipate sau
stabilirea i declararea trimestrial a impozitului (ncepnd cu
anul 2013 exist i se aplic sistemul anual de impunere cu
pli anticipate trimestriale
pentru cei care opteaz);
recunoaterea regulilor de determinare a impozitelor i a contribuiilor realizate prin stopaj la
surs, conform tratamentului
fiscal aplicabil fiecrei categorii
de impozit i contribuie social
n parte.
Realizarea acestor considerente, n
cadrul fiecrei entiti contribuabil
19

opiunilor efectuate, a tipurilor de
obligaii fiscale datorate (prin unul
din formularele declarative 010,
020, 030,070,095, etc.).
Pentru fiecare tip de contribuabil i
operaiune exist un anumit formular declarativ, iar pe baza informaiilor din acestea se realizeaz nregistrarea, modificarea sau anularea
nregistrrii fiscale. Despre modul
de utilizare al acestor declaraii
exist informaii pe site-ul
Autoritii Naionale de
Administrare Fiscal, care pot fi
accesate/ descrcate.
devine posibil n virtutea activitilor de control intern din perimetrul

raportrilor contabile i fiscale, respectiv al procedurilor operaionale
privind stabilirea, evidenierea,
declararea i plata impozitelor,
taxelor i contribuiilor sociale. n
plus, li se altur procedurile de
prezentare i raportare aplicate la
ntocmirea i depunerea declaraiilor
fiscale.
Similar informaiei contabile i utilitatea informaiei fiscale este dat de
calitatea sau valoarea acesteia probat de aceleai caracteristici calitative ca ale informaiei contabile,la
care se adaug cerine fiscale legate
de reflectarea corect, complet i cu bun credin a bazei de
impunere real, a impozitului, taxei
sau a contribuiei sociale declarate.
Cunoaterea i aplicarea regulilor
de baz pentru asigurarea i urmrirea conformitii obligaiilor fiscale
se refer la nregistrarea fiscal a
contribuabililor, la declararea impozitelor, taxelor i contribuiilor
sociale datorate, la stabilirea perioadelor fiscale aferente acestora potrivit legislaiei n vigoare specifice
fiecrei entiti contribuabil, la anularea nregistrrii fiscale atunci cnd
20
condiiile nu mai impun anumite

obligaii fiscale. n fapt, aceste
informaii formeaz componentele
registrului contribuabililor denumite
n mod genericvector fiscal, prin
intermediul crora autoritatea fiscal urmrete situaia fiscal a fiecrei entiti contribuabil administrate. Pentru a preveni riscul de
neconformitate, o parte din aceste
informaii sunt de interes public,
motiv pentru care pot fi accesate de
cei interesai de pe site-ul
Autoritii Naionale de
Administrare Fiscal (informaii
despre partenerii de afaceri, de
exemplu nregistrarea acestora n
scopuri de TVA, anularea nregistrrii n scopuri de TVA, declararea
n stare de inactivitate etc.).
nregistrarea fiscal, anularea nregistrrii fiscale (n scopuri de TVA,
a obligaiilor generate de veniturile
de natur salarial sau asimilate
acestora etc.) se realizeaz prin
completarea i depunerea la autoritatea fiscal n raza de activitate a
creia entitile contribuabil i au
domiciliul fiscal, a declaraiilor de
nregistrare fiscal, a declaraiilor
de meniuni specifice sistemelor de
impunere aferente fiecrei entiti, a
Un prim aspect al materializrii riscului de neconformitate este dat de

inadvertenele existente ntre impozitele, taxele i contribuiile sociale
nregistrate potrivit vectorului fiscal
i cele declarate prin formularele de
declaraii specifice acestor obligaii
(formular declarativ 100, formular
declarativ 300 etc.). Spre exemplu,
n cazul unei entiti contribuabil
care nu mai ndeplinete condiiile
pentru a aplica impozitul pe venitul
microntreprinderilor i nu procedeaz la notificarea autoritii fiscale pentru anularea nregistrrii ca
pltitoare a acestui impozit i la
nregistrarea ca pltitoare de impozit pe profit, ns determin, declar i stabilete impozitul datorat n
funcie de situaia de fapt fiscal.
Pn la remedierea acestei neconformiti (cererea contribuabilului n
urma notificrii sau din oficiu),
ntre obligaiile existente n vectorul
fiscal i cele efectiv declarate exist
unele inadvertene temporare care
implic de ambele pri (autoritate
fiscal i entitate contribuabil) operaiuni i costuri suplimentare.
Determinarea i preluarea corect n
declaraiile fiscale sau informative a
informaiilor referitoare la cuantumul bazelor de impunere n raport
cu realitatea reprezentat,la obligaiile fiscale datorate, coroborat cu
depunerea declaraiilor n termenele
obligaiile fiscale
legale i plata n conturile de venituri bugetare corespunztoare fac
obiectul altor responsabiliti n asigurarea i urmrirea conformitii
obligaiilor fiscale, stabilite n actele
normative de referin.
Prin schimbarea politicii fiscale cu
consecina divizrii anului fiscal
(exemple, cazul impozitului pe profit din anul 2010 - cnd anul 2010 a
fost divizat n doi ani fiscali - sau
trecerea obligatorie de la impozitul
pe profit la impozitul pe veniturile
microntreprinderii, din luna februarie 2013, pentru entitile care ndeplineau anumite cerine impuse de
lege) sau n cazul aplicrii unei
modaliti specifice de declarare
(primele 3 trimestre prin formularul
100, iar impozitul final prin formularul 101), trebuie instituite proceduri de regularizare i raportare
prin formulare declarative diferite,
situaii care, de multe ori n practic au dus la existena unor inadvertene sau nesincronizri ntre informaiile din aceste raportri.
n situaia n care se constat anumite erori la impozitele, taxele i
contribuiile sociale declarate, trebuie aplicate proceduri de corecie,
urmate de proceduri de depunere a
declaraiei rectificative, cu excepia
coreciilor de aplicat n cazul TVA
declarat. Ideal ar fi ca entitile
contribuabil s aib stabilite proceduri de prevenire a unor astfel de
situaii, ns n practic de multe ori
identificarea acestora se realizeaz
numai dup materializarea riscurilor
de neconformitate, cnd se impune
eliminarea efectelor produse prin
remedierea operativ a impactului
negativ, n care factorul timp este
semnificativ.
Un caz atipic de corectare a erorilor
identificate este cel al TVA declarat, n care autoritatea fiscal competent aplic o procedur specific, constnd n emiterea unei decizii de corecie. Exemple de astfel
Anul 3 - 3/2014
de erori: preluarea eronat a datelor

din jurnalele de TVA, inversarea
cifrelor, nepreluarea soldurilor din
decontul perioadei precedente,
necuprinderea obligaiilor stabilite
de ctre inspecia fiscal prin deciziile de impunere comunicate.
n cazul n care prin decontul de
TVA se omit anumite informaii sau
acestea nu sunt conforme cu situaia
de fapt fiscal,dac neconformitile
identificate nu pot fi clasificate
drept erori, pentru remedierea acestora se pot aplica proceduri de
corecie doar prin Decontul de
taxa pe valoarea adugat (formular declarativ 300) aferent perioadei
fiscale n care sunt identificate omisiunile, neconformitile (prin efectuarea de meniuni la rndurile de
regularizri, potrivit art.156^2
alin.3 Legea nr. 571 din 22 decembrie 2003 privind Codul fiscal, cu
modificrile i completrile ulterioare). Din acest considerent, entitile contribuabil n cauz, n situaia n care TVA efectiv datorat sau
TVA de rambursat este diferit fa
de realitatea reprezentat, vor
suporta pe intervalele de timp aferente anumite consecine. Spre
exemplu, dac se declar TVA mai
mare dect TVA efectiv datorat,
entitile contribuabil trebuie s plteasc aceste sume pentru a nu fi
demarat procedura de executare
silit mpotriva lor sau pentru a nu
datora obligaii fiscale accesorii,
constnd n dobnzi i penaliti de
ntrziere.
De asemenea, pentru achiziiile i
livrrile interne sau cele intracomunitare, atunci cnd intervine exigibilitatea TVA aferent, entitile contribuabil trebuie s instituie proceduri operaionale de ntocmire i
depunere la autoritile fiscale a
declaraiilor informative (formularele 390, 394, 392 A i B, 393), sincronizate cu cele de ntocmire a
deconturilor aferente perioadelor
fiscale n cauz.
Similar TVA i n cazul impozitelor
datorate de persoanele fizice, realizate prin stopaj la surs, prin prevederile Titlului III din Codul fiscal se
instituie cerine fiscale care impun
demersuri operaionale n consens.
Pentru stabilirea, evidenierea, reinerea, declararea i plata obligaiilor fiscale datorate de contribuabili
persoane fizice, pltitorii veniturilor
impozabile vor aplica proceduri de
stabilire i raportare a obligaiilor
fiscale prin intermediul declaraiilor
fiscale n funcie de tipul de venit
realizat, impozitul datorat i contribuiile sociale obligatorii aferente:
prin formular declarativ 100 Declaraie privind obligaiile
de plat la bugetul de stat
(Ordinul preedintelui Ageniei
Naionale de Administrare
Fiscal nr. 3136/2013) pentru:
impozit pe veniturile din arend; impozit pe veniturile din
dividende distribuite persoanelor fizice; impozit pe veniturile
din dobnzi; impozit pe ctigul
din operaiuni de vnzare-cumprare de valut la termen pe
baz de contract, precum i din
orice alte operaiuni de acest
gen, altele dect cele cu instrumente financiare tranzacionate
pe piee autorizate i supravegheate de Autoritatea de
Supraveghere Financiar; impozit pe veniturile din premii;
impozit pe veniturile din jocuri
de noroc; impozit pe veniturile
din transferul proprietilor
imobiliare din patrimoniul personal; impozit pe veniturile din
alte surse, datorat de persoanele
fizice;
prin formular declarativ 112
Declaraie privind obligaiile
de plat a contribuiilor sociale,
impozitului pe venit i evidena
nominal a persoanelor asigurate (Ordinul comun al
21

ministrului finanelor publice, al
ministrului muncii, familiei i
proteciei sociale i al ministrului sntii nr. 1045/2084/783
din 2012) pentru: impozitul pe
salarii i asimilate salariilor;
impozit pe veniturile din drepturi de autor i drepturi conexe;
impozit pe veniturile rezultate
din activiti profesionale desfurate n baza contractelor/conveniilor ncheiate potrivit
Codului civil, precum i contribuii sociale obligatorii.
De asemenea, entitile pltitoare de
astfel de venituri trebuie s aplice
proceduri de ntocmire i depunere
a declaraiei informative potrivit
formularului 205 Declaraie
informativ privind impozitul reinut
la surs i ctigurile/pierderile
realizate, pe beneficiari de venit
(Ordinul preedintelui Ageniei
Naionale de Administrare Fiscal
nr. 3883/2013),document important
n evitarea riscurilor de neconformitate n administrarea creanelor fiscale constnd n impozit pe venit
datorat de contribuabilii persoane
fizice.
n plus, n cazul veniturilor impozabile obinute de contribuabili persoane fizice, n evitarea riscurilor
de neconformitate, trebuie remarcat importana procedurilor de declarare/raportare la autoritatea fiscal
de ctre pltitorii unor astfel de
venituri a informaiilor privind
veniturile i impozitele reinute prin
stopaj la surs pentru care exist
posibilitatea de opiune a tratamentului fiscal aplicabil, respectiv plat
anticipat sau impozit final. Aceasta
pentru c, n cazul n care impozitul
reinut reprezint plat anticipat,
acesta se stabilete prin aplicarea
cotei de impunere de 10% la venitul
brut, din care se deduc contribuiile
sociale obligatorii reinute la surs.
Dac impozitul este final se aplic
proceduri de calculare prin reinere
22
la surs, la momentul plii veniturilor, prin aplicarea cotei de 16%

asupra venitului brut, opiunea care
se efectueaz n momentul ncheierii
fiecrei convenii/contract i se
menioneaz n convenie/contract.
Potrivit art.52 i art. 52^1 Legea
571/2003 privind Codul fiscal,
coroborat cu Hotrrea Guvernului
44/2004 pentru aprobarea Normelor
metodologice de aplicare a Legii nr.
571/2003 privind Codul fiscal, o
astfel de situaie exist n cazul
veniturilor din:
drepturi de proprietate intelectual;
activiti desfurate n baza
contractelor/conveniilor civile
ncheiate potrivit Codului civil,
precum i a contractelor de
agent (fac excepie veniturile
din activiti economice desfurate n mod independent sau
n cazul exercitrii profesiilor
libere i sunt nregistrai fiscal);
activitatea de expertiz contabil
i tehnic, judiciar i extrajudiciar.
n practic exist numeroase cazuri
n care completarea deficitar a
declaraiilor informative (formular
declarativ 205) are consecine negative att asupra contribuabililor persoane fizice i a pltitorilor acestor
venituri, ct i asupra autoritilor
fiscale, cu toate c, din punct de
vedere al obligaiilor fiscale de
plat acestea sunt ndeplinite n conformitate cu prevederile legale n
materie. Spre exemplu, n cazul
veniturilor pentru care contribuabilii
au optat n momentul ncheierii contractului /conveniei pentru stabilirea impozitului pe venit ca impozit
final, ns n declaraiile informative aceast opiune nu a fost completat corespunztor de ctre pltitorul de venit, n evidenele autoritii
fiscale contribuabilii persoane fizice
figureaz ca avnd obligaia de a
declara veniturile realizate,dei pentru acestea au fost reinute i pltite

obligaiile fiscale datorate (impozit
final). Pn la clarificarea situaiei
fiscale prin depunerea declaraiilor
rectificative de ctre pltitorii de
venit n cauz,contribuabilii persoane fizice vizai vor fi notificai de
autoritatea fiscal, iar n cazul
neprezentrii se vor stabili din oficiu obligaiile fiscale, conducnd la
cheltuieli suplimentare pentru administrare, alturi de posibile tensiuni
n context.
CONCLUZII
ntre informaiile din declaraiile
fiscale (formulare declarative 100,
112, 200, 300) i cele din declaraiile informative (formulare declarative 205, 390, 394) sau ntre acestea (formular declarativ 101) i
informaiile din situaiile financiare
(bilan, contul de profit de pierdere)
exist anumite corelaii i sincronizri, dei fiecare declaraie i/sau
raportare are scop i rol diferit. Se
constat c aceleai tip de informaie este solicitat a fi prezentat n
diferite ipostaze n formularele prin
care sunt declarate obligaiile fiscale
sau n cele cu caracter informativ,
precum i n raportrile contabile.
Comparaii i analize efectuate att
la nivelul unui contribuabil, al unei
entiti pltitoare de venituri realizate prin stopaj la surs, respectiv la
nivelul unei autoriti de administrare fiscal, ct i ntre acestea au dus
la identificarea n practic a numeroase cazuri de inadvertene, ceea
ce constituie n fapt o materializare
a riscurilor de neconformitate.
Pentru diminuarea sau chiar eliminarea, atunci cnd este posibil, a
acestor inadvertene, se impune
identificarea att a factorilor de risc
i a cauzelor care genereaz astfel
de neconformiti, ct i a modalitilor de abordare/tratare a acestora.
obligaiile fiscale
n contextul diminurii riscurilor de
neconformitate n stabilirea, evidenierea, reinerea,declararea i plata
obligaiilor fiscale, un rol esenial
poate s l aib controlul intern din
cadrul fiecrui participant la raportul juridic fiscal, indiferent de calitatea acestora (contribuabil, pltitor
de venit sau autoritate fiscal). n
acest sens, primordial este elabora-
rea i aplicarea corespunztoare a

unor proceduri operaionale adecvate, actualizate n timp util, n funcie de modificarea cadrului legal
specific obligaiilor fiscale datorate.
La diminuarea acestui risc va contribui i introducerea, potrivit art.
83 alin. (5) din Codul de procedur
fiscal, ncepnd cu 1 ianuarie
2014, a obligativitii certificrii
declaraiilor fiscale anuale ale contribuabililor persoane juridice de

ctre un consultant fiscal, cu excepia entitilor contribuabili pentru
care este obligatorie auditarea
(Conform art. II din Legea Nr.
162 din 4 octombrie 2012, aplicarea prevederilor art. 83 alin. (5) a
fost suspendat pn la 1 ianuarie
2014).
Referine bibliografice
Hotrrea Guvernului 44/2004 pentru aprobarea Normelor
metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind
Codul fiscal.
Ordonana Guvernului nr. 92 din 2003 privind codul de
procedur fiscal, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, Monitorul Oficial nr.513 din 2007.
Ordinul ministrului finanelor publice nr.262 din 2007
pentru aprobarea formularelor de nregistrare fiscal a
contribuabililor, Monitorul Oficial nr. 766 din 2009,
cu modificrile i completrile ulterioare.
Ordinul ministrului finanelor publice nr. 179 din 2007
pentru aprobarea Instruciunilor de corectare a erorilor
materiale din deconturile de tax pe valoarea adugat,
Monitorul Oficial nr. 347 din 22 mai 2007.
Ordinul preedintelui Ageniei Naionale de Administrare
Fiscal nr. 1790 pentru aprobarea modelului i coninutului formularului (300) Decont de tax pe valoarea
adugat, Monitorul Oficial nr. 791/26.11.2012.
Fiscal nr. 3162 din 2011 privind modificarea
OPANAF nr. 76/2010 pentru aprobarea modelului si
coninutului formularului (390 VIES) Declaraie
recapitulativ privind livrrile/achiziiile/prestrile
intracomunitare, Monitorul Oficial nr. 677 din 23
septembrie 2011.
Fiscal nr.65 din 2013 privind modificarea Ordinului
preedintelui Ageniei Naionale de Administrare
Fiscal nr. 1.081/2011 pentru aprobarea modelului i
coninutului unor formulare de declaraii informative,
Monitorul Oficial nr. 56 din 24 ianuarie 2013.
Fiscal nr.1950 din 2012 privind aprobarea modelului
i coninutului formularelor utilizate pentru declararea
impozitelor i taxelor cu regim de stabilire prin
autoimpunere sau reinere la surs, cu modificrile i
completrile ulterioare, Monitorul Oficial nr.877 din
27 decembrie 2012.
Fiscal nr. 3136/2013 pentru modificarea i completaAnul 3 - 3/2014
rea Ordinului preedintelui Ageniei Naionale de

Administrare Fiscal nr. 1.950/2012 privind aprobarea
modelului i coninutului formularelor utilizate pentru
declararea impozitelor i taxelor cu regim de stabilire
prin autoimpunere sau reinere la surs, publicat n
Monitorul Oficial, Partea I nr. 609 din 01.10.2013;
Ordinul comun al ministrului finanelor publice,
ministrului muncii, familiei i proteciei sociale i al
ministrului sntii nr. 1045/2084/783 din 2012 pentru
aprobarea modelului, coninutului, modalitii de depunere i de gestionare a Declaraiei privind obligaiile
de plat a contribuiilor sociale, impozitului pe venit i
evidena nominal a persoanelor asigurate, Monitorul
Oficial nr. 600 din 21 august 2012.
Ordinul preedintelui Autoritii Naionale de Administrare
Fiscal nr. 1913 pentru modificarea OPANAF
nr.52/2012 pentru aprobarea modelului i coninutului
unor formulare prevzute la Titlul III din Legea
nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile ulterioare, Monitorul Oficial, Partea I, nr. 850, din 17
decembrie 2012.
Fiscal nr. 3883 privind modificarea Ordinului
preedintelui Ageniei Naionale de Administrare
Fiscal nr. 52/2012 pentru aprobarea modelului i
coninutului unor formulare prevzute la titlul III din
Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, Monitorul
Oficial, Partea I, nr. 2 din 06.01.2014;
Legea nr. 571 din 22 decembrie 2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare,
Monitorul Oficial nr. 927 din 2003.
Legea nr. 162 din 4 octombrie 2012 privind aprobarea
Ordonanei Guvernului nr. 2/2012 pentru modificarea
i completarea Ordonanei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedur fiscal, Monitorul Oficial,
Partea I, nr. 691 din 08 octombrie 2012.
Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055 din 29
octombrie 2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, Monitorul
Oficial nr. 766 din 2009.
23
Aspecte practice privind

testarea elementelor
specifice n cadrul auditului
situaiilor financiare
Probele de audit reprezint totalitatea informaiilor utilizate de
auditor pentru emiterea unei concluzii pe care este bazat
opinia de audit i includ toate informaiile coninute n
evidenele contabile care stau la baza situaiilor financiare i a
altor informaii.
Nu se ateapt ca auditorii s abordeze toate informaiile care
exist. Este o cerin de baz n orice audit ca auditorul s
obin suficiente probe de audit adecvate pentru a fi capabil s
emit concluzii rezonabile pe care s se bazeze opinia de audit.
DELIMITRI
PRIVIND
PROBELE DE AUDIT
Prezentul articol pornete de la
cerinele Standardului International
de Audit (ISA) nr. 500 privind probele de audit i are scopul de a asista auditorii financiari atunci cnd
planific i efectueaz testarea de
elemente specifice n cadrul procedurilor de fond aferente auditului
situaiilor financiare.
Atunci cnd planific selectarea de
elemente specifice n vederea testrii auditorul financiar va lua n
considerare urmtoarele aspecte:
va utiliza criterii adecvate pentru selectarea elementelor planificate a fi testate i apoi va testa
aceste elemente utiliznd o
varietate de tehnici;
24
va lua n considerare riscul de

eroare semnificativ n populaia rmas (este o practic
general acceptat ca atunci cnd
riscul de eroare semnificativ
este sczut la un nivel acceptabil s se documenteze cum s-a
ajuns la aceast concluzie, fr
s mai fie cazul s se efectueze
teste suplimentare; n cazul n
care riscul de eroare semnificativ nu este acceptabil de sczut, auditorul va efectua proceduri de fond suplimentare
adecvate);
dac este cazul, efectuarea de
proceduri suplimentare;
se evalueaz dac s-au obinut
probe de audit suficiente i
adecvate.
Dr. Clemente Kiss,

Senior Manager
- Audit, KPMG Romnia
ETAPELE
PRINCIPALE
ALE PROCESULUI DE
TESTARE A ELEMENTELOR
SPECIFICE
Principalii pai din cadrul procesului de efectuare i evaluare a testrii
elementelor specifice sunt prezentai
n cele ce urmeaz:
1. Selectarea unor criterii adecvate
i de bun calitate privind elementele specifice;
2. Testarea tuturor elementelor specifice identificate care ndeplinesc aceste criterii efectuarea
de teste de detaliu;
3. Analizarea populaiei rmase
riscul ca aceasta s conin o
eroare semnificativ este suficient de sczut?
auditul situaiilor financiare

4. Decizia luat n funcie de rspunsul la ntrebarea de mai sus:
a) Dac rspunsul este Da: se
documenteaz raionamentul
auditorului financiar prin
care a ajuns la aceast concluzie;
b) Dac rspunsul este Nu: se
efectueaz proceduri analitice/eantionare de audit.
SELECTAREA
ELEMENTE-
te care provoac suspiciuni,

sunt neobinuite i cu indicii de
risc sau cu privire la care s-au
nregistrat erori n trecut.
Toate elementele care depesc
o anumit valoare auditorul
financiar ar putea s decid examinarea elementelor a cror
valoare nregistrat depete o
anumit valoare astfel nct s
se poat verifica o parte semnificativ a sumei totale nregistrate ntr-un anumit cont.
LOR SPECIFICE PENTRU

TESTARE
STABILIREA
CRITERIULUI ADECVAT
Cnd auditorul decide s selecteze
elemente specifice din cadrul unei
populaii n vederea testrii, factorii
care ar putea fi relevani cnd se
stabilesc criteriile de selecie includ:
nelegerea obinut de ctre
auditor cu privire la entitate;
Evaluarea riscului de eroare
semnificativ;
Caracteristicile populaiei
testate.
Auditorul financiar utilizeaz judecata profesional cnd alege care
elemente specifice urmeaz a fi testate, lund n considerare circumstanele specifice ale entitii auditate.
Elementele specifice selectate ce
urmeaz a fi testate includ (n conformitate cu prevederile ISA
500.A54):
Elemente cu valoare mare sau
elemente cheie auditorul
financiar ar putea s decid
selectarea unor elemente specifice din cadrul unei populaii
datorit faptului c acestea au o
valoare mare sau prezint alte
caracteristici, cum ar fi elemen-
Elemente care ajut la obinerea

de informaii pot fi examinate
elemente pentru a se obine informaii cum ar fi natura entitii auditate sau natura tranzaciilor.1
Este o practic general acceptat
folosirea unei combinaii de criterii
de natur calitativ i cantitativ (de
exemplu, cnd se testeaz ncasri
specifice dup data bilanului, se
pot alege creane a cror valoare
depete pragul de materialitate i
care sunt mai vechi de 90 de zile).
EFECTUAREA
DE TESTE
DE DETALIU
Dup ce s-a stabilit criteriul
ce va fi utilizat pentru selecie
i s-au selectat elementele
n vederea testrii, se efectueaz testele de detaliu.
1 ISA 500 Probe de audit
Anul 3 - 3/2014
25

EFECTUAREA
DE
PROCEDURI SUPLIMENTARE,
DAC ESTE CAZUL
n situaia n care riscul de eroare
semnificativ la nivel de aseriune
nu este acceptabil de sczut, auditorul financiar efectueaz proceduri
de audit suplimentare adecvate.
Cnd se decide modul n care se va
testa populaia rmas, se utilizeaz
judecata profesional, lund n considerare probele de audit obinute
pe parcursul auditului n
urmtoarele etape:
Evaluarea riscului;
Testarea controalelor;
Alte proceduri de fond privind
conturile semnificative i aseriunile relevante.
Metodele de testare includ inspecia, observarea, confirmrile externe, recalcularea i reefectuarea.
Dup aceea, auditorul evalueaz
rezultatele testelor sale de audit.
ASPECTE
PRIVIND
POPULAIA RMAS
Selectarea elementelor specifice
pentru testare va reprezenta de
multe ori o metod eficient de
obinere a probelor de audit.
Totui, nu este acelai lucru cu
eantionarea de audit i tocmai de
aceea rezultatele nu pot fi proiectate
asupra ntregii populaii.
Este de reinut faptul c testarea
elementelor specifice nu furnizeaz
nici o prob de audit cu privire la
populaia rmas.
Cnd auditorul alege s selecteze
elemente specifice pentru testare, va
lua n considerare dac riscul ca
populaia rmas s conin o eroare semnificativ este suficient de
sczut pentru a-i permite s conclu26
zioneze c nu este nevoie de teste

suplimentare de audit. Practica
general acceptat este s se evalueze riscul rezidual de fraud i eroare din populaia netestat, precum i
probele de audit cumulative obinute
din controale i proceduri de fond.
Cnd se selecteaz elemente specifice n vederea testrii, concluziile de
audit se refer doar la acele elemente specifice. Totui, se pot utiliza
rezultatele procedurilor de fond
aplicate asupra elementelor specifice pentru a sprijini evaluarea riscului privind populaia rmas, innd
cont de probele de audit cumulative
obinute din efectuarea altor teste de
audit.
n cazul n care se consider c riscul de eroare semnificativ n populaia rmas nu se situeaz sub un
nivel acceptabil, auditorul va efectua probe de audit cu privire la
populaia rmas.
ntotdeauna se documenteaz ntr-o
manier clar, argumentele i raionamentul care au dus la obinerea
concluziei.
Raionamentul profesional al auditorului financiar se va baza pe

urmtoarele:
Ct de semnificativ este
populaia rmas;
Evaluarea riscului de
eroare semnificativ datorat
erorii pentru aseriunile
respective;
Evaluarea riscului de fraud
pentru conturile semnificative;
Combinaie a tuturor celor menionate anterior.
Tot n cadrul procesului de testare a
populaiei rmase se vor lua decizii
cu privire la:
creterea numrului de elemente
specifice pentru testare;
aplicarea de tehnici de eantionare statistic n vederea selectrii unui eantion pentru a fi
testat;
efectuarea de proceduri analitice.
auditul situaiilor financiare

AU
FOST OBINUTE PROBE
DE AUDIT ADECVATE I
SUFICIENTE?
Auditorul financiar va analiza dac
o parte a populaiei a rmas netestat i dac exist o posibilitate rezonabil ca populaia care a rmas
netestat s poat conine erori
care, individual sau agregate cu alte
erori, ar putea fi semnificative. n
efectuarea acestei evaluri se vor
lua n considerare toate probele de
audit obinute pn n acel moment.
Avnd la baz munca de audit efectuat i lund n considerare riscul
de eroare semnificativ n populaia
rmas, asupra creia nu s-au aplicat n mod direct proceduri de fond,
auditorul financiar va concluziona
dac s-au obinut probe de audit
adecvate i suficiente cu privire la
fiecare aseriune relevant pentru
fiecare cont semnificativ.
Concluzia auditorului financiar
se va documenta ntr-o manier
clar.
PROCESUL
DE DOCUMENTA-
RE A PROCEDURILOR DE
AUDIT EFECTUATE
Cnd auditorul financiar alege s
testeze elemente specifice, va
documenta urmtoarele aspecte:
raionamentul care a stat la baza
determinrii riscului de eroare
semnificativ cu privire la
populaia rmas i extinderea
testelor suplimentare care au
fost necesare;
munca efectuat pentru a testa
elementele specifice selectate i
orice procedur suplimentar
efectuat cu privire la populaia
rmas;
se concluzioneaz dac procedurile de audit obinute sunt
Anul 3 - 3/2014
adecvate i suficiente pentru

aseriunile relevante.
Cnd se testeaz elemente specifice
i se concluzioneaz c nu este
nevoie de proceduri suplimentare
privind populaia rmas, auditorul
financiar va documenta raionamentul care a stat la baza acestei decizii, astfel nct s fie clar de ce riscul de eroare semnificativ este
acceptabil de sczut.
CONCLUZIE
A concluziona c documentarea de
audit este adecvat i suficient
depinde n cele din urm de raiona-
mentul profesional al auditorului,

fiind n strns legtur cu evaluarea riscului, precum i cu circumstanele particulare privind entitatea
auditat.
Documentaia de audit are un rol
important n furnizarea de dovezi
privind aplicarea scepticismului
profesional n raionamentele fcute
de auditori i n mbuntirea calitii acestor judeci, dnd posibilitatea auditorului financiar de a revizui el nsui concluzia format i s
analizeze dac este nevoie ca anumite aspecte ale documentrii s fie
mai mult aprofundate, pentru a se
ajunge la o anumit concluzie.
Bibliografie
1. Consiliul pentru Standarde Internaionale de Audit si Asigurare (IAASB) i
Camera Auditorilor Financiari din Romania (CAFR), Manualul de
Reglementri Internaionale de Control al Calitii, Audit, Revizuire, Alte
Servicii de Asigurare i Servicii Conexe, Ediia 2012, Bucureti
2. Fundaia Comitetului pentru Standarde Internaionale de Contabilitate
IASB, Standarde Internaionale de Raportare Financiar. IFRS-2011, traducere: CECCAR, colecia: Traduceri
3. IFAC (2013), ISA 500 Audit Evidence (Probe de audit)
27
Auditarea
studiu de caz
Ana Dinc,
Alina Galetan,
Alexandru Stelea,
Managing partner
Junior auditor
Junior auditor
SC Audit One SRL - Moore Stephens Ltd

Creanele pe termen scurt (debitorii) reprezint
active circulante ale societii care au rezultat n
urma tranzaciilor cu persoane juridice sau fizice,
relaii potrivit crora societatea a livrat un bun, a
prestat un serviciu sau a executat o lucrare i
pentru care trebuie s primeasc un echivalent
valoric sau o contraprestaie, ntr-o perioad de
pn la un an.
Creanele pot fi mprite n urmtoarele
categorii:
Creane comerciale;
Creane salariale;
Creane sociale;
Creane fiscale;
Creane diverse (debitori diveri, cheltuieli
n avans etc.).
Acest material prezint auditul seciunii de Creane comerciale pe termen scurt, avnd ca obiectiv obinerea unei asigurri rezonabile cu privire
la msura n care acestea nu conin denaturri
28
semnificative fie ele ca urmare a fraudei sau a

erorii. Acest audit permite auditorului s i
exprime o opinie din toate punctele de vedere
semnificative, n conformitate cu cadrul de
raportare aplicabil. Pentru realizarea acestui
obiectiv trebuie s stabilim strategia de audit a
misiunii i elaborarea unui plan de audit.
Auditul ciclului de vnzri - ncasri care
genereaz creane are ca obiectiv asigurarea c
soldurile conturilor sunt prezentate n conformitate cu cadrul de raportare financiar aplicabil,
n cazul prezentat OMFP 3055/2009.
Pentru realizarea acestui obiectiv trebuie s
nelegem entitatea i mediul su de afacere, ceea
ce presupune s obinem nelegerea sectorului de
activitate, s cunoatem reglementrile specifice,
politicile contabile i controlul intern al entitii.
Aceast documentare ne ajut n a stabili i
desfura proceduri de audit adecvate acestei
circumstane n scopul obinerii de probe de audit
suficiente i adecvate.
Auditarea creanelor/debitorilor
INTRODUCERE
Pentru auditul operaiunilor de vnzri i ncasri vom efectua teste de
detaliu privind tranzaciile desfurate, teste de parcurgere i refacere
a controalelor i vom aplica diverse
proceduri analitice. Pentru auditarea
soldurilor creanelor vom desfura
proceduri analitice i teste de detaliu privind soldurile de la finalul
anului.
Toate aceste proceduri de audit sunt
menite s conduc la obinerea probelor de audit suficiente i adecvate
pe care auditorul se va baza n fundamentarea opiniei sale.
n conformitate cu prevederile Ghidului pentru un audit de calitate,
editat de CAFR, auditarea conturilor de debitori are ca obiective
asigurarea c:
debitorii sunt prezentai fidel n
situaiile financiare, n conformitate cu prevederile OMFP
3055/2009;
debitorii prezentai n situaiile
financiare reflect sumele datorate de ctre teri companiei, la
finele exerciiului;
s-a efectuat o separare corect
ntre vnzri, evidenele livrrilor i stocurile perioadei curente, fa de cele ale anului viitor;
au fost constituite ajustri corespunztoare pentru deprecierea
creanelor a cror valoare contabil se poate s nu fie
realizat;
cheltuielile n avans au fost
corect prezentate;
s-a fcut o distincie corect
ntre terii debitori i sumele
datorate de entitile asociate;
societatea a respectat toate
cerinele, restriciile i alte condiii impuse de legislaia aplicabil n ceea ce privete mpruAnul 3 - 3/2014
muturile acordate directorilor i

membrilor conducerii.
n etapa de planificare trebuie s
obinem nelegerea activitii clientului n vederea evalurii riscurilor
de denaturare semnificativ asupra
situaiilor financiare i conceperii
unor proceduri de audit viitoare, ca
rspuns la riscurile evaluate.
Riscul de denaturare semnificativ
este riscul ca situaiile financiare
nainte de audit s fie denaturate i
are doua componente:
riscul inerent suspiciunea ca o
clas de tranzacii, n cazul nostru clienii, s prezinte solduri
denaturate semnificativ, nainte
de a lua n considerare orice
control;
riscul de control este riscul ca
aceste denaturri s nu poat fi
prevenite, detectate i corectate
n timp de ctre auditorul intern
al societii.
Pe baza informaiilor deinute n
acest moment, ar trebui s lum n
considerare urmtoarele riscuri:
Riscul prezentrii creanelor la
valori supraevaluate;
Riscul ca debitorii s se afle n
imposibilitatea de a plti;
Riscul ca facturile aferente unui
exerciiu financiar s fie
nregistrate n alt perioad;
Riscul de fraud;
Riscul de a nregistra vnzri
fictive;
Riscul de deturnare de numerar
dac un angajat se ocup att de
partea de facturare, ct i de
ncasrile efective de la clieni;
Riscul de acordare de reduceri
comerciale i financiare
neautorizate;
Riscul nregistrrii eronate a
stornrilor.
STUDIU DE CAZ:
AUDITAREA CREANELOR/
DEBITORILOR LA CLIENT SA
Client: Client SA
Auditarea creanelor/ debitorilor
Perioada auditat:
01.01.2013 31.12.2013
ntocmit: XX Data: 28.01.2014
Revizuit: XX Data: 29.01.2014
Vom prezenta testele efectuate la
societatea Client SA n vederea
obinerii asigurrii rezonabile c
seciunea Creane, prezentat n
situaiile financiare ntocmite la
31.12.2013, nu conine denaturri
semnificative i ne permite s ne
exprimm o opinie asupra acestora.
1. Extras din seciunea

aferent cunoaterii
clientului i activitii sale
Prezentare general
Societatea Client SA activeaz pe
piaa industriei de mbrcminte din
anul 2000. Noi am fost numii s
auditm situaiile financiare ale anului ncheiat la 31 decembrie 2013,
ntocmite n conformitate cu
Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009.Clientul a fost
auditat pn n prezent de societatea
Beta SRL, ns pentru anul 2013
a dorit schimbarea auditorului pentru a evita pericolul de familiaritate,
lucru care ar reduce ncrederea utilizatorilor situaiilor financiare.
n acest sens, n etapa de planificare
vom desfura proceduri de comunicare cu auditorul precedent n
vederea primirii de informaii utile
care s ne ofere asigurare pe soldurile de deschidere.
Principalul obiect de activitate al
entitii auditate l constituie fabricarea de obiecte vestimentare pentru
brbai i femei: costume, panta29

loni, cmi, rochii etc.
Industria de confecii se caracterizeaz prin dinamism i trebuie s
rspund prompt i oportun cerinelor pieei. Presupune tehnologie
modern, design de concepere de
modele n pas cu trendul modei.
Totodat, managementul este preocupat de urmtoarele aspecte: reducerea costurilor de fabricaie, reducerea consumurilor specifice, mbuntirea calitii fabricaiei, a produselor finite i meninerea clienilor.
Obiectivele strategice n dezvoltarea
activitii n anul auditat au fost:
F mbuntirea calitativ a produciei;
F diversificarea gamei sortimentale
a produselor;
F promovarea pe noi piee de desfacere.
Pentru fabricarea produselor, societatea achiziioneaz materii prime i
materiale (stof, ln, furnituri etc.)
de la furnizori din ri cu tradiie n
domeniu (Italia, Spania, Frana).
Societatea dorete ca produsele sale
s fie de calitate superioar, aspect
ce implic preuri mai ridicate ale
materiilor prime fa de costurile
practicate n Romnia.
Ciclul de producie este unul scurt
i const n principal n urmtoarele
activiti: croire, prelucrare, clcare, ambalare.
Principalele produse finite vndute
de ctre societate sunt urmtoarele:
F Pantaloni Bussines pentru
domni i doamne;
Produsele sunt de calitate superioar, marca fiind recunoscut att pe

piaa intern, ct i pe cea extern.
Cel mai recunoscut model sunt pantalonii Bussines. Acetia sunt
fabricai n diverse modele i culori
pentru brbai i femei. Preul practicat pentru acest model este de
aproximativ 100 lei/ perechea, n
timp ce cel mai scump produs de
acest gen se vinde pe pia cu 180
lei/ perechea.
Conducerea societii apreciaz c
trebuie efectuate investiii n tehnologia modern pentru fabricarea
acestui gen de produs i i poate
permite creterea preurilor deoarece este un produs de calitate, apreciat i cunoscut pe pia.
Unul din obiectivele pe termen
scurt ale conducerii este de a se
concentra pe mbuntirea designului produselor. Societatea dispune
de un departament de design n care
lucreaz persoane calificate n
domeniu care colaboreaz cu designeri renumii din ri cu tradiie:
Italia, Spania, Frana.
Piaa de desfacere a produselor finite este n mare parte ctre ri din
Uniunea European (70% din cifra
de afaceri). De asemenea, societatea
vinde i ctre clieni interni persoane juridice (20% din cifra de afaceri) i prin intermediul a dou
magazine proprii destinate persoanelor fizice (10% din cifra de afaceri).
Informaii financiare legate de
activitatea din anul precedent
(2012)
F Cifra de afaceri 301.152.366
lei;
Informaii comerciale legate de

activitatea din anul curent (2013)
La prima ntlnire cu clientul n
cadrul edinei de deschidere, am
purtat discuii cu conducerea i am
reinut urmtoarele aspecte legate
de operaiunile de vnzri ncasri:
Se lucreaz pe o pia cu o concuren ridicat, clienii externi
au redus cererile sub plafoanele
anului precedent, iar viteza de
rotaie a creanelor, exprimat
n numr de zile, a crescut de la
90 n anul precedent, la 133 de
zile n anul curent.
De la departamentul juridic al
societii am fost informai c
unul dintre principalii clieni
interni se afl n insolven;
Pe parcursul anului 2013, au
existat multe solicitri pentru
articole vestimentare mai complexe. Nu dispune momentan de
tehnica necesar, astfel c nu a
putut onora aceste comenzi.
Prin urmare, clienii respectivi
i-au exprimat dorina ca ncepnd cu anul 2014 s reduc
volumul comenzilor.
Cel mai mare client extern
(reprezentnd 60% din totalul
vnzrilor externe) i menine
comenzile.
Politici contabile
Politica contabil de recunoatere a
creanelor comerciale este nregistrarea la valoarea facturat, mai
puin ajustarea pentru deprecierea
acestora.
F Cmi Officepentru brbai;
F Numr mediu de salariai - 490;
F Sacouri Casual, pentru domni

i doamne;
F Profit net: 15.099.893 lei;
Ajustarea pentru deprecierea creanelor comerciale se constituie n

cazul n care exist indicii referitoare la faptul c societatea nu va fi n
msur s colecteze toate sumele la
termenele iniiale.
F Dou credite contractate pe termen scurt.
n 2013 politica adoptat de societate cu privire la nregistrarea ajust-
F Costume Slim fit destinate

brbailor;
F Rochii Venus, pentru doamne.

30
F Active totale - 327.757.172 lei;
rilor pentru deprecierea creanelor
este urmtoarea: se nregistreaz
integral ajustri pentru deprecierea
creanelor pentru debitele nencasate, cu o depire a datei scadente cu
mai mult de 270 de zile, iar pentru
clienii pentru care societatea a primit notificare de intrare n insolvena, debitele respective se ajusteaz
100%.
2. Planificarea misiunii i
identificarea riscurilor
2.1. Proceduri analitice preliminare
Pe baza balanelor de verificare de
la finalul anilor 2012 i 2013, am
stabilit variaiile semnificative ale
soldurilor/ rulajelor auditate comparativ cu anul precedent. Am obinut
explicaii de la reprezentanii societii cu privire la aceste variaii.
Clieni: 95.000.000 lei, din

care:
Acestea sunt centralizate n

Tabelul 1.
3.700.000 lei soldul clientului intern aflat n insolven;
Din informaiile financiar-contabile

primite de la client am reinut
urmtoarele detalii referitoare la
finalul anului 2013:
19.000.000 lei, suma aferent facturilor fiscale emise,

care au depit data scadent
cu mai mult de 270 de zile;
Anul 3 - 3/2014
Debitori diveri: 2.500.000 lei;

Furnizori debitori: 2.500.000
lei;
Cheltuieli n avans: 1.000.000
lei;
Clieni facturi de ntocmit:
2.000.000 lei.
31

2.2. Identificarea i evaluarea riscurilor (ISA 315)
2.3. Cerinele de informaii

ale auditorului
Risc identificat: Societatea lucreaz

ntr-o pia cu o concuren ridicat, clienii externi au redus cererile
sub plafoanele anului precedent
Evaluare: Risc mediu
Scopul testelor de detaliu realizate

de noi asupra acestei seciuni este
de a obine asigurare rezonabil
asupra prezentrii corecte, evalurii, existenei i apartenenei soldurilor de debitori de la sfritul anului auditat. Pentru a putea efectua
testele respective, am solicitat i
primit urmtoarele informaii:
Risc identificat: Riscul de fraud

Evaluare: Risc sczut
Rspuns: Nu avem cunotine despre posibile fraude la nivelul societii i angajailor acesteia
Risc identificat: Unul dintre clienii
interni a intrat n insolven, ceea
ce poate conduce la o viitoare descretere a produciei vndute, implicit o activitate mai redus
Evaluare: Risc ridicat
Rspuns: n acest sens ne vom asigura asupra valorii acestei creane
prin proceduri de circularizare a
soldului
Risc identificat: Supraevaluarea
creanelor n vederea prezentrii
unei situaii financiare mai bune
dect n realitate
Evaluare: Risc mediu
Rspuns:Vom desfura proceduri
de circularizare a unui eantion de
solduri de creane de la 31.12.2013
Risc identificat: Riscul ca debitorii
s se afle n imposibilitate de plat
Rspuns: Vom obine o situaie pe
vechimi a creanelor i o situaie a
litigiilor n care se afl implicat
societatea la finalul anului 2013 i
vom propune ajustrile necesare
Risc identificat: Separarea exerciiilor financiare
Rspuns: Vom inspecta facturile de
vnzare emise n decembrie 2013 i
n ianuarie 2014 pentru a verifica
respectarea principiului separrii
exerciiilor
32
Detalii cu privire la creanele

nregistrate de societate la finele
anului auditat, care cuprind
urmtoarele informaii: denumirea clientului, valoarea creanei
la nceputul i la sfritul
perioadei auditate, precum i
valoarea rulajelor debitoare i
creditoare nregistrate n cursul
anului auditat;
Detalierea soldurilor de creane
exprimate n valut, prin menionarea pentru fiecare sold n
parte a valorii exprimate n
moned strin, cursul de
schimb folosit n vederea nregistrrii diferenelor de reevaluare, precum i valoarea exprimat n lei a acestor creane;
Componentele conturilor de alte
creane i cheltuieli nregistrate
n avans ce prezint valori semnificative ale soldului la ncheierea exerciiului financiar
auditat: 409, 418, 461, 471;
Componena soldului contului
4118 Clieni inceri sau n
litigiu la finalul anului;
Raportul ncasrilor creanelor
existente n sold la 31.12.2013;
Acordul clientului pentru comunicarea cu auditorul precedent.
3. Stabilirea planului de
audit ca rspuns la
riscurile evaluate
n realizarea planului de audit vom
desfura proceduri de audit care s
rspund riscurilor identificate i

evaluate de noi la punctul 2.2.
Aceste proceduri sunt adecvate circumstanelor i au ca obiectiv obinerea de probe suficiente pentru a
ajunge la concluzii rezonabile pe
care s ne bazm opinia.
Pentru a ne asigura asupra soldurilor conturilor de clieni la finele
anului 2013, vom desfura urmtoarele proceduri de audit, ca rspuns la riscurile identificate mai
sus:
3.1. Comunicarea cu auditorul
precedent
Vom transmite auditorului precedent o scrisoare (cu acordul clientului) n vederea obinerii de informaii privind aspectele importante sesizate de acesta pe parcursul desfurrii misiunii de audit al anului
anterior, riscurile identificate i
dificultile cu care acesta s-a confruntat. Astfel, vom solicita
rspunsuri cu privire la:
Existena motivelor profesionale
sau de alt natur care ar putea
afecta decizia de a accepta
legat de modificrile semnificative
fa de anul 2012 i, de asemenea,
vom verifica autenticitatea i valabilitatea contractelor selectate. Putem
transmite i solicitri de confirmare
a condiiilor contractuale ctre
clieni.
Vom efectua teste de refacere i
parcurgere a controalelor pe fluxul
operaional aferent vnzrilor i
ncasrilor, pentru a ne asigura c
exist un mediu de control i c
acesta funcioneaz. Vom utiliza
concluziile acestora n vederea stabilirii riscului de control i minimizrii riscului de audit.
3.5. Recalculare
numirea noastr n calitate de

auditori;
Confirmarea soldurilor de
creane comerciale i creane
diverse la 31.12.2012 - gradul
de acoperire a eantionului
confirmat;
Asigurarea asupra respectrii
principiului independenei exerciiilor i a reflectrii n situaiile financiare a tuturor evenimentelor ulterioare cu impact
semnificativ;
Dac auditorul precedent a obinut un rspuns scris din partea
departamentului juridic privind
litigiile n care societatea era
implicat la finalul anului precedent.
Daca rspunsul primit ofer certitudinea c auditorul precedent s-a asigurat asupra aspectelor menionate
mai sus, noi ne putem baza pe soldurile iniiale de deschidere.
3.2. Reconciliere
Se va obine ultima balan de verificare i componena soldului de
clieni (inclusiv detalierea pe
Anul 3 - 3/2014
vechimi) la 31.12.2013. Vom

reconcilia cele dou solduri i astfel
vom testa completitudinea conturilor aferente creanelor.
3.3. Confirmare
Pentru a ne asigura asupra existenei, valorii i realitii sumelor din
cadrul conturilor de clieni, pe baza
balanei analitice de clieni vom
selecta cei mai importani clieni
pentru care vom solicita confirmri
de solduri. Eantionul nostru este
compus din cei mai importani 10
clieni externi pe care i-am selectat
n funcie de valoarea soldurilor la
31.12.2013 i cei mai importani 5
clieni interni n funcie de rulajele
din cursul anului auditat.
3.4. Observare, inspecie i interogare
n vederea asigurrii asupra existenei relaiilor comerciale dintre
societatea auditat i clienii acesteia, am selectat spre analiz un eantion compus din contractele aferente
celor mai mari 10 clieni aflai n
sold la finalul anului 2013. Vom
discuta cu reprezentanii societii
Pentru a ne asigura asupra acurateei, completitudinii i valorii conturilor de clieni vom recalcula
valoarea total a facturilor emise i
nencasate de o perioad mai mare
de 270 de zile. Acest test se efectueaz pentru a ne asigura c se respect politica contabil a societii.
Vom verifica dac la data auditului
nostru creana aferent clientului
care se afl n insolven a fost
ncasat i vom purta discuii cu
persoanele din departamentul juridic
al societii legat de stadiul procedurii de nscriere ca parte la masa
credal i alte msuri ntreprinse.
3.6. Verificarea alocrii corecte
la perioada la care se refer
Pentru a ne asigura de acurateea
i valoarea corect a creanelor
prezentate n bilan la 31.12.2013,
vom verifica respectarea principiului separrii exerciiilor. Astfel,
vom selecta spre verificare cele mai
mari 10 facturi emise n decembrie
2013 i cele mai mari 10 facturi
emise n ianuarie 2014 i vom verifica dac au fost nregistrate corect
n contabilitate din punct de vedere
al perioadei la care acestea fac referire.
33
34
Anul 3 - 3/2014
35
36
Anul 3 - 3/2014
37
38
Anul 3 - 3/2014
39
40
Anul 3 - 3/2014
41
CONCLUZIE
GENERAL
Prin testele de detaliu efectuate de

noi n munca de audit (H.1 - H.8)
ne-am asigurat asupra existenei,
42
evalurii corecte, apartenenei i

prezentrii conform cadrului de
raportare a conturilor contabile
abordate n cadrul acestei seciuni.
Problemele expuse sunt numai cele

care ne-au atras atenia n timpul
auditului nostru i nu sunt neaprat
o declaraie cuprinztoare a tuturor
punctelor slabe care exist sau a
tuturor mbuntirilor care ar putea
fi fcute.
Considerm c probele de audit
obinute au fost suficiente i adecvate pentru exprimarea opiniei cu
rezerve asupra poziiei de creane i
asupra rezultatului din situaiile
financiare ale anului 2013.
Lund n considerare faptul c
managementul societii nu a agreat
nregistrarea ajustrilor pentru
deprecierea creanelor propuse de
noi i avnd n vedere faptul c
sumele depesc pragul de materialitate, considerm c acest lucru are
impact semnificativ asupra situaiilor financiare i, ca atare, ne vom
exprima o opinie cu rezerve legat
de creanele deinute i de rezultatul
anului 2013.
Baza pentru opinia cu

rezerve
Pe parcursul verificrilor asupra
conturilor de clieni la 31.12.2013,
am identificat c nu s-au constituit
ajustri pentru deprecierea creanelor care nu au fost ncasate de o
perioad mai mare de 270 de zile.
De asemenea, n patrimoniu exist
o crean n legtur cu un client
care a intrat n insolven, pentru
care nu s-a constituit ajustare pentru
deprecierea acesteia la 31.12.2013.
Acest lucru contravine cu politica
societii i cu prevederile cadrului
naional de raportare OMFP nr.
3055/2009, care la articolul 56, alineatul 3, menioneaz c evaluarea
la inventar a creanelor se face la
valoarea lor probabil de ncasare i
c pentru creanele incerte se constituie ajustri pentru pierdere de
valoare.
Astfel, n opinia noastr, poziia din
bilan Creane comerciale (rndul
25) este supraevaluat cu suma de
22.700.000 lei, n timp ce poziia
din contul de profit i pierdere
Anul 3 - 3/2014
Cheltuieli cu ajustrile de valoare

privind activele circulante (rndul
25) este subevaluat cu aceeai
valoare.
Opinia cu rezerve
n opinia noastr, cu excepia efectelor menionate n paragraful
Baza pentru opinia cu rezerve,
situaiile financiare prezint fidel,

sub toate aspectele semnificative,
poziia financiar a societii Client
SA la data de 31 decembrie 2013,
performana sa financiar i fluxurile sale de trezorerie aferente exerciiului ncheiat la data respectiv, n
conformitate cu Ordinul ministrului
finanelor publice nr. 3055/2009, cu
modificrile ulterioare.
Bibliografie
Consiliul pentru Standarde Internaionale de Audit i Asigurare, Manual de
reglementri internaionale de control al calitii, audit, revizuire, alte servicii de asigurare i servicii conexe, tradus i republicat de Camera
Auditorilor Financiari din Romnia, Bucureti, 2012
Ghid pentru un Audit de Calitate, Institutul Contabililor Autorizai din Scoia n
parteneriat cu Camera Auditorilor Financiari din Romnia, Editura Print
Group SRL, Bucureti, 2012
Standarde Internaionale de Raportare Financiar, Consiliul pentru Standarde
Internaionale de Contabilitate n parteneriat cu Corpul Experilor Contabili
i Contabililor Autorizai din Romnia, ediia a III-a, Editura CECCAR,
Bucureti, 2007
Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055 din 29 octombrie 2009 pentru
aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene,
Monitorul Oficial nr. 766 bis, Bucureti, 2009
Legea nr. 82/1991 Legea contabilitii, republicat n Monitorul Oficial al
Romniei nr. 629 din 26 august 2002.
43
Provocri i tendine internaionale
Raport
Investitorii
doresc
schimbarea
perspectivei
corporative
RELAIILE
COMPANII I AUDITOR
Una dintre concluziile cheie ale raportului a fost faptul c relaiile
dintre companii i auditorii lor sunt,
n general, bune, dar ar putea fi
mbuntite n continuare. Fiind
ntrebai cum ar putea s fie perfecionat profesia de audit, respondenii au indicat drept preferine
aspecte precum onorariile mai mici
i o concuren mai mare. Cu toate
acestea, interviurile cu directorii financiari (CFO) prezint o imagine
mai nuanat. Dei directorii financiari sunt, n mod justificat, dornici
s reduc, ori de cte ori este posibil, costurile, muli dintre cei care
au fost intervievai pentru acest
raport stabilesc o conexiune ntre
pre i calitatea serviciilor de audit:
acetia nu doresc o reducere a calitii unui audit dac sunt reduse
onorariile.
OBSTACOLE
ACCA a susinut n mod constant c rolul i interesul
investitorilor trebuie s fie mai bine nelese i plasate n
centrul ateniei n elaborarea politicilor de ctre
legislatori i organismele de reglementare. De multe ori
vocea investitorului nu este auzit destul de puternic,
ceea ce este, probabil, de neles, avnd n vedere
diversitatea de organizaii i interese care pot intra sub
titlul de "Investitori".
Raportul ACCA pe care l supunem ateniei este ultimul
dintr-o serie de patru rapoarte care examineaz ce
anume doresc investitorii de la raportarea corporativ i
modul n care organizaiile rspund nevoilor lor.
Raportul analizeaz tendinele actuale n raportare i
relaia de audit din perspectiva directorului financiar, cu
un accent special pe timp real i pe raportarea integrat.
n cele ce urmeaz ne vom referi la cteva dintre problemele abordate n Raport.
Anul 3 - 3/2014
DINTRE
PENTRU
RAPORTAREA N TIMP REAL

n ciuda sprijinului manifestat n
cadrul studiului pentru raportarea
n timp real, aceasta presupune o
serie de provocri att pentru
investitori, ct i pentru companii.
Una dintre principalele ngrijorri
este c aceasta poate conduce la
denaturri. n timp ce o misiune de
audit adecvat presupune o oarecare perioad de timp i reduce viteza
fluxului informaional, ea, totui,
ofer prilor interesate ncrederea
c datele prezentate sunt conforme
cu standardele contabile. Andy
Davies, partener la Ernst & Young,
spune c raportarea financiar din
ziua de azi presupune o utilizare
extins a raionamentului profesional. Pe msur ce raportarea datelor devine din ce n ce mai rapid
va exista din ce n ce mai puin
timp pentru a se parcurge toate eta45

pele necesare pentru a avea certitudinea c datele sunt prezentate
corect, menioneaz acesta. Davies
afirm i c informaiile furnizate
aproape n timp real vor fi ntotdeauna mai puin exacte deoarece
ele nu vor respecta niciodat standardele contabile curente.
Directorii financiari intervievai
pentru acest raport consider c
auditorii reprezint cel mai important obstacol pentru raportarea n
timp real, 3 din 5 respondeni afirmnd c acetia sunt reticeni fa
de accelerarea procesului de raportare (a se vedea Graficul 1). Dar
Tony Cates, Head of Audit,
KPMG, susine c instrumentele
tehnologice permit n prezent auditorilor s lucreze mai ndeaproape
cu clienii pentru a obine o raportare mai rapid. Strict vorbind, procesul de audit ncetinete lucrurile,
spune el. Dar cred c noi, auditorii, lucrm mai ndeaproape cu
companiile, astfel nct acestea s
poat raporta n timp real. Dezvoltm instrumente noi care ne vor
permite s facem acest lucru.
46
Bob Dohrer, lider global pentru

calitate i risc la RSM International,
lanseaz un apel pentru un efort
comun al managementului i auditorilor. Cred c auditorii fac pai
uriai ctre furnizarea mai rapid a
informaiilor, dar ei depind foarte
mult de calitatea controalelor interne ale companiei, a mecanismelor i
structurilor de raportare, observ
el. Cnd aceste sisteme sunt ndoielnice, auditorii trebuie s utilizeze
proceduri de audit mai ndelungate
i detaliate, ceea ce prelungete
perioada de timp n care poate fi
oferit raportul de audit.
Dificultatea stabilirii unor controale
corespunztoare pentru a asigura
corectitudinea este identificat, de
asemenea, de 45% dintre respondeni drept un obstacol care mpiedic adoptarea pe scar larg a
raportrii financiare n timp real.
Peste o treime dintre respondeni
sunt ngrijorai c raportarea n
timp real ar conduce la estimri
premature i consider c o furnizare mai rapid a informaiilor corporative de raportare ar fi ngreunat
de volumul important de date.
CONCURENA
I ONORARIILE
N RELAIA DE AUDIT
Relaiile clienilor cu auditorii lor se
afl sub o supraveghere fr precedent. n octombrie 2011, Office for
Fair Trading a naintat o investigaie ctre Comisia Concurenei care
se referea la furnizarea de servicii
de audit statutar marilor companii
din Marea Britanie. Analiza a sugerat c lipsa concurenei conduce la
preuri mai mari, calitate mai redus i mai puin inovare. S-a concluzionat recent c cele mai mari
companii din Marea Britanie ar trebui s scoat la licitaie misiunea
lor de audit statutar o dat la 10 ani
(Comisia Concurenei 2013).
Dezbaterea cu privire la concentrarea pieei i la competitivitatea n
sectorul de audit s-a intensificat n
ultimii ani. Muli directori financiari ar dori s vad o concuren
mai mare ntre auditori: aproape
jumtate dintre directorii financiari
implicai n studiu au spus c li s-ar
Raport ACCA
prea binevenit o concuren mai
mare ntre firmele de audit. Cu
siguran susin un anumit tip de
rotaie la un anumit interval de
timp, spune Andy Moss, director
financiar la Phoenix Life. Trebuie
doar s ne asigurm c acest interval nu este prea scurt deoarece o
ntrerupere ar nsemna mult att
pentru firmele de audit, ct i pentru companie.
n acelai timp, muli respondeni la
studiu s-au plns c onorariile auditorilor sunt prea mari. Cnd au fost
ntrebai care sunt schimbrile la
care i-ar dori s fie martori n profesia de audit, aproape 3 din 5
respondeni au spus c ar dori
reducerea onorariilor (a se vedea
Graficul 2).
Aceasta este o nemulumire frecvent n orice relaie care presupune
prestarea de servicii. Totui, n realitate, muli directori financiari
recunosc c ar prefera s plteasc
onorarii mari dect s se confrunte
cu abateri de la standarde. Din
punctul de vedere al companiei, ne-
Anul 3 - 3/2014
am dori s avem onorarii de audit

mai reduse, la fel cum ne dorim
pentru toate costurile spune Ross
Paterson, director financiar,
Stagecoach Group.
Pe de alt parte, dorim ca auditorii
s aib un ctig n urma auditului;
n caz contrar, exist pericolul ca ei
s fie ncurajai s reduc calitatea.
Trebuie s obinem un echilibru
corect.
Este probabil ca mecanismele pieei

s conduc mai degrab la creterea
onorariilor dect la reducerea lor
deoarece auditorii trebuie s aloce
mai mult timp i mai multe resurse
pentru a face fa poverii n continu cretere generat de reglementare. Auditurile dureaz din ce n
ce mai mult pentru c acum auditorii trebuie s aloce mult mai mult
timp propriilor lor procese de
gestionare a riscurilor declar
47

Stephen Burrows, director pentru
raportare financiar i relaia cu
investitorii, Great Portland Estates.
Cu ct acestea dureaz mai mult
cu att sunt mai mari onorariile percepute.
Bibliografie
Kay, J. (2012), The Kay Review of UK Equity Markets and Long-term
Decision Making, http://www.ecgi.org/
conferences/eu_actionplan2013/documents/kay_review_ final_report.pdf,
accesat 23 December 2013.
Mai mult, o rotaie mai frecvent

ntre auditori poate genera mai degrab o cretere a onorariilor dect
o reducere a acestora. n fiecare
nou relaie de audit exist, n primii ani, o curb abrupt a acumulrii de cunotine, pe parcursul creia auditorii i consolideaz cunotinele pe care le dein despre compania client, spune Burrows.
Perspectiva unor perioade contractuale mai scurte i foreaz s perceap onorarii mai mari n avans
deoarece trebuie s aloce timp pentru a ajunge s-i desfoare normal
activitatea.
Aberdeen Group (2012), Real Time Financial Reporting: Ensuring Continuous

Compliance and Transparency While Reducing Costs,
http://v1.aberdeen.com/launch/report/ benchmark/7504-RA-real-time-financial-disclosure. asp?lan=US, accesat 23 December 2013.
CONCLUZII
Bauer College of Business (Houston University) (2012), How Frequent

Financial Reporting Causes Managerial Short- Termism: An Analysis of the
Costs and Benefits of Reporting Frequency,
https://www.bauer.uh.edu/departments/accy/ research/documents/Kanodiapaper.pdf, accesat 23 December 2013.
n teorie, disponibilitatea de informaii corporative n timp real ar trebui s permit o raportare extern
mai rapid pentru investitori. Exist
cu siguran cerere pentru acest lucru: aa cum a artat studiul ACCA
din aceast serie, investitorii ar
dori mai multe informaii n timp
real i ar percepe mai favorabil
companiile care sunt capabile s le
furnizeze.
Tot conform acestui raport exist,
de asemenea, un apetit pentru
raportarea rapid i printre directorii financiari. Muli reduc decalajul
de timp ntre nchiderea conturilor
i eliberarea de informaii financiare
ctre piee. Ei au, de asemenea, un
apetit pentru colectarea i eliberarea
unor elemente de informaii n timp
real. Cu toate acestea, exist nc
un puternic sentiment de pruden,
cei mai muli directori financiari
recunoscnd c raportarea trimestrial, sau mai frecvent, are consecine sistemice mai largi pentru pieele financiare.
48
Aberdeen Group (2012), Real-time Financial Reporting: Is Your Department

Leveraging this Capability?, http://blogs. aberdeen.com/financial-management-grc/real-time-financial-reporting-is-your-department-leveraging-thiscapability, accesat 23 December 2013.
ACCA, (2014), Understanding investors: the changing corporate perspective,
http://www.accaglobal.com/gb/en/technical-activities/technical-resourcessearch/2014/february/understanding-investors-the-changing-corporate-perspective.html
Accenture (2013), UN Global CompactAccenture CEO Study on
Sustainability 2013, http://www.accenture.com/
SiteCollectionDocuments/PDF/Accenture-UN-Global- Compact-Acn-CEOStudy-Sustainability-2013.PDF, accesat 23 December 2013.
CFA (CFA Institute and Business Roundtable Institute for Corporate Ethics)
(2006), Breaking the Short-Term Cycle, http://www.corporateethics.org/pdf/Short-termism_Report. pdf, accessed 23 December 2013.
CFO Research Services/SAP (2010), Accelerating the Financial Close: CFOs
Insights into the Benefits of a High-Quality Close, http://www.cfoinnovation.com/system/files/Accelerating_ the_Financial_Close_SAP.pdf, accessed 23 December 2013.
Competition Commission (2013), CC Finalises Measures to Open Up Audit
Market, http://www.competition-commission.org.uk/media-centre/latestnews/2013/Oct/ cc-finalises-measures-to-open-up-audit-market, accessed 23
December 2013.
Financial Director (2010), Financial Directors Auditor Relationships Survey,
24 March, http://www.financialdirector. co.uk/financialdirector/research/1743735/financial-directors-auditor-relationships-survey,
accessed 23 December 2013.
PwC (2007), How to Achieve More Timely, Accurate and Transparent
Reporting Through a Smarter Close, http://www. pwc.com/en_US/us/ advisory-services/assets/transparent_ reporting.pdf, accessed 23 December
2013.
The Conference Board (2006), Revisiting Stock Market Short- Termism,
http://papers.ssrn.com/sol3/papers.cfm?abstract_ id=938466, accessed 23
December 2013.
Capitalul natural
devine o preocupare
semnificativ
a companiilor
Un nou raport emis de KPMG, Fauna & Flora
International (FFI) i ACCA (the Association of
Chartered Certified Accountants) arat c:
l
Definiia aspectelor semnificative pentru o corporaie

evolueaz i ncorporeaz noi elemente, inclusiv pentru
mai multe pri interesate i pentru orizonturi mai
mari de timp
Multe organizaii de reglementare, normalizatori i

organisme de raportare a sustenabilitii i dezvolt
cadrele generale pentru a ncorpora noi forme ale
principiului pragului de semnificaie
Crete posibilitatea ca problemele i riscurile legate de

capitalul natural s fie incluse ntre preocuprile semnificative ale companiilor.
Anul 3 - 3/2014
Raportul Identificarea riscurilor

i pragurilor de semnificaie pentru capitalul natural reprezint
un ghid de informare pentru companiile interesate de nelegerea
capitalului natural ca risc aferent
activitii i problem semnificativ
pentru afaceri. Acesta este primul
dintr-o serie de scurte rapoarte destinate liderilor companiilor, directorilor financiari i profesionitilor
contabili, care apare n urma raportului din anul 2012 intitulat Este
capitalul natural o problem semnificativ? O evaluare a relevanei pentru contabilitate i sectorul
privat a serviciilor aferente biodiversitii i ecosistemelor.
Capitalul natural stocul de capital
derivat din resurse naturale precum
biodiversitatea, ecosistemele i serviciile oferite de acestea se afl
ntr-un declin la nivel global.
Operaiunile de afaceri care afecteaz negativ mediul pot avea costuri ridicate, dar adeseori nerecunoscute, pentru organizaii, investitori i societate.
Decizii informate, procese de
management al riscului mai eficiente, abilitatea de a reine oportuniti
strategice sunt printre cele mai
importante beneficii obinute prin
includerea capitalului natural n
analizele de risc, precizeaz Aura
Giurcneanu, Partener, Head of
Audit and Assurance KPMG
Romania. Creterea populaiei i
a industrializrii pun presiune suplimentar asupra resurselor deja
limitate. n plus, arat un studiu
recent, sectoarele globale de producie i procesare a materiilor
prime genereaz costuri semnificative neateptate, ntruct riscurile
estimate iniial nu includeau i capitalul natural. Asimilarea acestui
capital n structurile de strategie i
guvernan i conectarea cu ali
parametri ai afacerii poate ajuta
organizaia s reduc riscurile i s
49

evaluarea acestuia, sporind interesul
i motivele lurii n considerare a
capitalului natural n evalurile corporative ale pragului de semnificaie
n raport cu trei domenii principale:
Anvergura aspectelor semnificative, extins asupra impactelor
sociale i de mediu ale organizaiilor, inclusiv cele referitoare
la capitalul natural
Grupurile prilor interesate ce
trebuie avute n vedere atunci
cnd se apreciaz semnificaia
unei probleme, incluznd organisme precum ONG-urile i
comunitile locale care sunt
preocupate de aspecte privind
capitalul natural
Perioada de timp pentru care
impactul activitii este considerat semnificativ, incluznd
impacturi i efecte asupra capitalului natural pe termen mediu
i lung care anterior nu au fost
luate n considerare.
obin beneficii i oportuniti strategice. Aceste riscuri ar trebui s

reprezinte o prioritate pe agenda de
afaceri.
Analizele recente estimeaz c principalele sectoare de producie i
prelucrare de la nivel global (silvicultur, piscicultur, agricultur,
minerit, exploatarea petrolului i
gazelor, utiliti, industria cimentu-
lui, siderurgic, celulozei i hrtiei

i cea petrochimic) au costuri
necontabilizate n valoare de 7,3 trilioane USD pe an cea mai mare
parte din emisiile de gaze cu efect
de ser, din utilizarea apei i a terenului.1
Raportul arat modul n care modificarea definiiilor pragului de semnificaie pentru afacere afecteaz
Investitorii responsabili consider

capitalul natural o preocupare
important pentru companii i din
ce n ce mai muli doresc s vad
c firmele din portofoliu, n special
cele din sectoarele cu riscuri ridicate, sunt atente la modul n care
aceste riscuri - altfel ascunse ar
putea s le afecteze performana
financiar, afirm Cecilia
Repinski, director al Natural
Value Initiative a Fauna & Flora
International.
ncorporarea aspectelor ce in de
capitalul natural n evaluarea pragului de semnificaie pentru afacere i
a riscurilor la nivel corporativ ofer
o gam de beneficii i valoare adugat pentru companii: de la un proces decizional mai bun pentru organizaie i prile interesate ale acesteia, la un proces mbuntit i mai
1 TEEB, Natural Capital at Risk: The Top 100 Externalities of Business (Apr 2013) http://www.teebforbusiness.org/how/naturalcapital-risk.html.
50
Capitalul natural
cuprinztor de gestionare a riscului,
la o mai bun capacitate de a contientiza oportuniti strategice.
Pentru a profita de aceste oportuniti, companiilor li se recomand s:
Defineasc pragul de semnificaie ntr-un mod adecvat pentru
modelul lor de afaceri
Conecteze procesele de implicare a prilor interesate cu identificarea aspectelor semnificative
ce in de capitalul natural
Specifice care dintre aspectele
ce in de capitalul natural sunt
semnificative pentru organizaie
i s elaboreze obiective i
strategii pentru a le gestiona
Conecteze aspectele semnificative ce in de capitalul natural cu
procesul de evaluare pe termen
lung a riscurilor acestora.
capitalul natural sunt incluse n

evaluarea riscurilor i prezentarea informaiilor corporative.
Documentul de informare caut
s ofere informaii pentru companiile care sunt interesate s
neleag capitalul natural drept
un risc i un aspect semnificativ
al afacerilor.
Studiul poate fi accesat la adresa
http://www.accaglobal.com/
content/dam/acca/global/PDF-technical/sustainability-reporting/
natural-capital-materialitypaper.pdf
n final, dou opinii care pledeaz

pentru o mai bun nelegere a rolului profesiei contabile n contabilizarea capitalului natural:
F Rachel Jackson, Director
ACCA pentru dezvoltare
durabil: Profesionitii din
domeniul financiar ce lucreaz
n companii trebuie s priveasc
imaginea de ansamblu, iar capitalul natural este o parte fundamental a acesteia. Contabilii
trebuie s recunoasc faptul c
un aspect semnificativ este
reprezentat de capitalul natural
i c ei au un rol decisiv n
reducerea impactului su asupra
companiilor i a dependenei
acestora de el.
F Dr. Stephanie Hime, Manager
i Lead Specialist - Natural
Capital, KPMG UK
Sustainability Services:
Schimbarea focalizrii analizelor pragului de semnificaie
reprezint prima etap n a ne
asigura c aspectele ce in de
Anul 3 - 3/2014
51
o ameninare permanent
pentru proprietarii companiilor
i pentru angajatori
Adriana Spiridon, Departamentul relaii internaionale, CAFR
Riscul de fraud este un fenomen permanent,
cu care continu s se confrunte un numr
mare de companii, indiferent de dimensiunea
lor, de ara de provenien sau de gradul de
dezvoltare economic al jurisdiciei n care i
desfoar activitatea. Cu ct dimensiunea
unei companii este mai mic cu att efectele
fraudei pot fi mai dezastruoase i uneori
chiar imposibil de depit.
Marile fraude au dus la falimentul unor organizaii, la pierderi masive ale investiiilor,
costuri juridice semnificative, sentine cu
nchisoarea pentru persoanele condamnate,
iar publicul i-a pierdut ncrederea n piaa
de capital. Comportamentul fraudulos al persoanelor-cheie din conducerea executiv a
avut un impact negativ asupra reputaiei,
numelui i imaginii a numeroase organizaii
de pe glob.
52
Acest articol trateaz frauda, referindu-se,

printre altele, la studii i publicaii relevante
din domeniu, desfurate cu sprijinul celei
mai mari organizaii profesionale de combatere a fraudei la nivel global - Asociaia Examinatorilor de Fraud Certificai (ACFE),
dar i din prisma Codului Etic al Profesionitilor Contabili i a modificrilor prevederilor Codului, luate n considerare de ctre
Consiliul IFAC responsabil de standardele
etice, Consiliul pentru Standarde Internaionale de Etic pentru Contabili (IESBA).
Proprietarii companiilor au la dispoziie o serie de msuri prin care pot recunoate comportamentul fraudulos, dar i de aciuni care,
implementate n rndul personalului i la nivelul entitii, ar putea combate frauda i ar
putea schimba atitudinea acelor angajai ce
iau n calcul comiterea de acte frauduloase.
Frauda
Dei se ntrevede o speran care
sugereaz c economia i revine n
urma turbulenelor economice din
ultimii ani, schemele clasice de
fraud continu s i fac simit
prezena; majoritatea profesionitilor sunt ateni mai degrab la serviciile pe care le ofer clienilor i,
din acest motiv, se poate s nu cerceteze prea amnunit intrrile i
ieirile de fonduri. Frauda a colorat ntotdeauna peisajul mediului
de afaceri i probabil va continua s
o fac; aadar, proprietarii companiilor trebuie s neleag avertismentele schemelor clasice de fraud
i s tie cnd trebuie s fac apel
la profesioniti care pot efectua evaluri ale riscului de fraud i pot
derula investigaii dac sunt suspectate fraude.
CU
OCHII N PATRU DUP
CAZURILE DE FRAUD
Aceleai avertismente care indic
posibile cazuri de fraud exist att
n economiile puternic dezvoltate,
ct i n cele stagnante. Motivaiile
celor care comit fraude pot diferi n
funcie de climatul economic, ns,
indiferent de starea economiei, frauda financiar are acelai impact
negativ asupra proprietarilor de
companii: mai puini bani n banc
nseamn mai puine prime pentru
angajai, mai puin capital disponibil
pentru dezvoltarea afacerii i mai
puin profit pentru proprietari/
acionari.
valorile pe care le revizuiesc auditorii interni sau externi n formularea

opiniilor. Aadar, avnd suficiente
informaii cu privire la politicile i
procedurile companiei, ei cred c
au la dispoziie mijloacele necesare
comiterii fraudei. Deturnarea de
active are loc atunci cnd controalele sunt inexistente, rare, dar i
atunci cnd nu sunt suficient de
riguroase.
Un alt tip de fraud, din ce n ce
mai comun, const n furtul proprietii intelectuale sau al informaiilor financiare confideniale, care
poate duce la furtul de identitate.
Pot fi furate bazele de date de
clieni, care conin informaiile
financiare ale acestora (precum
detalii ale cardurilor de credit sau
ale conturilor bancare) sau datele
personale (nume, adres, data naterii). Astfel pot fi efectuate achiziii sub o identitate fals, pot fi deschise conturi bancare, pot fi contractate mprumuturi i pot fi efectuate chiar afaceri ilegale. Furtul de
identitate poate fi devastator att din
punct de vedere financiar, ct i
emoional. n ara noastr aceast
fapt constituie infraciune (Legea
nr. 161/2003, Titlul III privind
accesul fr drept la un sistem
informatic), cu toate c nu exist
totui un sistem legislativ complet

n Romnia, n acest sens. Exist
chiar i directive europene n vigoare, mai precis Directiva
2007/64/CE a Parlamentului
European i a Consiliului din 13
noiembrie 2007 privind serviciile de
plat n cadrul pieei interne1.
RAPORTUL ACFE PRIVIND

FRAUDA I ABUZUL
OCUPAIONAL
Primul pas n prevenirea fraudei
este ca proprietarii companiilor s
contientizeze ct de comun este
aceast practic, care poate fi pus
la cale i comis chiar de cel mai
de ncredere angajat. Al doilea pas
ar fi nelegerea impactului fraudei.
Unele statistici au artat c o companie pierde aproximativ 5 % din
veniturile sale brute anual, din
cauza schemelor de fraud, potrivit
Raportului adresat Naiunilor de
ctre Asociaia Examinatorilor de
Fraud Certificai (ACFE) pe anul
2012, privind Frauda i Abuzul
Ocupaional2. Acest raport cuprinde date compilate pe baza a 1.388
cazuri de fraud ocupaional, survenite ntre ianuarie 2010 - decembrie 2011, furnizate de examinatorii
Asupra cror tipuri de fraud ar trebui s fie cu ochii n patru proprietarii companiilor? Cel mai des ntlnit tip de fraud este cel reprezentat
de deturnarea activelor angajaii
fur bani sau alte bunuri ale companiei. Aceti angajai cunosc, de obicei, pragul sumelor care necesit
aprobri de ctre nivelurile superioare ale conducerii, precum i
1 http://eur-lex.europa.eu/LexUriServ/LexUriServ.do?uri=OJ:L:2007:319:0001:0036:RO:PDF
2 https://www.acfe.com/rttn.aspx
Anul 3 - 3/2014
53

certificai de fraud care au investigat aceste cazuri din 94 de ri.
Fraudele raportate au avut loc timp
de 18 luni nainte s fie detectate,
iar majoritatea au fost detectate n
urma ponturilor primite de la angajaii companiei-victim. Cele mai
multe companii afectate au fost
companii mici, n cadrul crora
controalele anti-fraud sunt mai
rare, patronii bazndu-se pe fidelitatea angajailor.
Sectoarele de activitate care cad cel
mai des victim fraudelor sunt sectorul bancar i cel al serviciilor
financiare, ageniile guvernamentale
i administraia public sau industriile productoare de bunuri.
Aproape jumtate dintre organizaiile-victime nu i mai recupereaz
pierderile suferite n urma fraudei.
La momentul acestui studiu, 49%
dintre victime nu i recuperaser
pagubele.
n ceea ce privete profilul fraudatorilor, o majoritate covritoare
dintre fraudele luate n considerare
n acest studiu (mai precis, 77%) au
fost comise de persoane care lucrau
n urmtoarele 6 departamente: contabilitate, administrativ, vnzri,
conducerea executiv/ superioar,
servicii clieni i achiziii.
Majoritatea fraudatorilor erau la
prima infraciune, avnd cazierul
curat. Aproximativ 87% dintre acetia nu au fost niciodat acuzai sau
condamnai de infraciuni legate de
fraud, iar 84% dintre acetia nu au
fost niciodat pedepsii sau demii
de un angajator din cauza unui
comportament fraudulos. n 81%
din cazuri au fost observate semne
care sunt, de regul, asociate unui
comportament fraudulos: un nivel
de trai peste mijloacele disponibile
(36% dintre cazuri), dificulti
financiare (27%), o relaie neobinuit de apropiat cu vnztorii sau
clienii (19%) i aspecte care in de
controlul excesiv (18%).
Raportul ACFE furnizeaz i o
serie de concluzii i recomandri:
54
Natura fraudei i ameninarea

acesteia sunt universale. Dei
cercetarea ACFE a identificat
unele diferene regionale n ceea
ce privete metodele de comitere a fraudei, precum i n abordarea organizaiilor cu privire la
prevenirea i detectarea acesteia, tendinele i caracteristicile
cazurilor de fraud sunt similare, indiferent de ara n care se
nregistreaz frauda.
Trebuie s se pun la dispoziia
indivizilor (angajailor) mijloace
de raportare a activitilor suspicioase - aceasta este o parte
integrant a programului de
combatere a fraudei.
Mecanismele de raportare (precum hotline-uri/ linii telefonice)
permit transmiterea de ponturi,
pe baz de confidenialitate i
anonimat, ceea ce i-ar putea
ncuraja pe cei care dein informaii s le divulge. De asemenea, conducerea ar trebui s
ncurajeze raportarea
activitilor suspicioase.
Auditul extern nu ar trebui s
constituie principala modalitate
a unei organizaii, de combatere
a fraudei. Potrivit raportului
ACFE, aceste audituri au reprezentat msurile de control cel
mai des implementate n acest
studiu, au detectat doar 3% din
fraudele raportate. Cu toate c
joac un rol important i ar
putea avea un efect preventiv
puternic, auditurile externe nu
reuesc ntotdeauna s identifice
fraudele.
Ar trebui organizate sesiuni de
formare/ pregtire pentru angajatori i angajai, ca o component critic a programelor de
prevenire i combatere a fraudei. Potrivit studiilor din domeniu, s-a demonstrat c organizaiile ce dispun de programe de
formare pentru a prentmpina
frauda, adresate angajailor,
directorilor i membrilor condu-
cerii executive se confrunt cu

mai puine pierderi i cu perioade mai scurte ale cazurilor de
fraud. Personalul trebuie educat, mai ales cu privire la aciunile care pot reprezenta cazuri
de fraud.
Companiile mici sunt cele mai
vulnerabile n faa fraudei.
Dispunnd de mai puine resurse, controalele anti-fraud sunt
mai rare. Cu toate acestea,
impactul pierderilor suferite din
cauza fraudelor este mult mai
dezastruos dect n cazul companiilor mari. Directorii i proprietarii companiilor mici trebuie s se orienteze ctre metode
de control eficiente i avantajoase din punct de vedere al costurilor, precum hotline-uri, educarea angajailor i implementarea unei atitudini etice n cadrul
firmei.
Trsturile de comportament i
dau de gol pe fraudatori (de ex.
un nivel de trai dintr-odat mai
ridicat, n lipsa acordrii de
prime sau de majorri salariale); aadar, managerii, angajaii
i auditorii ar trebui s fie educai asupra acestor trsturi i
ncurajai s le ia n considerare, mai ales cnd sunt nsoite
de alte anomalii.
Efectele fraudei ocupaionale
pot fi devastatoare. Jumtate din
organizaiile-victime nu i pot
reveni n urma pierderilor; aadar, msurile de prevenire a
fraudei joac un rol vital.
Conducerea ar trebui s evalueze permanent riscurile specifice
de fraud ale companiei i s
analizeze programele de prevenire a fraudei.
EVALUAREA
RISCULUI
DE FRAUD
Dei cel mai util ar fi ca investigaiile s fie derulate de experi din
Frauda
afara entitii, evaluarea riscului de
fraud, indiferent de metoda aleas,
este esenial. Prevenirea fraudei
ncepe atunci cnd proprietarul
companiei recunoate impactul
covritor al fraudei asupra veniturilor. Acesta trebuie s evalueze riscurile la nivelul ntregii organizaii
i s se consulte cu diferitele departamente, pentru a analiza oportunitile de fraud i slbiciunile controalelor interne. Stabilirea unei
anumite atitudini i mentaliti etice
n cadrul entitii, nsoit de sesiuni
de formare anuale (sau chiar mai
frecvente), va stabili o toleranzero a fraudei i i va descuraja pe
fraudatori sau pe angajaii care
ncearc s se decid dac merit
sau nu s i asculte impulsurile i
s deturneze active ale companiei.
Pentru a veni n sprijinul companiilor, proprietarilor de companii i
mediului de afaceri n general,
ACFE, n colaborare cu AICPA
(Institutul Contabililor Publici
Autorizai din America) i IIA
(Institutul Auditorilor Interni) au
publicat Ghidul practic intitulat
Gestionarea riscurilor de fraud
aferente activitilor de afaceri.
Potrivit acestei publicaii, care
poate fi consultat pe site-ul
ACFE3, pentru a se proteja pe sine
i prile sale interesate, eficient i
eficace, mpotriva fraudei, o organizaie ar trebui s neleag riscurile
de fraud i riscurile specifice aplicabile direct sau indirect organizaiei. O evaluare structurat a riscului de fraud, ajustat n funcie de
dimensiunea, complexitatea, sectorul de activitate i obiectivele organizaiei, ar trebui efectuat i actualizat periodic. O astfel de evaluare
poate fi derulat ca parte a evalurii
generale a riscurilor organizaionale
ale entitii sau ca exerciiu de sine
stttor, dar ar trebui s includ cel
puin identificarea riscurilor, probabilitatea apariiei acestora i impor-
tana evalurii, precum i rspunsul

la riscurile identificate.
Un proces eficient de identificare a
riscului de fraud include o evaluare a stimulentelor, presiunilor i
oportunitilor de a comite frauda.
Programele de stimulente acordate
angajailor i criteriile care stau la
baza acestora ar putea furniza o
hart a domeniilor n care frauda
are cele mai mari anse s apar.
Evaluarea riscului de fraud ar trebui s ia n considerare posibila
neglijare a controalelor conducerii,
precum i domeniile n care controalele sunt slabe sau n care se
manifest o repartizare deficient a
sarcinilor de lucru.
Viteza, funcionalitatea i accesibilitatea care au adus beneficii enorme
n era informaiei duc, totodat, la
creterea expunerii la fraud a unei
organizaii. Prin urmare, orice evaluare a riscului de fraud ar trebui
s in seama de controalele aferente accesului la diferite sisteme
informatice i de neglijarea acestor
controale, precum i de ameninrile interne i externe cu privire la
integritatea datelor, securitatea sistemului i furtul de informaii financiare i comerciale sensibile.
Evaluarea probabilitii i a importanei fiecrui risc de fraud posibil
este un proces subiectiv care ar trebui s analizeze nu doar semnificaia monetar, ci i semnificaia asupra raportrii financiare, operaiunilor i reputaiei unei companii, precum i cerinele de conformitate cu
legile i reglementrile.
Riscurile de fraud pot fi abordate
prin stabilirea de practici i controale menite s trateze riscurile, s le
asume monitoriznd expunerea
curent la acestea sau s dezvolte
proceduri permanente sau specifice
de evaluare a fraudei. Fiecare organizaie va avea propria toleran cu
privire la riscuri, ns o abordare
structurat a acestora ar fi de dorit

fa de o abordare fragmentar i
dezordonat.
Beneficiile implementrii unui program de management al riscurilor
de fraud ar trebui s depeasc
costurile aferente. Conducerea i
membrii structurilor de conducere
ar trebui s se asigure c entitatea
dispune de un control implementat
corespunztor, asumndu-i sarcinile i responsabilitile lor de supraveghere a dezvoltrii durabile i a
rolului lor de garani n faa prilor
interesate desigur, n funcie de
forma juridic a organizaiei.
Conducerea este responsabil de
conceperea i derularea controalelor
aferente riscurilor de fraud i trebuie s se asigure c acestea sunt
executate eficient de ctre profesioniti competeni i obiectivi.
n plus fa de consiliul de administraie, personalul de la toate nivelurile organizaionale, inclusiv toate
nivelurile de conducere, angajaii i
auditorii interni i externi, sunt, de
asemenea, responsabili s cerceteze
i s trateze riscul de fraud.
PREVENIREA
DETECTAREA FRAUDEI
Prevenirea i detectarea fraudei sunt
interconectate, dar reprezint concepte diferite. Prevenirea acoper
politicile, procedurile, formarea i
comunicarea care mpiedic apariia
fraudei, n timp ce detectarea se
axeaz pe activitile i tehnicile
care recunosc, n timp util, dac o
fraud a fost sau este n curs de
desfurare.
Dei tehnicile de prevenire nu
garanteaz c o fraud nu va fi
comis, ele reprezint prima linie
de aprare n reducerea riscurilor
asociate fraudei.
Informarea personalului cu privire
3 http://www.acfe.com/uploadedFiles/ACFE_Website/Content/documents/managing-business-risk.pdf
Anul 3 - 3/2014
55

Auditorii trebuie s fac
apel la scepticismul profesional atunci cnd
revizuiesc activitile i s
fie cu ochii n patru
asupra indiciilor de
fraud, sprijinind, de
asemenea, instituirea unei
culturi etice n cadrul
organizaiilor.
Eventualele fraude
descoperite n cadrul unei
companii trebuie tratate
conform unui plan
consecvent, alctuit la
nivel intern pe baza
standardelor profesionale
i legislaiei aplicabile n
jurisdicia respectiv.
la tipurile posibile de fraud cu care
se poate confrunta o companie i
programul anti-fraud implementat
n cadrul organizaiei, i va face pe
acetia mai contieni (att cu privire la riscurile de fraud aferente
entitii, dar i la riscurile proprii
de care se pot lovi n cazul unor
aciuni frauduloase). nsoind controalele preventive, controalele de
detectare a fraudei cresc eficiena
programului de management al riscului de fraud, identificnd frauda,
chiar dac aceasta a avut loc.
Este important ca o companie s
analizeze ambele tipuri de controale, de prevenire i detectare a fraudei, cu toate c acestea pot fi costisitoare. n funcie de resursele
financiare disponibile, unele entiti
pot opta pentru implementarea
ambelor tipuri, altele pot decide c
este mai eficient, din punct de vedere al costurilor, s recurg doar la

controale de detectare a cazurilor de
fraud.
AUDITUL
INTERN
Potrivit definiiei din Standardele de

Audit Intern elaborate de Institutul
Auditorilor Interni (IIA), Auditul
intern reprezint o asigurare independent, obiectiv i o activitate
consultativ menit s adauge
valoare i s mbunteasc activitile unei organizaii. Acesta ajut
o organizaie s i ndeplineasc
obiectivele, prin intermediul unei
abordri sistematice, disciplinate,
de evaluare i cretere a eficienei
proceselor de management al riscurilor, control i guvernan. n ceea
ce privete frauda, auditul intern
4 http://www.ifac.org/publications-resources/responding-suspected-illegal-act
56
furnizeaz o asigurare conducerii cu

privire la caracterul adecvat al controalelor instituite, dat fiind apetitul
de risc al organizaiei.
Auditorii interni ar trebui s asigure
conducerea c evalurile fraudei
rspund riscurilor de fraud, iar
controalele funcioneaz eficient.
Acetia pot revizui gradul de adecvare a riscurilor identificate de
ctre conducere, mai ales n ceea ce
privete tendina conducerii de a i
depi responsabilitile.
Auditorii interni ar trebui s ia n
considerare evaluarea riscurilor de
fraud de ctre entitate, atunci cnd
i ntocmesc planul anual de audit
i s revizuiasc periodic capacitile conducerii de a gestiona frauda.
Ei ar trebui s discute i s comunice permanent cu cei nsrcinai cu
derularea evalurilor riscurilor
Frauda
organizaionale, precum i cu persoanele care ocup funcii cheie n
cadrul firmei, pentru a i ajuta s se
asigure c toate riscurile de fraud
au fost analizate corespunztor. n
efectuarea misiunilor lor, auditorii
interni ar trebui s aloce suficient
timp i suficient atenie evalurii
modului de concepere i derulare a
controalelor interne aferente managementului riscului de fraud. Ei
trebuie s fac apel la scepticismul
profesional atunci cnd revizuiesc
activitile i s fie cu ochii n patru
asupra indiciilor de fraud, sprijinind, de asemenea, instituirea unei
culturi etice n cadrul organizaiilor.
Eventualele fraude descoperite n
cadrul unei companii trebuie tratate
conform unui plan consecvent, alctuit la nivel intern pe baza standardelor profesionale i legislaiei aplicabile n jurisdicia respectiv.
PROPUNERILE IFAC
PRIVIND MODIFICAREA
CODULUI
ETIC
RSPUN-
SURILE PROFESIONITILOR
CONTABILI LA UN ACT
ILEGAL SUSPECTAT
Este binecunoscut faptul c, n
Romnia, Camera Auditorilor
Financiari a adoptat, nc de la nfiinare, principiile etice obligatorii
cuprinse n Codul Etic al
Profesionitilor Contabili, emis de
Consiliul pentru Standarde
Internaionale de Etic pentru
Contabili (IESBA) din cadrul
Federaiei Internaionale a
Contabililor (IFAC).
Ediia n vigoare a Codului etic,
emis n mai 2013 de ctre IESBA,
a fost tradus i adoptat prin Hotrre de Consiliu de ctre Camer.
Mai mult, recunoscnd necesitatea
cunoaterii prevederilor etice, o
obligaie asumat de orice auditor
financiar n derularea misiunilor
sale i n servirea interesului public,
Anul 3 - 3/2014
versiunea n limba romn a Codului etic n vigoare este accesibil

gratuit online, pe site-ul CAFR:
http://www.cafr.ro/sectiune.php?id
=990
n august 2012, IESBA a lansat un
Proiect de expunere intitulat
Furnizarea de rspunsuri la un act
ilegal4 care i propune introducerea prevederii ca, n situaia n care
un auditor suspecteaz un act ilegal,
s raporteze acest lucru unei autoriti corespunztoare (de ex. un
organism de reglementare). Cu
siguran, adoptarea unei astfel de
propuneri ar fi problematic, n
ceea ce privete meninerea confidenialitii auditorului.
Dac Proiectul de expunere IESBA
ar fi adoptat, Codul etic existent ar
urma s fie modificat: un auditor ar
putea fi scutit de la a respecta principiul fundamental al confidenialitii pentru a putea informa o autoritate adecvat cu privire la un act
ilegal suspectat (inclusiv o fraud).
Propunerea IFAC furnizeaz ndrumri cu privire la raportarea actelor
ilegale suspectate de ctre profesionitii contabili care ofer servicii de
audit i non-audit unui client de
audit, profesionitii contabili care
ofer servicii profesionale unui
client de non-audit i profesionitii
contabili angajai.
Proiectul de expunere IESBA ine
cont de prevederile ISA 250 Luarea
n considerare a legii i reglementrilor ntr-un audit al situaiilor
financiare i de definiia fraudei din
ISA-urile emise de Consiliul pentru
Standarde Internaionale de Audit i
Asigurare (IAASB):
Fraud Un act intenionat
comis de unul sau mai muli indivizi din cadrul conducerii, persoanelor nsrcinate cu guvernana, angajailor sau unor tere
pri, ce implic utilizarea nelciunii pentru a obine un avantaj injust sau ilegal.
Proiectul de expunere prevede ca

un auditor care suspecteaz c a
fost comis un act ilegal de ctre
clientul de audit inclusiv de compania nsi, de angajai, de conducere sau de cei nsrcinai cu guvernana s ia msuri rezonabile pentru a confirma sau infirma suspiciunea. Dei auditorii pot lua cunotin de un astfel de act pe parcursul
derulrii auditului, ei pot afla aceast informaie n urma comunicrii
cu profesionistul contabil care furnizeaz serviciile de non-audit clientului sau este angajat al acestuia,
deoarece acestor contabili li se solicit s prezinte acest tip de informaii auditorului extern al companiei.
Dac auditorul nu se convinge de
neadevrul suspiciunii, atunci acesta
trebuie s urmeze un proces specific, menit s duc la clarificarea
situaiei. Acest proces ncepe cu
informarea nivelului corespunztor
al conducerii.
n cele din urm, dac auditorul
determin c ar fi n interesul
public ca actul ilegal suspectat s
fie raportat unei autoriti corespunztoare, acesta va sftui clientul s
fac acest lucru. n cazul n care
clientul nu raporteaz situaia unei
autoriti relevante, ntr-o perioad
de timp rezonabil, profesionistul
contabil care furnizeaz servicii
clientului trebuie s raporteze el
nsui informaiile autoritii n
cauz.
Singura excepie de la cerina de
mai sus se refer la circumstanele
excepionale, n care o parte ter
rezonabil i informat ar concluziona c sunt att de severe consecinele acelei raportri, nct nu se
justific prezentarea informaiilor
respective. Un exemplu n acest
sens, oferit de documentul IESBA,
const n posibilele ameninri la
sigurana fizic a profesionistului
contabil sau a altor persoane.
Consecinele precum pierderea clientului sau a onorariilor nu reprezint circumstane excepionale.
57

Profesionistul contabil trebuie s
decid dac raportarea actului ilegal
suspectat ctre o autoritate de reglementare relevant, este n interesul
public, innd cont de natura i
magnitudinea problemei, inclusiv de
numrul de persoane care ar putea
fi afectate de actul ilegal suspectat
i amploarea efectelor acestuia.
n ciuda inteniilor sale ludabile,
propunerile IESBA pun anumite
probleme, lsnd loc discuiilor:
Un aspect se refer la ct de
sigur trebuie s fie un auditor
pentru a considera un act ilegal
drept suspectat. Care este
pragul peste care un act ilegal
este considerat suspectat?
Un alt aspect ine de auditorul
care trebuie s determine dac
necesitatea contactrii unei autoriti relevante este n interesul
public sau nu. ndrumrile furnizate n Proiectul de expunere
(natura i magnitudinea problemei, numrul de persoane afectate i amploarea efectelor) sunt
foarte generale, auditorii ar
ntmpina dificulti n
interpretarea acestor prevederi.
Nici autoritatea corespunztoare nu este clar definit. Pot
exista situaii, n funcie de
regimul legislativ i de reglementare specific fiecrei jurisdicii, n care auditorul poate fi
nevoit s raporteze un act ilegal
suspectat ctre mai mult de o
singur autoritate (un organ de
reglementare a competiiei de
pe pia, un organ de reglementare a titlurilor de valori, un
organ de reglementare la nivel
de ar sau la nivel de jude,
federal sau statal, poliia etc.).
Mai mult dect att, simpla
raportare a actelor ilegale suspectate ctre o autoritate poate
avea implicaii juridice. Dac,
n final, se decide c acel act nu
este ilegal, iar clientul a suferit
deja daune din aceast cauz,
58
auditorul ar putea fi gsit responsabil, fiind lipsit de orice

protecie legal. Pentru a fi protejat prin lege, legislaia din
diferite ri ar trebui s fie
modificat i s conin prevederi clare n aceast privin.
care aceasta poate reui s reduc

expunerea la activitile frauduloase. Dei riscurile de fraud sunt
imposibil de eliminat complet, organizaiile pot lua msuri pozitive i
constructive de reducere a expunerii
la riscuri.
Rmne de vzut cum va decide

Internaionale de Etic pentru
Contabili din cadrul IFAC s amendeze Codul etic, incluznd sau nu
prevederile Proiectului de expunere
descrise mai sus sau modificarea i
clarificarea aspectelor confuze sau
sensibile.
Un management eficient al riscurilor de fraud, combinat cu o evaluare riguroas a fraudei, procese

puternice i corect implementate de
prevenire i detectare, nsoite de o
serie de investigaii prompte i
aciuni corective, pot reduce semnificativ riscul de fraud.
CONCLUZII
O atitudine pro-activ n tratarea i
gestionarea riscurilor asociate fraudei constituie una dintre cele mai
bune abordri ale unei entiti, prin
Proprietarii companiilor trebuie s

neleag c frauda este omniprezent - a existat dintotdeauna i va
continua s existe, aadar trebuie
tratat cu cea mai mare seriozitate,
ea poate avea loc chiar n prezent,
svrit de unul dintre cei mai de
ncredere angajai.
Bibliografie
Directiva 2007/64/CE a Parlamentului European i a Consiliului din 13 noiembrie 2007, privind serviciile de plat n cadrul pieei interne, accesibil la
http://eurlex.europa.eu/LexUriServ/LexUriServ.do?uri=OJ:L:2007:319:0001:0036:R
O:PDF
Asociaia Examinatorilor de Fraud Certificai, Institutul Contabililor Publici
Autorizai din America i Institutul Auditorilor Interni, Ghidul practic privind Gestionarea riscurilor de fraud aferente activitilor de afaceri, accesibil la http://www.acfe.com/uploadedFiles/ACFE_Website/Content/documents/managing-business-risk.pdf
Asociaia Examinatorilor de Fraud Certificai, Raportul adresat Naiunilor pe
anul 2012, privind Frauda i Abuzul Ocupaional, accesibil la
https://www.acfe.com/rttn.aspx
Federaia Internaional a Contabililor, Consiliul pentru Standarde
Internaionale de Etic pentru Contabili, Manualul Codului Etic al
Profesionitilor Contabili, ediia 2013, tradus n limba romn i adoptat
prin Hotrrea Consiliului CAFR nr. 53/ 12 decembrie 2013, accesibil la
http://www.cafr.ro/sectiune.php?id=990
Internaionale de Etic pentru Contabili, Proiectul de expunere Furnizarea
de rspunsuri la un act ilegal, accesibil la http://www.ifac.org/publicationsresources/responding-suspected-illegal-act
Internaionale de Audit i Asigurare, Manualul de Reglementri
Internaionale de Control al Calitii, Audit, Revizuire, Alte Misiuni de
Asigurare i Servicii Conexe, ediia 2012, tradus n limba romn i adoptat
prin Hotrrea Consiliului CAFR nr. 13/ 21 martie 2013
Juridic
O nou structur de
investigaie i disciplin
n domeniul auditului statutar
Daniela tefnu, consilier juridic
Departamentul de etic, conduit profesional i investigaii, CAFR
Prin Decizia nr.53 din 30 ianuarie 2014 a Consiliului Superior al Consiliului pentru
Supravegherea n Interes Public a Profesiei Contabile (CSIPPC) a fost aprobat
Regulamentul intern al Comisiei de disciplin a CSIPPC, care a fost publicat n Monitorul
Oficial al Romniei, Partea I, nr.106 din 12 februarie 2014.
n conformitate cu art. 8 alin. (6) i (7) Comisia de disciplin a CSIPPC este responsabil
cu administrarea i derularea procedurilor de reclamaie i disciplin n domeniul
activitii de audit statutar i investigheaz abaterile svrite de membrii Consiliului
CAFR sau de ali membri alei n structurile de conducere ale CAFR.
Iniial, printre atribuiile Comisiei de disciplin a CSIPPC era stabilit i aceea de
constatare i sancionare a abaterilor disciplinare svrite de auditorii statutari i firmele
de audit pentru activitatea de audit statutar, aceasta fiind una dintre competenele Camerei
Auditorilor Financiari din Romnia.
Pentru a nu se suprapune competenele n materie disciplinar ale celor dou organisme,
n edina Consiliului Superior al CSIPPC din data de 31 martie 2014 s-a aprobat ca n
atribuiile Comisiei de disciplin s intre cercetarea, constatarea i sancionarea membrilor
din conducerea Camerei Auditorilor Financiari din Romnia.
Astfel, la data publicrii prezentului articol, dei n Monitorul Oficial al Romniei, Partea
I, este publicat un Regulament intern al Comisiei de disciplin, care conine la capitolul
atribuii unele competene lrgite, modificrile adoptate la nivelul Consiliului Superior al
CSIPPC ne determin s concluzionm c, la nivelul acestei entiti, Comisia de disciplin
are competena de soluionare a abaterilor disciplinare svrite de conducerile celor dou
organisme profesionale CAFR i CECCAR.
n prezentul articol vom trata

numai aspectele care privesc
Camera Auditorilor Financiari
din Romnia prin prisma atribuiilor Comisiei de disciplin a
CSIPPC.
Procedura disciplinar gestionaAnul 3 - 3/2014
t la nivelul CSIPPC are la

baz urmtoarele principii:
a) prezumia de nevinovie,
principiu conform cruia
persoana reclamat este considerat nevinovat pentru
fapta sesizat ca abatere dis-
ciplinar Comisiei de disciplin att timp ct vinovia

sa nu a fost dovedit;
b) garantarea dreptului la
aprare, principiu conform
cruia persoana n cauz are
dreptul de a fi audiat, de a
59
Juridic
prezenta dovezi n aprarea

sa i de a fi asistat sau
reprezentat de un aprtor
ales n condiiile legii, pe
parcursul procedurii de cercetare disciplinar;
c) proporionalitatea, principiu conform cruia trebuie
respectat un raport corect
ntre gravitatea abaterii disciplinare, circumstanele
svririi acesteia i sanciunea disciplinar propus s
fie aplicat;
d) legalitatea sanciunii, principiu conform cruia
Comisia de disciplin nu
poate aplica dect sanciunile disciplinare prevzute de
lege i cu respectarea condiiilor/termenelor prevzute
de lege;
60
Comisiei de disciplin de a
proceda fr ntrziere la
soluionarea cauzei, cu respectarea drepturilor persoanelor implicate i procedurilor prevzute de lege i de
prezentul regulament;
g) contradictorialitatea, care
presupune asigurarea posibilitii persoanelor aflate pe
poziii divergente de a se
exprima cu privire la orice
act sau fapt care are legtur cu abaterea disciplinar
pentru care a fost sesizat
Comisia de disciplin.
e) unicitatea sanciunii, principiu conform cruia pentru

o abatere disciplinar nu se
poate aplica dect o singur
sanciune disciplinar;
Procedura disciplinar se declaneaz n momentul n care

se nregistreaz o sesizare. Sesizarea Comisiei de disciplin
poate fi fcut de orice persoan interesat, inclusiv de autoriti publice, i poate fi ndreptat mpotriva membrilor Consiliului CAFR ori a altor membri alei n structurile de conducere ale CAFR, dup caz.
f) celeritatea procedurii, care

presupune obligaia
Sesizarea se depune n termen

de maximum 2 ani de la data
svririi faptei sesizate ca abatere disciplinar. Atunci cnd

nu se poate determina data
svririi faptei sesizate, termenul de 2 ani ncepe s curg de
la data la care partea interesat
n formularea sesizrii a cunoscut sau trebuia s cunoasc
fapta i autorul faptei sesizate.
Sesizrile nesemnate sau anonime nu se vor lua n considerare
i se vor clasa.
n situaia n care se constat c
obiectul sesizrii nu se circumscrie sferei legale de competen a Comisiei de disciplin,
aceasta va comunica autorului
sesizrii aceast constatare.
Dac sesizarea privete fapte
care sunt de competena Comisiei de disciplin, dar i fapte
care sunt de competena altor
autoriti, comisia cerceteaz
numai faptele care intr n
competena sa de soluionare.
Orice sesizare se formuleaz n
scris i/sau n format electronic
i trebuie s cuprind cel puin
urmtoarele elemente:
b) numele i prenumele auditorului statutar sau denumirea

i sediul firmei de audit, a
crui/crei fapt este sesizat ca abatere disciplinar,
precum i sediul profesional
al auditorului statutar;
c) numele i prenumele membrilor organelor de conducere ale CECCAR, ale filialelor acestuia, precum i ale
membrilor Comisiei superioare de disciplin a CECCAR a cror fapt este sesizat ca abatere disciplinar,
precum i sediul profesional
al acestora;
d) numele i prenumele membrilor Consiliului CAFR sau
ale altor membri alei n
structurile de conducere ale
CAFR a cror fapt este
sesizat ca abatere disciplinar, precum i sediul profesional al acestora;
e) descrierea faptei care constituie obiectul sesizrii i a
urmrilor acesteia, cu indicarea datei svririi faptei,
expunerea motivelor de fapt
i de drept pe care se ntemeiaz sesizarea;
f) prezentarea dovezilor pe
care se sprijin sesizarea;
g) adresa de coresponden,
dac este alta dect cea prevzut la lit. a);
h) semntura autorului sesizrii
i data ntocmirii acesteia.
Comisia de disciplin este abilitat s solicite informaii, s
Anul 3 - 3/2014
analizeze nscrisuri, s administreze probele, s convoace i s

audieze pe autorul sesizrii i
pe cel reclamat, procednd cu
bun-credin n clarificarea
aspectelor referitoare la faptele
sesizate i urmrind justa soluionare a cauzei.
Convocarea se face prin citare,
iar membrii Consiliului CAFR,
precum i ali membri alei n
CAFR care au fost reclamai
vor fi citai la sediul profesional al acestora sau la adresa de
coresponden, dup caz.
Citaia pentru ascultarea persoanei a crei fapt face obiectul sesizrii, respectiv citaia cu
privire la convocarea firmei de
audit, se comunic mpreun cu
o copie a sesizrii, nsoit de
copii ale nscrisurilor depuse de
ctre autorul sesizrii, dac este
cazul. Persoana a crei fapt
face obiectul sesizrii poate s
formuleze o ntmpinare, n
termen de 10 zile de la comunicarea sesizrii.
Persoana mpotriva creia a
fost formulat sesizarea are
dreptul s ia cunotin de toate
actele cercetrii disciplinare i
poate solicita n aprare administrarea de probe (prin probe
se nelege: ascultarea prilor,
depoziiile martorilor, mrturisirea/declaraia uneia dintre
pri, fcut din proprie iniiativ sau obinut la audiere,
expertiza i nscrisurile).
n cazul n care persoana mpotriva creia a fost formulat
sesizarea recunoate faptele va
da o declaraie n scris n acest
sens, iar Comisia de disciplin
ia act de aceast declaraie i
nu mai procedeaz la cercetare,
urmnd a aplica sanciunea
corespunztoare, innd cont la
stabilirea acesteia i de atitudinea de recunoatere a faptelor

persoanei cercetate.
Persoana mpotriva creia a
fost formulat sesizarea are
dreptul s fie asistat/reprezentat, n condiiile legii, pe tot
parcursul procedurii disciplinare i are acces la dosarul de
cercetare, personal sau prin
reprezentantul ales.
Comisia de disciplin, n urma
dezbaterii cazului, poate s dispun urmtoarele soluii:
a) admiterea n tot sau n parte
a sesizrii i aplicarea uneia
dintre sanciunile disciplinare,
b) respingerea sesizrii atunci
cnd nu se confirm svrirea unei abateri disciplinare;
c) clasarea sesizrii n cazurile
prevzute de prezentul regulament.
O nou structur de investigaie i disciplin
a) numele, prenumele, domiciliul, ocupaia sau profesia

persoanei care a formulat
sesizarea sau denumirea i
sediul persoanei juridice,
precum i numele i funcia
reprezentantului legal;
La individualizarea sanciunii
disciplinare aplicabile, Comisia
de disciplin ine seama de:
a) cauzele care au determinat
svrirea abaterii disciplinare;
b) mprejurrile n care aceasta
a fost svrit;
c) svrirea cu vinovie a
abaterii disciplinare;
d) gravitatea i consecinele
abaterii disciplinare;
e) conduita persoanei reclamate.
Constituie abatere disciplinar
svrirea de ctre un membru
al Consiliului CAFR sau de
ctre un alt membru ales n
CAFR a oricreia dintre urmtoarele fapte:
a) nerespectarea prevederilor
61
Juridic
a dreptului de practic;
c) penalizare conform deciziei Comisiei de disciplin;
d) retragerea aprobrii.
(2) n temeiul prevederilor art.
73 alin. (12) din OUG nr.
90/ 2008, cuantumul penalizrilor este cuprins ntre
1.000 de lei i 5.000 de lei.
(3) n caz de concurs de abateri
disciplinare, se stabilete
sanciunea pentru fiecare
abatere n parte, iar, dintre
aceste sanciuni, se aplic o
singur sanciune disciplinar, respectiv sanciunea cea
mai grea.
Codului etic al profesionitilor contabili, elaborat de

Internaionale de Etic pentru Contabili (IESBA) al
Federaiei Internaionale a
Contabililor i aprobat prin
hotrre a Consiliului
CAFR;
b) desfurarea activitii de
auditor statutar n condiii
care au avut ca efect prejudicierea grav a reputaiei
profesionale;
c) nerespectarea standardelor
de audit;
d) nerespectarea sistemului de
control intern al calitii;
e) nclcarea prevederilor legale referitoare la independen i obiectivitate;
f) orice alte nclcri ale normelor i reglementrilor din
domeniul auditului statutar, ce pot atrage rspunderea disciplinar.
Sanciunea disciplinar se aplic n termen de cel mult 1 an
62
de la data sesizrii Comisiei de

disciplin.
Rspunderea disciplinar nu
exclude rspunderea civil,
penal sau administrativ a persoanei pentru fapta svrit.
Potrivit art. 73 alin. (11) din
OUG nr. 90/2008, Comisia de
disciplin poate aplica urmtoarele sanciuni auditorilor statutari i firmelor de audit din
Romnia, precum i membrilor
Consiliului CAFR sau altor
membri alei n structurile de
conducere ale CAFR:
a) mustrare;
b) restricionare (retragerea
sau suspendarea parial)
n temeiul prevederilor art. 73

alin. (13) i (16) din OUG nr.
90/2008, deciziile emise de
Comisia de disciplin se pot
contesta la Secia de contencios administrativ a
Tribunalului Bucureti, n termen de 30 de zile de la data
comunicrii.
Sanciunile disciplinare aplicate
sunt executorii de la momentul comunicrii ctre pri.
Sanciunile disciplinare aplicate
de Comisia de disciplin se
comunic ctre CAFR pentru a
fi puse n executare.
Deciziile Comisiei de disciplin
vor fi publicate pe site-urile
CSIPPC sau al CAFR, dup
caz.
Bibliografie
Decizia nr. 53 din 30 ianuarie 2014 a Consiliului Superior al
CSPPIC, privind adoptarea Regulamentului intern al Comisiei de
disciplin, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I,
nr. 106/12 februarie 2014.
Ordonana de Urgen a Guvernului nr.90/2008 privind auditul statutar al situaiilor financiare anuale i al situaiilor financiare anuale
consolidate, cu modificrile i completrile ulterioare publicat n
Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 481/30 iunie 2008.
Daniela tefnu, consilier juridic

Departamentul de etic, conduit profesional
i investigaii, CAFR
Sunt auditor financiar,
membru CAFR i doresc s
modific informaiile transmise prin Raportul anual de
activitate; v rog s-mi rspundei dac este posibil.
Anual, pn la data de 31 martie, auditorii financiari activi
trebuie s transmit Raportul
anual de activitate/Declaraia
anual fr activitate pentru
activitatea desfurat n calitate de auditor financiar (persoan fizic sau juridic) n anul
anterior. n cazul n care auditorul constat c au existat
erori n completarea formularelor menionate anterior, poate
face rectificri n termen de 60
de zile lucrtoare, de la data
nregistrrii la Camer a acestor documente. Prin excepie de
la aceast regul, se mai pot
face rectificri de la coninutul
Raportului anual de activitate
cu ocazia efecturii revizuirilor
privind controlul calitii, ca
urmare a constatrilor echipei
de inspecie din cadrul
Departamentului de monitorizare i competen profesional.
Atragem atenia c auditorii
financiari nonactivi nu au obligaia de a completa Raportul
anual de activitate sau Declaraia anual fr activitate.
Anul 3 - 3/2014
Ce drepturi i obligaii am
ca auditor financiar nonactiv, potrivit reglementrilor
existente?
Membrii Camerei, persoane
fizice nonactive, au urmtoarele
drepturi:
F s fie informai i consultai
asupra activitilor desfurate de Camer;
F s participe la programul
anual de pregtire profesional organizat de CAFR;
F s solicite informaii sau
alte documente cu privire la
statutul de membru;
F s participe la evenimentele
organizate de CAFR (conferin, seminarii, mese
rotunde etc.)
F s aleag organele de conducere i control ale
Camerei, conform prevederilor legale;
F s i exprime prin vot
punctul de vedere asupra
tuturor problemelor de interes care se dezbat n cadrul
conferinelor;
F s primeasc toate materialele pe care Camera le distribuie pentru auditorii
nonactivi:
F s solicite suspendarea calitii de membru al
Auditorul financiar nonactiv

nu are dreptul s exercite
activitatea de audit financiar
i niciun fel de activitate specific auditului financiar.
Membrii Camerei, persoane
fizice nonactive, au urmtoarele
obligaii:
F s achite cotizaia fix
anual, conform normelor
Camerei;
F s respecte cerinele de pregtire profesional;
F s transmit n termen de
10 de zile lucrtoare, de la
data la care are loc modificarea, notificri n legtur
cu: schimbarea numelui;
schimbarea adresei ori a
adresei de coresponden;
orice modificare privind
statutul de angajat, asociat
sau administrator al unei
societi de audit financiar
ori de persoan fizic autorizat; orice alte date care
se refer la calitatea de
membru al Camerei;
F s notifice Camera, n termen de 10 zile lucrtoare
de la data la care au loc, cu
privire la producerea unor
evenimente semnificative n
activitatea acestora: aplicarea unor sanciuni disciplinare de ctre o autoritate
legal sau un alt organism
profesional al crui membru este persoana n cauz;
orice condamnare penal
definitiv pronunat de
instanele competente din
ar sau din strintate
mpotriva persoanei respective pentru infraciuni
svrite n exerciiul profesiei de auditor financiar;
punerea n micare a aciunii penale sau trimiterea n
judecat pentru fapte svr-
ntrebri i rspunsuri pe teme profesionale
ntrebri i
rspunsuri pe
teme profesionale
Camerei, conform prevederilor legale, n baza unei

notificri scrise.
63
Juridic
ite n exerciiul profesiei

de auditor financiar; orice
alte informaii solicitate de
Camer pentru evaluarea
reputaiei profesionale i
etice a auditorului financiar;
F s notifice Camera n termen de 10 zile lucrtoare
de la data la care se produc
modificri fa de informaiile cuprinse n Registrul
Public al auditorilor financiari
Auditorul nonactiv, la fel ca i
auditorul financiar activ, va
viza anual carnetul de membru
al Camerei. Viza anual este
valabil pn la data de 31
martie a anului urmtor.
Totodat, atragem atenia c
orice modificare a calitii de
nonactiv declarat de auditorul
financiar, membru CAFR, trebuie transmis Camerei n termen de 10 zile de la modificarea situaiei existente anterior.
Am susinut examenul de
acces i primul an de stagiu
la CECCAR i doresc s
efectuez stagiul n paralel i
la CAFR. Ce condiii trebuie
s ndeplinesc?
CAFR i CECCAR au ncheiat
un protocol de cooperare n
domeniul organizrii i monitorizrii stagiului de pregtire
practic. Astfel, persoanele
care au susinut testul de acces
la stagiu la CECCAR i au
efectuat primul an de stagiu la
CECCAR se pot nscrie
direct n anul II de stagiu la
CAFR.
Conform prevederilor legale i
ale protocolului de cooperare,
trebuie respectate urmtoarele
condiii:
F persoanele au susinut testul/examenul de acces la
64
stagiu la CECCAR, ncepnd cu promoia 2010;

persoanele au susinut integral, fr derogri/examenul de acces la stagiu la
CECCAR;
persoanele au efectuat integral, fr derogri, primul
an de stagiu la CECCAR;
persoanele au anunat la
CECCAR faptul c doresc
ca ncepnd cu anul doi s
efectueze stagiul n paralel
i la CAFR;
persoanele au absolvit o
facultate cu profil economic
sau o alt facultate, n condiiile n care au absolvit un
program de pregtire suplimentar cu profil economic, conform prevederilor
legale;
persoanele au cel puin
patru ani de zile experien
n domeniul financiar
contabil.
Stagiarii CECCAR, care ndeplinesc condiiile menionate

anterior, pot depune la CAFR,
n perioada martie - mai a fiecrui an, un dosar care va
cuprinde urmtoarele documente: cerere; adeverin eliberat
de CECCAR, care va cuprinde

datele de identificare a stagiarului, data la care a susinut i a
absolvit examenul de admitere
la stagiu, disciplinele la care a
susinut examenul de admitere
la stagiu, perioada n care a
efectuat primul an de stagiu,
precum i respectarea tuturor
obligaiilor fa de CECCAR
pentru primul an de stagiu;
copie legalizat de pe diploma
de licen (facultate cu profil
economic sau o alt facultate,
n condiiile n care au absolvit
un program de pregtire suplimentar cu profil economic);
copie de pe cartea de munc i
adeverin, acolo unde este
cazul, care s ateste experiena
de 4 ani n domeniul financiarcontabil; copie de pe actul de
identitate; copie a documentului
de achitare a taxei pentru echivalarea testului de acces la stagiu i nscrierea la stagiu n
activitatea de audit financiar;
acceptul ndrumtorului de stagiu
Anii II i III de stagiu se vor
desfura conform prevederilor
legale emise de CAFR privind
perioada de pregtire practic a
stagiarilor.
Lucrri editate de Camera Auditorilor Financiari din Romnia,

n sprijinul membrilor
Manualul
de standarde
internaionale
emis de IAASB
n urma acordului primit de la IFAC, CAFR a publicat,

n format tiprit, versiunea n limba romn a Manualului de Reglementri
Internaionale de Control al Calitii, Revizuire, Alte Servicii de Asigurare i
Servicii Conexe, ediia 2012, emis de Consiliul pentru Standarde Internaionale de Audit
i Asigurare (IAASB) din cadrul Federaiei Internaionale a Contabililor.
Manualul poate fi procurat direct de la sediul CAFR sau prin ramburs.
Codul Etic al Profesionitilor

Contabili
CAFR a publicat, n format electronic pe site-ul su
www.cafr.ro, versiunea n limba romn a Codului
Etic al Profesionitilor Contabili, ediia 2013,
emis de Consiliul pentru Standarde Internaionale de
Etic pentru Contabili (IESBA) din cadrul IFAC.
Acest Cod etic a fost adoptat de Consiliul Camerei
prin Hotrrea nr. 53/12 decembrie 2013.
Manualul poate fi accesat la adresa www.cafr.ro,
seciunea Publicaii.

PdA 3 2014-A5dd

Uploaded by

Document Information

Original Title

Copyright

Available Formats

Share this document

Share or Embed Document

Sharing Options

Did you find this document useful?

Is this content inappropriate?

Copyright:

Available Formats

PdA 3 2014-A5dd

Uploaded by

Copyright:

Available Formats

Anul III, Nr.

Semnificaiile unui bilan

n dialog cu Jsef Krl,

Auditarea fondurilor europene

Auditori financiari, membri ai CAFR!

Detalii, pe site-ul CAFR: www.cafr.ro, seciunea tiri i evenimente.

Clemente Kiss, KPMG

Capitalul natural devine

Adriana Spiridon, CAFR

Prof. univ dr. Horia Neamu,

impul a trecut repede. n urm cu 15

naional de profil, toate acestea au avut i cu

performanele auditorilor financiari romni

proprii a unor manifestri profesionale.

Ne oprim aici cu trecerea n revist a principalelor aciuni ntreprinse i coordonate de Consiliul

Cea mai important provocare

Care este sfera activitilor

nerea controlului n ceea ce privete

de aceea lucrm mpreun la elaborarea unui proiect de rezoluie de

plac al KIBR, ci este o necesitate,

Am lucrat din greu timp

n decursul a aproape cinci ani de la

activitatea membrilor dumneavoastr i implicit a organismului profesional? Cum i

aceste soluii vor avea doar efecte

s cunoasc limba polonez, dar, pe

n opinia mea personal,

Organizaiile noastr coopereaz de

IDEI, SUGESTII, EXPERIENE

Protocolul de colaborare privind organizarea i desfurarea activitii de audit financiar

Idei, sugestii, experiene

Auditarea fondurilor europene

Idei, sugestii, experiene

Idei, sugestii, experiene

Demersuri operaionale pentru

Dr. Mihaela Prozan,

Realizarea concordanei dintre informaiile prezentate n documentele contabile i documentele

tre contabilitate i fiscalitate, cu

Conformitatea obligaiilor fiscale

Idei, sugestii, experiene

acestor informaii, n mod special ai

Prin urmare, nregistrarea, prezentarea i raportarea obligaiilor i

F tratamentelor aplicate provizioanelor i rezervelor;

F momentul la care intervine

F tratamentelor aferente entitilor contribuabil care aplic

F cotele de TVA aplicabile;

F clasificrii veniturilor din

F ndeplinirea sau nu a condiiilor de exigibilitate i

Idei, sugestii, experiene

devine posibil n virtutea activitilor de control intern din perimetrul

condiiile nu mai impun anumite

Un prim aspect al materializrii riscului de neconformitate este dat de

de erori: preluarea eronat a datelor

Idei, sugestii, experiene

la surs, la momentul plii veniturilor, prin aplicarea cotei de 16%

declara veniturile realizate,dei pentru acestea au fost reinute i pltite

rea i aplicarea corespunztoare a

declaraiilor fiscale anuale ale contribuabililor persoane juridice de

rea Ordinului preedintelui Ageniei Naionale de

Idei, sugestii, experiene

Aspecte practice privind

va lua n considerare riscul de

Dr. Clemente Kiss,

auditul situaiilor financiare