COD DE CONDUITA ETICǍ ŞI PROFESIONALǍ

CUPRINS

Comisia de conduită etică a IFAC – Termeni de referinţă……………………………8

Codul privind conduita etică a Auditorilor Financiari1……………………………...9
Declaraţii privind politica Consiliului IFAC:*
Prefaţă la Cerinţele Etice ale Camerei Auditorilor din Romani……………..97
Implementarea şi aplicarea Cerinţelor Etice………………………………..101

1
În original „ Professional Accountant”
*
Intrată în vigoare în Mai 2000.
COMISIA DE CONDUITĂ ETICĂ A IFAC – TERMENI DE REFERINŢĂ

Comisia de conduită etică a IFAC raportează Consiliului IFAC. Se consultă şi

consiliază Consiliul IFAC în legătură cu toate aspectele privind problemele de
conduită etică şi oferă îndrumare adecvată cu privire la aceste probleme în vederea
aprobării finale de către Consiliul IFAC. De asemenea, promovează practicile etice în
faţa organismelor membre ale IFAC precum şi în faţa publicului larg.

Comisia îşi îndeplineşte obiectivele prin:

• Programarea sesiunilor de lucru în locaţii adecvate şi includerea de seminarii

şi/ sau consultarea organismelor gazdă pe teme adecvate;
• Organizarea la discreţie a Forumurilor privind conduita etică pentru a lărgi
gama de discuţii, încercând să coordoneze astfel de activităţi pentru a fi în
concordanţă cu alte activităţi din cadrul IFAC.
• Asigurarea că ghidurile propuse beneficiază de o perioadă adecvată de
prezentare, ca şi în cazul altor propuneri ale IFAC; Comisia poate emite astfel de
proiecte de prezentare prin propria autoritate, dar poate solicita diferite puncte de
vedere înainte de prezentarea materialelor; şi
• Contribuţia periodică la revista IFAC News, la alte publicaţii ale
organismelor membre şi la alte canale media, cu privire la aspectele legate de
conduita etică.

În prezentarea recomandărilor către Consiliul IFAC, Comisia explică rezultatele

obţinute în urma procesului de prezentare şi oferă orice alte informaţii necesare
Consiliului în vederea luării deciziilor. Nici un proiect de prezentare sau propunere
privind revizuirea sau oferirea de consultanţă în probleme de etică sau alte probleme
similare, nu este emis fără a fi mai întâi aprobat de către trei pătrimi dintre membrii
Comisiei.

2
CODUL PRIVIND CONDUITA ETICĂ A AUDITORILOR FINANCIARI

CUPRINS

Paragraful
DEFINIŢII
INTRODUCERE………………………………………………………………………
INTERESUL PUBLIC………………………………………………………………...
OBIECTIVE………………………………………………………………………….
PRINCIPII FUNDAMENTALE……………………………………………………..
CODUL PRIVIND CONDUITA ETICĂ……………………………………………

PARTEA A – APLICABILĂ TUTUROR AUDITORILOR FINANCIARI

1. Integritate şi obiectivitate……………………………………………………1.1
2. Soluţionarea conflictelor etice……………………………………………….2.1
3. Competenţă profesională…………………………………………………….3.1
4. Confidenţialitatea……………………………………………………………4.1
5. Consultanţă fiscală…………………………………………………………..5.1
6. Activităţi internaţionale……………………………………………………..6.1
7. Publicitate……………………………………………………………………7.1

PARTEA B – APLICABILĂ AUDITORILOR FINANCIARI DE PRACTICĂ

PUBLICĂ

8. Independenţa în angajamentele de audit…………………………………….8.1

9. Competenţa profesională şi responsabilităţi referitoare la utilizarea serviciilor
unor persoane care nu sunt auditori financiari (şi/sau contabili)…………….9.1
10. Onorarii şi comisioane……………………………………………………..10.1
11. Activităţi incompatibile cu practica auditorilor publici……………………11.1
12. Fondurile clienţilor………………………………………………………...12.1
13. Relaţiile cu alţi auditori financiari de practică publică…………………….13.1
14. Publicitate (mediatizare) …………………………………………………..14.1

PARTEA C – APLICABILĂ AUDITORILOR FINANCIARI SALARIAŢI

15. Conflictul de loialitate……………………………………………………..15.1

16. Sprijinirea colegilor din acelaşi domeniu………………………………….16.1
17. Competenţa profesională…………………………………………………..17.1
18. Prezentarea informaţiilor ………………………………………………….18.1

3
CONDUITA ETICĂ

Definiţii

În acest Cod privind Conduita Etică a Auditorilor Financiari, următoarele expresii

apar scrise cu litere îngroşate atunci când sunt folosite pentru prima dată şi le sunt
atribuite următoarele sensuri:

Publicitatea Comunicarea de informaţii publicului, referitoare la

serviciile sau abilităţile profesionale oferite de către
auditorii financiari de practică publică, în scopul obţinerii
de contracte.

Client de audit O entitate în interesul căreia o societate desfăşoară un

angajament de audit. În cazul în care clientul de audit este
o societate cotată la bursă, acesta trebuie întotdeauna să
prezinte părţile afiliate.

Angajament de audit Un angajament de audit prin care se oferă un nivel ridicat

de asigurare că situaţiile financiare nu conţin erori
semnificative, ca de exemplu un angajament în
concordanţă cu Standardele Internaţionale de Audit. Aici
este inclus şi auditul statutar, solicitat de legislaţia
naţională sau de alte reglementări.

Client al unui angajament

de asigurare O entitate în interesul căreia un auditor desfăşoară un
angajament de audit.

Angajament de audit Un angajament condus astfel încât să furnizeze:

(a) Un nivel ridicat de asigurare că obiectul este conform
cu criteriile adecvate identificate, din toate punctele
de vedere semnificative; sau
(b) Un nivel mediu de asigurare ca obiectul este
acceptabil în condiţiile date.
Aceasta ar include un angajament în concordanţă cu
Standardul Internaţional referitor la Angajamentele de
Asigurare emis de către Consiliul Standardelor
Internaţionale de Audit şi Asigurare, sau în concordanţă
cu standardele specifice referitoare la angajamentele de
asigurare emise de Consiliul Standardelor Internaţionale
de Audit şi Asigurare, cum ar fi un audit sau o revizuire a
situaţiilor financiare în conformitate cu Standardele
Internaţionale de Audit.

Echipă de audit (a) Toţi auditorii financiari care participă la angajamentul

de audit.

4
 (b) Toţi ceilalţi angajaţi ai auditorului care pot influenţa în
mod direct rezultatul unui angajament de audit, inclusiv:
• Cei care propun remunerarea, sau care supraveghează
în mod direct, sau oferă consultanţă managerială
partenerului unui angajament de audit, în legătură cu
performanţele angajamentului de asigurare. În ceea ce
priveşte un angajament de audit, aici sunt incluşi toţi
angajaţii de la nivelele superioare de conducere, aflaţi
ierarhic deasupra partenerului principal al
angajamentului, până la directorul general al auditorului;
• Cei care oferă consultanţă cu privire la tranzacţiile,
evenimentele sau problemele specifice de audit legate de
angajamentul de audit; şi
• Cei care asigură controlul calităţii pentru
angajamentul de audit; şi
(c) În ceea ce priveşte un angajament de audit, toţi
angajaţii unei societăţi conectate, care pot influenţa direct
rezultatul angajamentului de asigurare.

Contul clientului Orice cont bancar care este utilizat numai pentru
operaţiuni bancare cu fondurile clientului.

Fondurile clientului Orice tip de fonduri – inclusiv instrumente financiare

asimilabile lichidităţilor, de exemplu, cambii, bilete la
ordin şi titluri de valoare ce pot fi convertite în bani, de
exemplu, obligaţiuni la purtător – primite de un auditor
financiar de practică publică pentru a fi păstrate sau virate
conform instrucţiunilor persoanei de la care sau în numele
căreia au fost primite fondurile respective.

Membrii apropiaţi
de familie Un părinte sau copil independent, care nu este în
întreţinere.

Interes financiar direct Un interes financiar:

• Deţinut direct de către, şi aflat sub controlul unui
individ sau al unei entităţi (inclusiv acele entităţi conduse
de alte persoane în mod discreţionar); sau
• Deţinute în beneficiul propriu printr-un mijloc
colectiv de investiţie, o proprietate sau un fond sau printr-
un alt intermediar asupra căruia individul sau entitatea
deţine controlul.

Directori şi funcţionari Persoanele responsabile cu administrarea (guvernarea)

unei entităţi indiferent de titlul deţinut de aceştia, care
poate varia de la o ţară la alta.

Auditor financiar salariat Un auditor financiar angajat în industrie, comerţ, sectorul

public sau învăţământ.

5
Auditor curent Un auditor financiar de practică publică care desfăşoară în
prezent un angajament de audit sau oferă servicii de
contabilitate, fiscale, de consultanţă sau alte servicii
profesionale similare, unui client.

Interesul financiar Un interes în capitalurile proprii sau alte titluri de

proprietate, obligaţiunile, împrumuturile, sau alte titluri
de creanţă asupra unei entităţi, inclusiv drepturile şi
obligaţiile de a achiziţiona un astfel de interes şi
derivatele direct legate de un astfel de interes.

Auditor (a) Un practician individual persoană fizică, un

parteneriat, sau o societate de audit financiar;
(b) O entitate care controlează astfel de părţi; şi
(c) O entitate controlată de astfel de părţi.

Membri familiei Unul dintre soţi (sau un echivalent) sau copiii aflaţi în
întreţinere.

Independenţa Independenţa este:

(a) Independenţa raţionamentului – starea de spirit care
permite exprimarea unei opinii fără a fi afectat de
influenţe ce compromit raţionamentul profesional,
permiţând unui individ să acţioneze cu integritate şi să
exercite obiectivitate şi scepticism profesional; şi
(b) Independenţa în aparenţă – evitarea faptelor şi
circumstanţelor care sunt atât de semnificative încât o
terţă parte raţională şi informată, fiind la curent cu toate
informaţiile relevante, inclusiv cu măsurile de siguranţă
aplicate va ajunge la concluzia pertinentă că integritatea,
obiectivitatea sau scepticismul profesional al unui auditor
sau al unui membru al echipei de audit a fost compromis.

Interes financiar indirect Un interes financiar deţinut în beneficiul propriu printr-un

fond mutual, o proprietate sau un mijloc colectiv de
investiţie, sau printr-un alt intermediar, asupra căruia
individul sau entitatea nu poate exercita controlul.

Partener principal al
angajamentului de audit În cazul unui angajament de audit, partenerul responsabil
cu semnarea raportului privind situaţiile financiare
consolidate ale clientului de audit şi, unde este relevant,
partenerul responsabil cu semnarea raportului cu privire la
orice entitate ale cărei situaţii financiare fac parte din
situaţiile financiare consolidate şi asupra cărora este emis
un raport separat. În cazul în care nu se întocmesc situaţii
financiare consolidate, partenerul principal de angajament
ar fi partenerul responsabil cu semnarea raportului cu
privire la situaţiile financiare.

6
Entitate cotată la bursă O entitate ale cărei acţiuni, titluri de proprietate sau titluri
de creanţă sunt cotate sau listate pe o bursă de valori
autorizată, sau sunt tranzacţionate în conformitate cu
reglementările unei burse de valori autorizate sau ale unui
organism echivalent.

Societate de audit
conectată O entitate aflată sub controlul, proprietatea sau conducere
comună cu o altă societate sau o altă entitate, despre care
o terţă parte raţională şi informată, fiind la curent cu toate
informaţiile relevante, ar putea concluziona că face parte
din acea societate pe plan naţional sau internaţional.

Obiectivitate O combinaţie de imparţialitate, onestitate intelectuală şi

lipsă a conflictelor de interese.

Filială Un grup separat, fie organizat pe criterii geografice, fie pe criterii practice.

Cabinet Un practician individual, o asociaţie sau o societate de

auditori financiari care oferă servicii profesionale
publicului.

Auditor financiar Acele persoane care lucrează fie în practica publică

(inclusiv un practician individual, o asociaţie sau o societate), fie în industrie,
comerţ, sectorul public sau învăţământ, care sunt membrii
ai unui organism membru IFAC.

Auditor financiar în Fiecare partener sau persoană care ocupă o poziţie

practică publică
similară cu cea a unui partener şi fiecare angajat într-o
firmă (cabinet) care oferă servicii profesionale unui client,
indiferent de clasificarea lor funcţională (de exemplu,
audit, fiscalitate sau consultanţă) şi auditorii financiari
profesionişti implicaţi într-o firmă în care au
responsabilităţi de conducere. Acest termen este, de
asemenea, utilizat pentru a desemna o firmă de auditori
financiari care îşi desfăşoară activitatea în practica
publică.

Servicii profesionale
Orice servicii care necesită aptitudini contabile sau din
domenii conexe şi care sunt efectuate de auditori
financiari, inclusiv contabilitatea, auditul, consultanţa
fiscală şi managerială, şi servicii de management
financiar.

Mediatizare Comunicarea de elemente referitoare la un auditor

financiar, comunicare ce nu are ca scop promovarea
deliberată a auditorului financiar.

7
Auditor nou Un auditor financiar de practică publică, căruia auditorul
financiar curent sau clientul unui auditor financiar curent
îi predă angajamentele de audit, de contabilitate, de
fiscalitate, de consultanţă sau alte angajamente similare,
sau care este consultat pentru a satisface nevoile
clientului.

Parte afiliată O entitate care este implicată în oricare dintre următoarele

tipuri de relaţii cu un client:
(a) O entitate care deţine controlul direct sau indirect
asupra unui client, cu condiţia ca respectivul client să
fie important pentru entitate;
(b) O entitate care deţine un interes financiar direct la
respectivul client, cu condiţia ca entitatea să aibă o
influenţă semnificativă asupra clientului şi interesul
deţinut să fie important pentru entitate;
(c) O entitate asupra căreia clientul deţine controlul în
mod direct sau indirect;
(d) O entitate la care, clientul, sau o entitate afiliată
clientului, în condiţiile prezentate la punctul (c),
deţine un interes financiar direct care îi conferă o
influenţă semnificativă asupra entităţii şi interesul este
important pentru client şi pentru părţile sale afiliate,
prezentate la punctul (c); şi
(e) O entitate care este sub conducere comună cu
clientul (de aici, termenul “entitate–soră”), cu condiţia
ca entitatea–soră şi clientul sunt importanţi pentru
entitatea care deţine controlul asupra amândurora.

Solicitare Abordarea unui potenţial client realizată în scopul oferirii

unor servicii profesionale.

8
Introducere
1. Federaţia Internaţională a Contabililor (IFAC) crede că datorită
diferenţelor naţionale de cultură, limbă, sistemelor legale şi sociale,
responsabilitatea privind întocmirea detaliată a cerinţelor etice revine în
primul rând organismelor membre de specialitate din fiecare ţară, acestea
având de asemenea responsabilitatea de a implementa şi impune astfel de
cerinţe.

2. Totuşi, IFAC consideră că identitatea profesiei de auditor financiar este

caracterizată în toată lumea prin efortul de atingere a unui număr comun de
obiective şi de respectare a unor principii fundamentale în acest scop.

3. Prin urmare recunoscând responsabilităţile profesiei de auditor financiar şi

considerând că rolul său este de a furniza îndrumări, de a încuraja
continuitatea eforturilor şi de a promova armonizarea, IFAC crede că este
esenţial să stabilească un Cod internaţional privind conduita etică pentru
auditorii financiari, care să constituie baza pe care să fie fundamentate
normele de etică (codul de etică, regulile detaliate, îndrumările,
standardele de desfăşurare a activităţii etc.) pentru auditorii financiari2 în
fiecare ţară.

4. Acest Cod internaţional se doreşte a servi ca un model pe care să se

bazeze, la nivel naţional reglementările din domeniul conduitei etice. El
stabileşte standardele de conduită pentru auditorii financiari şi stabileşte
principiile fundamentale care trebuie respectate de către auditorii
financiari, în scopul de a atinge obiective de natură generală. Profesia de
auditor financiar, la nivel mondial, se desfăşoară într-un mediu caracterizat
prin culturi şi reglementări diferite. Cu toate acestea, scopul de bază al
Codului trebuie întotdeauna respectat. De asemenea, este convenit că, în
situaţiile în care o normă naţională intră în conflict cu o prevedere a
codului, norma naţională va prevala. Pentru acele ţari care doresc să
adopte acest Cod ca şi codul lor naţional, IFAC a dezvoltat o formulare
care poate fi folosită pentru a indica autoritatea şi aplicabilitatea în ţara
interesată. Formularea se găseşte în Declaraţia privind politica Consiliului
IFAC Prefaţa la Cerinţele Etice ale Camerei Auditorilor Financiari din
România.
Secţiunea a 8a al acestui Cod stabileşte un cadru conceptual pentru
independenţa* necesară în cadrul unui angajamentul de audit*, acest
standard internaţional fiind baza standardelor naţionale. Prin urmare nici
unui organism membru sau auditor*nu i se permite să aplice standarde
mai permisive decât cele menţionate în această secţiune. Totuşi, dacă
organisme membre sau auditori cărora nu le este permis de către lege sau
regulamente să se conformeze cu anumite părţi ale Secţiuni a-8a, aceştia ar
trebui să se conformeze cu toate celelalte părţi ale acestei Secţiuni.

5. Mai mult decât atât, elaborarea Codului are la bază faptul că obiectivele şi
principiile fundamentale sunt, cu excepţia cazurilor în mod expres se
stipulează o limitare, egal valabile pentru toţi auditorii financiari,
2
Vezi Definiţii

9
 indiferent dacă activează în firmele de audit financiar de practică
publică, în industrie, comerţ, sectorul public sau învăţământ.

6. O profesie este caracterizată prin câteva elemente, inclusiv:

• Deţinerea unor abilităţi intelectuale specifice, dobândite prin pregătire

şi educaţie;1
• Aderarea membrilor săi la un cod comun de valori şi conduită, cod
elaborat de organismul reprezentativ specific, care să includă şi
menţinerea unei imagini în mod esenţial obiective;şi
• Acceptarea unei datorii faţă de societate în ansamblul său (de obicei în
schimbul unor restricţii în utilizarea unui titlu sau în acordarea unei
calificări).

7. Uneori, datoria membrilor faţă de profesia lor şi faţă de societate poate

părea în conflict cu interesul lor imediat sau cu obligaţia lor de loialitate
faţă de angajator.

8. Pe baza acestui cadru, este de datoria organismelor membre să elaboreze

cerinţe etice pentru membrii lor în scopul de a asigura cel mai înalt nivel
de calitate a activităţii şi să menţină încrederea publicului în profesia de
auditor financiar.

Interesul Public

9. O caracteristică esenţială a unei profesii o constituie acceptarea

responsabilităţii acesteia faţă de public. Publicul profesiei de audit
financiar îl reprezintă clienţii, creditorii, guvernele, angajatorii, angajaţii,
investitorii, comunitatea de afaceri şi financiară, precum şi oricine
altcineva care se bazează pe obiectivitatea* şi integritatea auditorilor
financiari în menţinerea unei funcţionari organizate a comerţului. Acest
fapt impune o responsabilitate a profesiunii de auditor financiar faţă de
interesul public. Interesul public este definit ca binele comunităţii de
indivizi şi instituţii pe care îi deserveşte un auditor financiar.

10. Responsabilitatea unui auditor financiar nu presupune în mod exclusiv

satisfacerea cerinţelor unui anumit client sau angajator individual.
Standardele profesiei de auditor financiar sunt determinate într-o mare
măsura de interesul public, de exemplu:

• Auditorii independenţi contribuie la menţinerea integrităţii şi bunei

organizări a situaţiilor financiare prezentate instituţiilor financiare ca
sprijin parţial pentru obţinerea de împrumuturi şi acţionarilor pentru
obţinerea de capital;

1
Pentru detalii despre cerinţele de învăţământ recomandate de IFAC, ar trebui să se facă referire la
Ghidul Internaţional privind Educaţia emis de Comitetul de Învăţământ al IFAC
* Vezi Definiţii

10
 • Directorii financiari îşi desfăşoară activitatea la diverse niveluri în
cadrul unei organizaţii şi contribuie la utilizarea eficientă şi eficace a
resurselor organizaţiei;

• Auditorii interni furnizează o asigurare cu privire la existenţa unui

sistem solid de control intern, care sporeşte încrederea în informaţiile
financiare externe ale angajatorului;

• Experţii fiscali contribuie la stabilirea încrederii şi eficienţei în

sistemul fiscal şi în aplicarea corectă a acestuia.

• Consultanţii în management au o responsabilitate faţă de interesul

public prin susţinerea luării unor decizii solide de management.

11. Auditorii financiari au un rol important în societate. Investitorii, creditorii,

angajatorii şi alte segmente ale comunităţii de afaceri, guvernul precum şi
publicul în sens larg se bazează pe auditorii financiari în ceea ce priveşte
contabilizarea şi raportarea financiară corectă, un management eficient şi
consultanţă competentă pentru o varietate de aspecte aferente afacerii şi
impozitării. Atitudinea şi comportamentul auditorilor financiari, în
procesul de furnizare a unor astfel de servicii au un impact asupra
bunăstării economice a comunităţii şi ţării.

12. Auditorii financiari îşi pot menţine această poziţie avantajoasă numai
continuând să furnizeze publicului aceste servicii specifice la un nivel care
să demonstreze că încrederea publicului este solid fundamentată. Este în
interesul profesiei de auditor financiar la nivel mondial să facă cunoscut
utilizatorilor de servicii furnizate de auditorii financiari faptul că aceste
servicii sunt realizate la cel mai înalt nivel de performanţă şi în
concordanţă cu cerinţele etice care încearcă să asigure o astfel de
performanţă.

13. Prin urmare, în procesul de formulare a codului naţional privind conduita

etică şi profesională, organismele membre ar trebui să ia în considerare
deservirea publicului şi aşteptările utilizatorilor standardelor de etică şi
conduită profesională a auditorilor financiari. În acest mod, orice diferenţă
între standardele aşteptate şi cele prescrise poate fi abordată sau explicată.

Obiective

14. Codul privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului

financiar recunoaşte că obiectivele profesiei de auditor financiar le
reprezintă desfăşurarea activităţii la cele mai înalte standarde de
profesionalism, pentru a atinge cel mai înalt nivel de performanţă şi în
general pentru a îndeplini cerinţele interesului public stabilite mai sus.
Aceste obiective impun îndeplinirea a patru cerinţe de bază:

11
 • Credibilitate
În întreaga societate se manifestă nevoia de credibilitate a informaţiilor şi
sistemelor de informaţie.

• Profesionalism
Clienţii, angajatorii şi alte părţi interesate au nevoie de persoane care să
poată fi identificate cu exactitate drept profesionişti în cadrul domeniului
de audit financiar.

• Calitatea serviciilor
Este necesară asigurarea că toate serviciile obţinute de la un auditor
financiar sunt efectuate la cel mai înalt standard de performanţă.

• Încredere
Utilizatorii serviciilor furnizate de auditorii financiari trebuie să poată avea
încredere că exista un cadru general al conduitei eticii şi profesionale care
guvernează desfăşurarea acestora.

Principii fundamentale

15. În scopul atingerii obiectivelor profesiei de auditor financiar, auditorii

financiari trebuie să respecte un număr de precondiţii sau principii
fundamentale.

16. Principiile fundamentale sunt:

• Integritatea
Un auditor financiar trebuie să fie direct şi onest în desfăşurarea
serviciilor profesionale.*

• Obiectivitatea
Un auditor financiar trebuie să fie corect şi nu trebuie să îngăduie ca
obiectivitatea să fie afectată de prejudecăţi, conflicte de interese sau
influenţe externe.

• Competenţa profesională şi atenţia cuvenită

Un auditor financiar trebuie să desfăşoare serviciile profesionale cu atenţia
cuvenită, competenţă şi conştiinciozitate, şi are datoria permanentă de a
menţine cunoştinţele şi aptitudinile profesionale la nivelul necesar pentru a
se asigura că un client sau un angajator beneficiază de avantajele unui
serviciu profesional competent, bazat pe cele mai noi aspecte de practică,
legislaţie şi tehnici.

• Confidenţialitatea
Un auditor financiar trebuie să respecte confidenţialitatea informaţiilor
dobândite pe parcursul derulării serviciilor profesionale şi nu trebuie să
folosească sau să dezvăluie nici o astfel de informaţie fără o autorizare
corespunzătoare şi specifică, cu excepţia situaţiilor în care există un drept
*
Vezi Definiţii

12
 sau o obligaţie legală, sau profesională care impune dezvăluirea acelor
informaţii.

• Conduita profesională
Un auditor financiar trebuie să acţioneze într-o manieră corespunzătoare
reputaţiei profesiei şi trebuie să evite orice comportament care ar putea
discredita profesia. Obligaţia de a evita orice comportament care ar putea
discredita profesia impune organismului membru să ia în considerare, în
momentul în care elaborează cerinţe etice, responsabilităţile auditorilor
financiari faţă de clienţi, terţe părţi, alţi membri ai profesiei de auditori
financiari, personal, angajatori şi public în sens larg.

• Standarde tehnice
Un auditor financiar trebuie să desfăşoare servicii profesionale în
concordanţă cu standardele tehnice şi profesionale relevante. Auditorii
financiari au datoria de a îndeplini cu grijă şi competenţă instrucţiunile
clientului sau angajatorului, atâta vreme cât corespund cerinţelor de
integritate, obiectivitate şi, în cazul auditorilor financiari în practică
publică*, de independenţă (a se vedea secţiunea 8 de mai jos). În plus,
aceştia trebuie să se conformeze standardelor tehnice şi profesionale
promulgate de:

- IFAC (de exemplu, Standardele Internaţionale de Audit);

- Comitetul pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate;

- Organismele profesionale membre sau alte organisme cu atribuţii de

reglementare; şi

- Legislaţiei relevante.

Codul

17. Atât obiectivele, cât şi principiile fundamentale sunt de natură generală şi

nu sunt desemnate a fi utilizate pentru a soluţiona problemele de etică ale
unui auditor financiar într-un anumit caz. Totuşi Codul furnizează unele
îndrumări referitoare la aplicarea în practică a obiectivelor şi principiilor
fundamentale în ceea ce priveşte un număr de situaţii specifice ce apar în
profesia de auditor financiar.

18. Codul prezentat în continuare este împărţit în trei părţi:

• Partea A care se aplică tuturor auditorilor financiari dacă nu este altfel

specificat;

• Partea B care se aplică doar auditorilor financiari în practică publică;

13
 • Partea C care este aplicabilă auditorilor financiari salariaţi* şi care
poate fi, de asemenea, aplicabilă, dacă corespund condiţiile, şi
auditorilor financiari salariaţi în practică publică.

PARTEA A- APLICABILĂ TUTUROR AUDITORILOR FINANCIARI

SECŢIUNEA 1

Integritate şi obiectivitate

1.1 Integritatea implică nu doar onestitatea, ci şi desfăşurarea corectă a

activităţilor şi sinceritatea. Principiul onestităţii impune tuturor auditorilor
financiari obligaţia de a fi corecţi, oneşti din punct de vedere intelectual şi
neimplicaţi în conflicte de interese.

1.2 Auditorii financiari îşi desfăşoară activitatea în diferite ipostaze şi trebuie să-şi
demonstreze obiectivitatea în circumstanţe variate. Auditorii financiari în
practică publică întreprind angajamente de audit şi furnizează managementului
servicii de consultanţă fiscală şi de audit sau în alte domenii. Alţi auditori
financiari întocmesc situaţii financiare, efectuează servicii de audit intern sau
îşi desfăşoară activitatea ca manageri financiari în industrie, comerţ, sectorul
public şi învăţământ. De asemenea, ei îi pregătesc profesional pe cei care
doresc să intre în această profesie. Indiferent de serviciile furnizate sau de
calitatea în care acţionează, auditorii financiari trebuie să protejeze integritatea
serviciilor lor profesionale şi să păstreze obiectivitatea în analiză şi decizie.

1.3 În procesul de selectare a situaţiilor şi practicilor care să fie în mod specific

tratate în cadrul cerinţelor de etică legate de obiectivitate, o atenţie adecvată
trebuie acordată următorilor factori:

a) Auditorii financiari sunt expuşi unor situaţii care implică posibilitatea

exercitării de presiuni asupra lor. Aceste presiuni pot afecta obiectivitatea
auditorilor financiari.

b) Nu este posibilă definirea şi prezentarea tuturor acelor situaţii în care pot

exista aceste presiuni. În elaborarea standardelor pentru identificarea
relaţiilor care pot, sau par, a afecta obiectivitatea auditorilor financiari
trebuie să prevaleze caracterul rezonabil.

c) Relaţiile care ar putea permite apariţia de prejudecăţi, confuzii sau

influenţarea din partea altor persoane pentru a încălca principiile privind
obiectivitatea, trebuie evitate.

d) Auditorii financiari au obligaţia de a se asigura că personalul implicat în

serviciile profesionale aderă la principiul obiectivităţii.

e) Auditorii financiari nu trebuie să accepte sau să ofere cadouri de orice

natură care în mod rezonabil pot fi considerate a avea o influenţă
*
Vezi Definiţii

14
 considerabilă şi necorespunzătoare asupra raţionamentului lor sau ale celor
cu care intră în contact. Definirea unui cadou sau ofertă de orice natură, ca
fiind excesiv variază de la ţară la ţară, dar auditorii financiari trebuie să
evite situaţiile care ar discredita poziţia lor profesională.

SECŢIUNEA 2

Soluţionarea conflictelor etice

2.1 Din când în când, auditorii financiari întâlnesc situaţii care determină apariţia
unor conflicte de interese. Astfel de conflicte pot apărea într-o varietate de
forme, de la o dilemă relativ fără importanţă la situaţii extreme de fraudă sau
activităţi ilegale similare. Nu este posibil să se încerce realizarea unei liste
exhaustive a cauzelor potenţiale care pot determina apariţia conflictelor de
interese. Auditorul financiar trebuie să fie în permanenţă conştient de şi atent
la factorii care pot determina conflicte de interese. Trebuie precizat că o
diferenţă de opinie onestă între un auditor financiar şi o altă parte nu
constituie, în sine o problemă de etică. Totuşi, datele şi circumstanţele fiecărui
caz necesită investigarea de către părţile implicate.

2.2 Totuşi, se admite că pot exista anumiţi factori a căror apariţie poate determina
ca responsabilităţile unui auditor financiar să intre în conflict cu solicitări
interne sau externe, de un tip sau altul. Prin urmare:

• Poate exista pericolul de exercitare de presiuni din partea unui

supraveghetor, manager, director sau partener; sau, în cazul în care
există relaţii de familie sau personale, acestea pot da naştere la posibile
presiuni exercitate asupra auditorilor financiari. Într-adevăr trebuie
descurajate relaţiile care pot influenţa sau afecta în sens negativ, sau
pot ameninţa integritatea auditorului financiar.

• Unui auditor financiar i se poate solicita să acţioneze contrar

standardelor tehnice şi - sau profesionale.

• Pot apărea probleme de divizare a loialităţii între superiorul auditorului

financiar şi standardele de conduită solicitate.

• Pot apăra conflicte în situaţia în care sunt publicate informaţii care

induc în eroare, care pot fi în avantajul angajatorului sau clientului şi
de care poate sau nu beneficia auditorul financiar.

2.3 În procesul de aplicare a standardelor de conduită, auditorii financiari pot

întâlni probleme în identificarea comportamentului lipsit de etică sau în
soluţionarea conflictelor legate de etică. În cazul în care auditorii financiari se
confruntă cu aspecte de etică semnificative, aceştia trebuie să urmeze politicile
existente ale organizaţiei angajatoare pentru a găsi rezolvarea unui astfel de
conflict. Dacă aceste politici nu soluţionează conflictele etice, trebuie avute în
vedere următoarele:

15
 • Analizarea problemei conflictuale cu superiorul direct. În cazul în care
problema nu este soluţionată cu superiorul direct şi auditorul financiar
decide să apeleze la următorul nivel de conducere, această decizie
trebuie comunicată superiorului direct. Dacă superiorul este implicat în
problema conflictuală, auditorul financiar trebuie să discute problema
cu conducerea imediat superioară. Dacă superiorul imediat este
Directorul General (CEO) (sau un echivalent), următorul nivel de
analiză poate fi Comitetul Executiv, Consiliul de Administraţie,
Directorii ne-executivi, Comisia de Supraveghere, Comitetul de
Conducere al Partenerilor sau Acţionarilor.

• Apelarea la consultanţă şi îndrumare pe bază de confidenţialitate, din

partea unui consultant independent sau a organismului membru aferent
pentru a obţine indicaţii despre o posibilă modalitate de acţiune.

• În cazul în care conflictul etic continuă să se manifeste şi după

epuizarea tuturor nivelurilor interne de analiză, în ultimă instanţă,
auditorul financiar nu poate avea altă soluţie la problemele
semnificative (de exemplu frauda) decât demisia şi prezentarea unui
memorandum de informare destinat reprezentantului corespunzător al
acelei organizaţii.

2.4 În plus, în legislaţiile unor ţări, reglementările sau standardele profesionale pot
solicita ca aspectele importante să fie raportate unui organism extern, cum ar fi
autorităţile de implementare şi control.

2.5 Orice auditor financiar aflat la un nivel ierarhic superior trebuie să depună
eforturi pentru a se asigura că, în cadrul organizaţiei sale, sunt elaborate
politici în scopul soluţionării conflictelor.

2.6 Organismele membre trebuie să ofere, în mod confidenţial consultanţă şi

îndrumare membrilor implicaţi în conflicte de etică.

16
SECŢIUNEA 3

Competenţă profesională

3.1. Auditorii financiari nu trebuie să se autocaracterizeze ca având cunoştinţele şi

experienţa pe care nu o au.

3.2. Competenţa profesională poate fi separată în 2 etape (faze)

a) Atingerea competenţei profesionale

Atingerea competenţei profesionale presupune, iniţial, un standard

ridicat de educaţie urmată apoi de o educaţie specifică, pregătire şi o
examinare în domenii profesionale relevante, şi chiar dacă e prevăzut
sau nu, o perioadă de experienţă în domeniu. Aceasta ar trebui să fie
modelul normal al dezvoltării pentru un auditor financiar.

b) Menţinerea competenţei profesionale

i) Menţinerea competenţei profesionale cere o continuă conştientizare a

dezvoltării permanente a profesiei contabile incluzând reglementările
naţionale şi internaţionale relevante în domeniul contabilităţii,
auditului şi alte reglementări relevante sau cerinţe statutare.

ii) Un auditor financiar ar trebui să adopte un program proiectat să

asigure controlul calităţii serviciilor profesionale prestate în
concordanţă cu reglementările naţionale şi internaţionale.

17
Secţiunea 4

Confidenţialitatea

4.1. Auditorii financiari au obligaţia de a respecta confidenţialitatea informaţiilor

despre afacerile clientului sau angajatorului dobândite dea lungul prestării
serviciilor profesionale. Obligativitatea confidenţialităţii continuă chiar şi după
încetarea relaţiilor între auditorul financiar şi client sau angajator.

4.2. Confidenţialitatea trebuie respectată de auditorul financiar, mai puţin în cazul

în care există o anumită autorizare în ceea ce priveşte prezentarea informaţiilor
sau există o obligaţie legală sau profesională de a fi prezentate.

4.3. Auditorii financiari au obligaţia să se asigure că personalul din subordine şi

persoanele de la care s-a obţinut consultanţă sau asistenţă respectă principiul
confidenţialităţii.

4.4. Confidenţialitatea nu este numai o problemă de prezentare a informaţiilor. Se

cere ca un auditor financiar, ce a obţinut informaţii în timpul prestării
serviciilor profesionale să nu folosească şi nici să nu pară că foloseşte
informaţia cu scopul de a obţine avantaje personale sau în avantajul unei terţe
părţi.

4.5. Un auditor financiar are acces la mai multe informaţii confidenţiale despre
client sau afacerea angajatorului ce nu sunt, în mod normal, prezentate
publicului. De aceea, auditorul financiar trebuie să se asigure că nu va face
prezentări neautorizate altor persoane. Acest lucru nu se aplică unei prezentări
a unor astfel de informaţii făcute în scopul de a înlătura responsabilitatea
auditorului financiar în concordanţă cu standardele profesiei.

4.6. Este în interesul publicului şi al profesiei ca standardele profesiei referitoare la

confidenţialitate să fie definite şi să fie furnizate îndrumări asupra naturii şi
gradului obligaţiei de confidenţialitate, precum şi circumstanţele în care
prezentarea de informaţii dobândite în cursul furnizării de servicii profesionale
pot fi permise sau solicitate.

4.7. Oricum, trebuie să se recunoască că totuşi confidenţialitatea informaţiei

constituie o parte a statutului sau Principiile generale de drept (Common law)
şi de aceea cerinţele etice detaliate referitoare la etică vor depinde de legea
ţării a fiecărui membru (legea naţională a membrului).

4.8. Următoarele sunt exemple de probleme ce ar trebui luate în considerare în a

determina dacă informaţia confidenţială trebuie luată în considerare:

a) Atunci când prezentarea este autorizată. Atunci când autorizarea

prezentării informaţiilor este dată de client sau de angajator, interesul
tuturor părţilor incluzând pe cel al terţilor al căror interese pot fi
afectate trebuie luate în considerare .

18
 b) Atunci când prezentarea este cerută de lege. Exemple de cazuri când
auditorul financiar îi este cerut prin lege să prezinte informaţii
confidenţiale sunt:

i) Să producă documente sau să ofere probe în cazul unor

proceduri legale; şi
ii) Să prezinte autorităţii publice în măsură, nerespectarea
prevederilor legale care sunt descoperite.

c) Atunci când există o obligaţie sau drept profesional de a prezenta

informaţiile:

De a respecta standardele tehnice sau cerinţele etice; o astfel de

prezentare nu este contrară cu această secţiune;

Pentru a proteja interesele profesiei de auditor financiar în cazul

procedurilor legale;

Pentru a fi în concordanţă cu revizuirea calităţii sau revizuirea colegială

a organismului membru sau a organismului profesional;

Pentru a răspunde unei cereri sau investigaţii făcută de organismul

membru sau organismul profesional.

4.9. Atunci când auditorul financiar a decis că informaţia confidenţială poate fi

prezentată, următoarele probleme trebuie avute în vedere:

• Dacă toate faptele sunt sau nu cunoscute şi întemeiate, şi până la un

anumit punct dacă este posibil; atunci când situaţia implică o faptă
sau o opinie neîntemeiată, raţionamentul profesional trebuie folosit
în a determina tipul prezentării ce trebuie făcute, dacă este posibil;

• Ce tip de comunicare se aşteaptă şi persoana căreia i se adresează;

în particular, auditorul financiar trebuie să se asigure că părţile
cărora comunicarea le este adresată sunt cei adecvaţi şi au
responsabilitatea de a acţiona în consecinţă; şi

• Auditorul financiar trebuie sau nu să ia în considerare implicaţiile

legale ca urmare a comunicării efectuate şi consecinţele ce decurg
din aceasta.

În astfel de situaţii, auditorul financiar trebuie să ia în considerare necesitatea unei

consultanţe juridice şi/sau consultarea organismului profesional implicat.

19
Secţiunea 5

Practica fiscală

5.1. Un auditor financiar ce oferă servicii de consultanţă fiscală este îndreptăţit să

apere interesul clientului, sau al angajatorului, cu condiţia ca serviciul prestat
cu competenţă profesională, să nu afectează sub nici o formă integritatea şi
obiectivitatea, şi în opinia sa de auditor financiar este în concordanţă cu legea.
Neclarităţile pot fi rezolvate în favoarea clientului sau al angajatorului dacă
pentru aceasta există o justificare rezonabilă.

5.2. Un auditor financiar nu trebuie să ofere clientului sau angajatorului siguranţa

că declaraţiile fiscale şi consultanţa fiscală nu sunt atacabile. În loc de aceasta,
auditorul financiar trebuie să se asigure că totuşi clientul sau angajatorul sunt
conştienţi de limitele consultanţei fiscale şi a serviciilor de această natură
astfel încât aceştia să nu interpreteze eronat exprimarea opiniei ca fiind o
exprimare a faptelor (realităţii).

5.3. Un auditor financiar care întocmeşte sau asistă la întocmirea declaraţiilor

fiscale trebuie să-şi sfătuiască clientul sau angajatorul că responsabilitatea
pentru conţinutul declaraţiilor fiscale cade, în principal, în sarcina clientului
sau angajatorului. Auditorul financiar trebuie să ia măsurile necesare pentru a
se asigura că declaraţiile fiscale sunt corect întocmite în baza informaţiilor
primite.

5.4. Consultanţa fiscală sau opiniile cu o importanţă semnificativă oferită clientului

sau angajatului ar trebui consemnate, fie sub forma unei scrisori fie sub forma
unui memoriu pentru dosare.

5.5. Auditorul financiar nu trebuie să fie asociat cu nici o declaraţie fiscală sau
comunicare despre care există motive să se creadă că:
• Conţine o declaraţie falsă sau confuză;

• Conţine declaraţii sau informaţii prezentate într-un mod nesăbuit sau fără o
cunoaştere reală dacă acestea sunt adevărate sau false; sau

• Omit sau ascund informaţii cerute a fi prezentate, iar o astfel de omisiune

sau ascundere ar duce în eroare autorităţile fiscale.

5.6. Un auditor financiar poate să întocmească o declaraţie fiscală folosindu-se de

estimări dacă o astfel de practică este general acceptată, sau este
impracticabilă obţinerea unor date exacte. Atunci când se folosesc estimări,
acestea trebuie să fie prezentate într-o asemenea manieră astfel încât să nu fie
implicată o acurateţe mai mare decât cea existentă. Auditorul financiar ar
trebui să se asigure că sumele estimate sunt rezonabile în circumstanţele date.

5.7.1. În întocmirea declaraţiilor fiscale, un auditor financiar în mod obişnuit se

poate baza, în primul rând pe informaţiile furnizate de către client sau de către
angajator cu condiţia ca această informaţie să pară să fie rezonabilă. Cu toate
că examinarea sau revizuirea documentelor sau a altor probe în sprijinirea

20
 informaţiei nu este cerută, auditorul financiar ar trebui să încurajeze, atunci
când este cazul, ca astfel de date probante să fie puse la dispoziţie.

Suplimentar, auditorul financiar:

a) ar trebui să folosească informaţiile fiscale din anul precedent ale clientului

atunci când este posibil;

b) i se cere să facă investigaţii rezonabile atunci când informaţia prezentată pare

să fie incorectă sau incompletă; şi

c) este încurajat să facă referiri la registrele şi înregistrările contabile ale firmei.

5.8. Atunci când un auditor financiar identifică o eroare semnificativă sau o

omisiune în declaraţiile fiscale ale anului precedent (cu care auditorul
financiar poate să fie sau nu asociat), sau o omisiune în ceea ce priveşte
completarea unei declaraţii fiscale, auditorul financiar are responsabilitatea de
a:

a) informa în mod prompt clientul sau angajatorul despre eroare sau omisiune şi
să recomande ca autorităţile fiscale să fie informate despre acestea. În mod
normal auditorul financiar nu este obligat să înştiinţeze autorităţile fiscale şi
nici să o facă fără permisiune.

b) dacă clientul sau angajatorul nu corectează eroarea, auditorul financiar:

• trebuie să informeze clientul sau angajatorul că nu este posibil să acţioneze

pentru ei în legătură cu acea declaraţie sau alte informaţii asociate depuse
la autorităţile fiscale; şi

• trebuie să ia în considerare dacă asocierea sa continuă cu clientul sau

angajatorul este în orice problemă în concordanţă cu responsabilităţile
profesiei.

c) Dacă auditorul financiar conchide că relaţiile profesionale cu clientul sau

angajatorul pot fi continuate, atunci trebuie făcuţi anumiţi paşi rezonabili
pentru a se asigura că eroarea nu se va repeta în nici o viitoare declaraţie
fiscală.

d) În unele ţări, cerinţele statutare sau legale pot cere în mod obligatoriu
auditorului financiar să informeze autorităţile fiscale că nu mai există nici o
asociere între numele său şi declaraţiile fiscale şi alte informaţii de gen, şi că
reprezentarea clientului sau a angajatorului a încetat. În astfel de cazuri,
auditorul financiar ar trebui să-şi consilieze clientul sau angajatorul de poziţia
sa înainte de a informa autorităţile, şi ar trebui să nu mai dea nici un fel de
informaţii autorităţilor fără acordul clientului sau al angajatorului, numai dacă
nu este cerut de lege.

21
Secţiunea 6

Activităţi internaţionale

6.1. Atunci când se ia în considerare aplicarea cerinţelor de ordin etic în activităţi

internaţionale, pot apare o serie de probleme. Dacă un auditor financiar este
membru al profesiei numai într-o ţară sau este, de asemenea, membru al
profesiei în ţara în care serviciile sunt executate, aceasta nu trebuie să afecteze
modul de abordare a fiecărei situaţii.

6.2. Un auditor financiar autorizat într-o ţară poate fi rezident al altei ţări sau, în
mod temporar, să viziteze acea ţară pentru a presta servicii profesionale. În
toate circumstanţele, auditorul financiar trebuie să îndeplinească serviciile
profesionale în concordanţă cu standardele tehnice şi cerinţele etice relevante.
Standardele tehnice speciale ce trebuie respectate nu sunt tratate în această
secţiune. În toate celelalte cazuri, auditorul financiar trebuie să fie ghidat de
cerinţele etice stabilite mai jos.

6.3. Atunci când un auditor financiar execută servicii într-o altă ţară decât cea de
origine şi există diferenţe asupra problemelor specifice între cerinţele etice ale
celor două ţări, următoarele prevederi trebuie să fie aplicate:

• Când cerinţele etice ale ţării în care serviciile sunt executate sunt mai
puţin stricte decât codul etic emis de IFAC, atunci se va aplica ultimul;

• Când cerinţele etice ale ţării în care serviciile sunt executate sunt mai
stricte decât codul etic emis de IFAC, atunci se va aplica codul etic al
ţării unde sunt prestate serviciile;

• Atunci când cerinţele etice ale ţării de origine sunt obligatorii pentru
serviciile executate în afara ţării şi sunt mai stricte decât cele stabilite
la punctele a) şi b) de mai sus, atunci se vor aplica cerinţele ţării de
origine (în cazul publicităţii şi al solicitărilor internaţionale a se vedea
şi secţiunea 14, paragrafele 14.4 şi 14.5 de mai jos).

Secţiunea 7

Publicitatea

În marketing şi în înşişi promovarea lor şi a activităţilor, auditorul financiar

trebuie:

• să nu folosească mijloace care aduc profesia în dispută;

• să nu aibă pretenţii exagerate pentru serviciile pe care ei sunt capabili a

le oferi, pentru competenţa pe care ei o au sau pentru experienţa pe
care au câştigat-o; şi

• să nu denigreze activitatea altor auditori.

22
Partea B

APLICABILĂ TUTUROR AUDITORILOR FINANCIARI ÎN PRACTICĂ

PUBLICĂ

SECŢIA 8

Independenţa
8.1. Este în interesul public şi din această cauză, cerut de codul etic ca
membrii echipelor de audit*, ai auditorului şi atunci când este
aplicabilă, membrii societăţilor conectate*, să fie independenţi de
clienţii de audit*.

8.2. Angajamentele de asigurare au ca scop îmbunătăţirea credibilităţii

informaţiei despre o anumită problemă prin evaluarea conformităţii
problemei în cauză, sub toate aspectele semnificative, cu un anumit set
de criterii. Standardele Internaţionale privind Angajamentele de
Asigurare (ISAE) emise de IAASB prescriu obiectivele şi elementele
unor angajamente de asigurare menite să ofere un nivel ridicat sau
moderat de asigurare. IAASB a mai emis, de asemenea, standarde
pentru anumite angajamente de asigurare. De exemplu, Standardele
Internaţionale de Audit prevăd anumite standarde pentru audit (un
nivel ridicat de asigurare) sau revizuire (nivel moderat de asigurare) al
situaţiilor financiare.

Paragrafele de la 8.3. la 8.6. sunt preluate din Standardele

Internaţionale privind Angajamentele de Asigurare (ISAE) şi descriu
natura unui angajament de audit. Aceste paragrafe sunt prezentate aici
numai pentru a descrie natura unui angajament de audit. Pentru a
obţine o înţelegere completă a obiectivelor şi elementelor unui
angajament de audit este necesar să se facă referire la întregul text
conţinut de ISAE.

8.3. Dacă un anumit angajament este un angajament de audit, va depinde de

faptul dacă sunt întocmite toate următoarele elemente:

a) o relaţie cu trei părţi ce implică:

i. un auditor financiar;

ii. o parte responsabilă; şi

iii. un utilizator de drept

b) o problemă abordată;

23
 c) criterii adecvate;

d) un proces de angajament; şi

e) o concluzie.

Partea responsabilă şi utilizatorul de drept vor fi adesea din organizaţii

separate dar nu în mod necesar. Partea responsabilă şi utilizatorul de drept pot
fi amândoi din aceeaşi organizaţie. De exemplu, un organism de conducere
poate să caute o asigurare cu privire la informaţiile provenite de la o
componentă din cadrul organizaţiei. Relaţia dintre persoana responsabilă şi
utilizatorul vizat trebuie privită în contextul unui anumit angajament.

8.4 Există o gamă largă de angajamente prin care se poate obţine un nivel
mare sau mediu de asigurare. Astfel de angajamente pot include:

● Angajamente de a raporta o gamă largă de subiecte care acoperă informaţii

financiare şi ne-financiare;

● Angajamente de atestare şi de raportare directă ;

● Angajamente de raportare internă şi externă; şi

● Angajamente în sectorul public şi privat.

8.5 Obiectul unui angajament de audit poate avea mai multe forme ca de
exemplu:

● Date (de exemplu: informaţii financiare istorice sau în perspectivă,

informaţii statistice, indicatori de performanţă);

● Sisteme şi procese (de exemplu: controale interne); sau

● Conduită (de exemplu: guvernanţă corporativă, conformitatea cu

reglementările, managementul resurselor umane).

8.6 Nu toate angajamentele executate de auditorii financiari sunt

angajamente de asigurare. Alte angajamente preluate frecvent de
auditorii financiari care nu sunt angajamente de asigurare includ:

• Proceduri agreate;

• Compilarea de informaţii financiare sau de altă natură;

• Întocmirea declaraţiilor fiscale unde nu există exprimarea unei

concluzii şi consultanţă fiscală;
• Consultanţă managerială; şi

• Alte servicii de consultanţă.

24
 8.7 Această secţiune din Codul de Conduita Etică (aceasta secţiune) oferă
cadrul general creat pe principii pentru a identifica, a evalua şi a
răspunde ameninţărilor asupra independenţei. Acest cadru general
stabileşte principiile pe care membrii echipelor de audit, auditorii sau
societăţile conectate trebuie să le folosească pentru a identifica
ameninţările asupra independenţei, pentru a evalua importanţa acestor
ameninţări şi dacă aceste ameninţări nu sunt clar nesemnificative,
pentru a identifica şi aplica măsuri de siguranţă în vederea eliminării
lor sau reducerii la un nivel acceptabil. Raţionamentul profesional este
important pentru a determina ce măsuri de siguranţă trebuie aplicate.
Anumite măsuri pot elimina ameninţarea, în timp ce altele o pot reduce
pana la un nivel acceptabil. Această secţiune solicită membrilor
echipelor de audit, auditorilor sau societăţilor conectate să aplice
principiile în situaţiile particulare. Exemplele prezentate au scopul de a
ilustra aplicarea principiilor din aceasta secţiune şi nu au menirea sau
nu ar trebui să fie interpretate ca o listă exhaustivă a tuturor
circumstanţelor care pot crea ameninţări asupra independenţei. În
consecinţă nu este suficient ca un membru al unei echipe de audit , un
auditor sau o societate conectată să ia în considerare doar exemplele
prezentate, ci trebuie să aplice principiile din această secţiune în
situaţiile particulare cu care se confruntă.

A. O abordare a independenţei

8.8 Independenţa presupune:

a) Independenţa în gândire:
Gândirea care permite exprimarea unei opinii fără a fi afectată de influenţe
care pot compromite raţionamentul profesional îngăduind unui individ să
acţioneze cu integritate şi să îşi exercite obiectivitatea şi scepticismul
profesional.

b) Independenţa în aparenţă:
Evitarea evenimentelor şi circumstanţelor care sunt atât de semnificative
încât o terţă parte raţională şi informată, cunoscând toate informaţiile
relevante, inclusiv metodele de siguranţă aplicate, ar putea concluziona că
integritatea, obiectivitatea sau scepticismul profesional al unui auditor sau
al unui membru al unei echipe de audit au fost compromise.

8.9 Utilizarea termenului de “independenţă” de unul singur poate crea

neînţelegeri. Prin el însuşi termenul poate permite observatorilor presupunerea
că o persoana care exercită raţionamentul profesional trebuie să nu fie
implicată în nici o relaţie economică, financiară sau de altă natură. Acest lucru
este imposibil pentru că orice membru al auditoruluiăţii are relaţii cu ceilalţi
membri .Astfel importanţa relaţiilor economice, financiare sau de altă natură
trebuie să fie evaluată din punct de vedere al unei terţe părţi, care fiind
informată în legătură cu toate informaţiile relevante poate considera relaţiile
respective ca fiind inacceptabile.

25
8.10 Multe situaţii diferite sau combinări de situaţii pot fi relevante şi astfel este
imposibil să definim fiecare situaţie care creează ameninţări asupra
independenţei şi să specificăm acţiunile potrivite care trebuie întreprinse
pentru a reduce aceste ameninţări. Mai mult, natura angajamentelor de
asigurare poate fi diferită şi în consecinţă pot exista diferite ameninţări care
solicită aplicarea a diferite metode de siguranţă. Un cadru general care solicită
auditorilor şi membrilor echipelor de audit să identifice, să evalueze şi să
răspundă ameninţării asupra independenţei nu doar să se conformeze cu un set
de reguli care pot fi arbitrare şi de aceea este în interesul public.

8.11 Această secţiune se bazează pe o astfel de abordare conceptuală care ia în

considerare ameninţări asupra independenţei, metode de siguranţă acceptate şi
interesul public. In cadrul acestei abordări auditorul şi membrii echipelor de
audit au obligaţia de a identifica şi evalua circumstanţele şi relaţiile care
creează ameninţări asupra independenţei şi să acţioneze în mod adecvat pentru
a le elimina sau reduce la un nivel acceptabil prin aplicarea metodelor de
siguranţă. Pe lângă identificarea şi evaluarea relaţiilor dintre auditor, societăţi
conectate, membri ai echipei de audit şi client, trebuie să se ţină cont de
posibilitatea ca relaţiile dintre indivizii care nu fac parte din echipa de audit şi
client să creeze ameninţări asupra independenţei.

8.12 Această secţiune oferă cadrul general de principii pe care membrii echipelor
de audit, auditorii şi societăţile conectate trebuie să le folosească pentru a
identifica ameninţările asupra independenţei, pentru a evalua importanţa
acestor ameninţări şi în cazul în care acestea nu sunt clar nesemnificative, să
se identifice şi să se aplice metode de siguranţă pentru a le elimina, sau a le
reduce la un nivel acceptabil, astfel încât să nu fie compromisă independenţa
raţionamentului sau independenţa în aparenţă.

8.13 Principiile din această secţiune sunt aplicabile tuturor angajamentelor de

asigurare. Natura tuturor ameninţărilor la adresa independenţei şi măsurile de
siguranţă necesare pentru a elimina toate riscurile sau de a le reduce la un
nivel acceptabil, diferă depinzând de caracteristicile fiecărui angajament:
indiferent dacă angajamentul de audit este: angajament de audit* sau alt tip,
şi în cazul unui angajament de audit care nu este un angajament de audit,
există un scop, un subiect în cauză şi utilizatori ai raportului. Un auditor
trebuie de aceea să evalueze atât circumstanţele relevante, natura
angajamentelor şi ameninţările la independenţă atunci când ia o decizie să
accepte sau să continue un angajament, cât şi măsurile de siguranţă necesare şi
dacă o persoană anume poate face parte din echipa de audit.

8.14 Angajamentele de audit sunt adresate şi oferă asigurare unei game largi de
potenţiali utilizatori. În plus, pe lângă independenţa în gândire, independenţa
în aparenţa are o importanţă semnificativă. Ca atare, pentru clienţii de audit*,
membrii echipei de audit, auditorul şi societăţile conectate sunt obligaţi să fie
independenţi faţă de acest client. Condiţii similare se aplică şi în cazul unor
angajamente de asigurare care sunt angajamente non-audit şi ca atare membrii
echipei de audit şi auditorul trebuie să prezinte independenţă faţă de clientul
lor. In cazul acestor angajamente (de audit sau non-audit) trebuie luate în

26
 considerare orice ameninţări care auditorul are motive să creadă pot fi create
de interesele societăţii conectate si relaţiile acestora.

8.15 În cazul unui raport emis către un client non-audit pentru o gamă restrânsă de
utilizatori, se presupune că acestor utilizatori li s-a adus la cunoştinţă că
raportul este doar în folosul lor şi că au fost luate în considerare în emiterea
acestuia doar anumite condiţii speciale, cum ar fi natura, întinderea şi scopul
muncii de audit precum şi modul în care au fost evaluate elementele în cauză.
Faptul că li s-a adus la cunoştinţă utilizatorilor acest lucru, precum şi
capacitatea auditorului de a comunica, stabilind astfel măsurile de siguranţă cu
toţi utilizatorii raportului creşte eficienţa şi se asigură un grad mai mare de
independenţă. Aceste circumstanţe pot fi luate în considerare de auditori în
evaluarea ameninţărilor la adresa independenţei şi în luarea măsurilor de
siguranţă necesare pentru a elimina sau a reduce ameninţările la un nivel
acceptabil. Minimul necesar pentru asigurarea independenţei este să se aplice
măsurile de siguranţă din această secţiune pentru a evalua independenţa
membrilor echipei de audit din punct de vederea al relaţiilor de rudenie cu
clientul. În plus, dacă auditorul a avut un interes financiar semnificativ direct
sau indirect faţă de clientul lui, ameninţarea de auto-interes creată ar fi atât de
semnificativă încât nici o măsură de asigurare nu ar putea fi luată pentru a o
reduce la un nivel acceptabil. O considerare limitată faţă de orice ameninţări
create de interesele şi relaţiile societăţii conectate poate fi suficientă.

8.16 Ca atare:

• Pentru angajamente de asigurare oferite unui client de audit, membrii

echipei de audit, auditorul şi firmele interconectate ale acestuia, trebuie să
prezinte independenţă faţă de clientul de audit;

• Pentru angajamente non-audit acolo unde raportul de audit nu se

adresează unei game restrânse de utilizatori, membri echipei de audit şi
auditorul trebuie să prezinte independenţă faţă de clientul lor; şi

• Pentru angajamentele non-audit al cărui raport este adresat unei game

restrânse de utilizatori, membri echipei de audit trebuie să prezinte
independenţă faţă de clientul lor. În plus, auditorul nu trebuie să prezinte
nici un interes financiar semnificativ direct sau indirect faţă de clientul lui.

Aceste cerinţe privind respectarea principiului independenţei sunt ilustrate în tabelul

de mai jos:

27
 Tipul de angajament de audit
Non-audit
CLIENT Non-audit cu restricţie
Audit fără restricţii
pentru anumiţi utilizatori
de utilizare
CLIENT Echipa de audit, auditorul şi firmele
DE conectate cu aceasta
AUDIT
CLIENT DE Echipa de audit Echipa de audit şi auditorul nu
ASIGURARE şi auditorul au interese financiare faţă de
NON-AUDIT client

8.17 Ameninţările şi măsurile de siguranţă identificate în această secţiune sunt

discutate în contextul intereselor şi relaţiilor între auditor, societăţi conectate,
un membru al echipei de audit şi clientul de audit. În cazul unui client cotat la
bursă, auditorului şi oricare societate conectată li se cere să ia în considerare şi
legăturile cu părţile afiliate ale clientului. In mod ideal aceste părţi afiliate ale
clientului precum şi interesele şi relaţiile ce există cu aceştia ar trebui
identificate anterior. Pentru ceilalţi clienţi atunci când echipa de audit are
motive să creadă că există o astfel de parte afiliată care ar putea aduce
ameninţări la adresa independenţei, va trebui să ia în considerare şi acea parte
afiliată în evaluarea independenţei şi aplicarea măsurilor de siguranţă
adecvate.

8.18 Evaluarea ameninţărilor la adresa independenţei trebuie documentată prin

probe obţinute atât înainte de acceptarea angajamentului cât şi în timp ce
acesta se desfăşoară. Această obligaţie de a face această evaluare apare atunci
când auditorul, o societate conectată sau un membru al echipei de audit ştie
sau are motive întemeiate să bănuiască orice fel de circumstanţe care ar putea
compromite independenţa. Pot apare ocazii când auditorul, o societate
conectată sau un individ în mod neintenţionat să poată încălca aceasta
secţiune. Dacă apare în mod neintenţionat o astfel de încălcare, aceasta nu ar
trebui să compromită principiul independenţei dacă auditorul deţine politici de
control al calităţii proprii şi proceduri de asigurare a independenţei, şi atunci
când această încălcare este descoperită să o corecteze prompt şi să ia măsurile
de siguranţă necesare.

8.19 În această secţiune sunt făcute referinţe către ameninţările semnificative şi

nesemnificative care trebuie luate în considerare în procesul de evaluare a
independenţei. Atunci când se evaluează gradul de importanţă al fiecărei
probleme atât factorii calitativi cât şi cei cantitativi trebuie luaţi în considerare.
O problemă poate fi considerată clar nesemnificativă atunci când este
considerată a fi atât trivială cât şi inconsecventă.

28
 Obiectivele şi structura acestei secţiuni
8.20 Obiectivul acestei secţiuni este de a asista auditorii şi membrii echipei de audit
în :

a) Identificarea ameninţărilor la adresa independenţei;

b) A evalua dacă aceste ameninţări sunt clar nesemnificative;

c) În cazul în care aceste ameninţări nu sunt în mod clar nesemnificative,

identificarea şi aplicarea de măsuri de siguranţă adecvate pentru a elimina sau
a reduce ameninţarea la un nivel acceptabil.

În situaţia în care nu există măsuri de siguranţă care sa reducă ameninţarea la un nivel

acceptabil, singurele posibile acţiuni sunt eliminarea acelor activităţi sau interesele
care generează ameninţarea sau să refuze să accepte sau să continue angajamentul.

8.21 Această secţiune scoate în evidenţă ameninţarea la adresa independenţei

(paragraful 8.28-8.33), apoi analizează măsurile de siguranţă capabile să
elimine aceste ameninţări sau de a le reduce la un nivel acceptabil (paragraful
8.34-8.47). În concluzie sunt prezentate anumite exemple care arată cum
această abordare conceptuală a independenţei trebuie aplicată la anumite
circumstanţe şi relaţii specifice. Exemplele pun în discuţie ameninţarea la
adresa independenţei care pot lua naştere în anumite circumstanţe şi relaţii
specifice (de la paragraful 8.100 în colo). Judecata profesională este folosită
pentru a determina măsurile de siguranţă adecvate pentru a elimina
ameninţările la adresa independenţei sau de a le reduce la un nivel acceptabil.
În anumite exemple ameninţările la adresa independenţei sunt atât de
semnificative încât singurele posibile acţiuni sunt să se elimine activităţile sau
interesele care generează aceea ameninţare sau să refuze să accepte sau să
continue angajamentul. În alte exemple ameninţarea poate fi redusa la un nivel
acceptabil prin aplicarea unor masuri de siguranţă. Exemplele nu trebuie să fie
privite exhaustive.

8.22 Când ameninţările la adresa independenţei nu sunt în mod clar

nesemnificative, iar auditorul acceptă să continue angajamentul, decizia
trebuie documentată. Această documentare trebuie să includă o descriere a
tuturor ameninţărilor şi a măsurilor de siguranţă aplicate pentru a le elimina
sau de a le reduce la un nivel acceptabil.

8.23 Procesul de evaluare a gradului de importanţă a fiecărei ameninţări la adresa

independenţei şi măsurile de siguranţă necesare pentru a le reduce la un nivel
acceptabil trebuie să ţină cont şi de interesul public. Anumite entităţi pot fi şi
de interes public semnificativ prin obiectul lor de activitate, prin mărimea sau
statutul lor ele pot avea o gamă largă de interese. Exemple de astfel de entităţi
pot include societăţi cotate, instituţii de credit, societăţi de asigurare, fonduri
de pensii. Datorită interesului public semnificativ în situaţiile financiare ale
societăţilor cotate, există paragrafe distincte ce tratează problemele specifice
auditului societăţilor cotate. Trebuie acordată atenţie principiilor stabilite în

29
 această secţiune în relaţia cu societăţile cotate şi alţi clienţi de audit care ar
putea avea un interes public semnificativ.

Perspective naţionale
8.24 Această secţiune stabileşte un cadru general conceptual pentru cerinţele de
independenţă ale angajamentelor de audit ce creează un standard internaţional
ce trebuie să stea la baza fiecărui standard naţional în parte. Ca atare nici unui
auditor sau organism membru nu i se permite să aplice standarde mai puţin
stringente decât cele prezentate în această secţiune. Atunci când unui auditor
sau organism membru i se interzice de către lege să aplice unele părţi sau
întreaga secţiune, ele trebuie totuşi să se conformeze în a aplica toate celelalte
părţi ale secţiunii.

8.25 Anumite exemple din această secţiune indică modul în care trebuiesc aplicate
aceste principii pentru auditul societăţilor cotate. Atunci când un organism
membru alege să nu facă o diferenţiere între auditul societăţilor cotate şi
celelalte societăţi, exemplele prezentate şi care sunt aplicabile societăţilor
cotate trebuie aplicate şi celorlalte societăţi.

8.26 Când un auditor îşi desfăşoară un angajament de audit în concordanţă cu

Standardele Internaţionale de Asigurare în vigoare sau cu alte standarde
specifice emise de către conducerea acestei instituţii internaţionale cum ar fi
auditul sau revizuirea situaţiilor financiare în concordanţă cu Standardele
Internaţionale de Audit, membrii echipei de audit şi auditorul trebuie să aplice
în întregime această secţiune, singura excepţie fiind o posibilă interdicţie a
unei legi sau reglementare. În astfel de cazuri membrii echipei de audit şi
auditorul cu excepţia acelei interdicţii trebuie să aplice toate celelalte părţi din
această secţiune.

8.27 Unele ţări şi culturi au conturat, fie prin legislaţie sau prin practică comună
definiţii ale relaţiilor diferite de cele folosite în această secţiune. De exemplu
anumiţi legiuitori naţionali au prescris liste cu indivizi care trebuie priviţi ca
membrii apropiaţi de familie alţii decât cei incluşi în definiţia din această
secţiune. Auditori, societăţi conectate si membrii echipelor de audit trebuie să
fie informaţi în legătură cu aceste diferenţe şi să se conformeze cerinţelor mai
importante.

Ameninţări asupra independenţei

8.28 Independenţa poate fi afectată de interesul propriu, auto-revizuire,
reprezentare legală, familiaritate şi intimidare.

8.29 Ameninţarea de interes propriu apare atunci când un auditor sau un membru
al echipei de audit poate beneficia de un interes financiar sau poate intra în
conflict de interes propriu cu un client de audit.

Exemple de circumstanţe care pot crea o astfel de ameninţare include, dar nu

sunt limitate la:
(a) Un interes financiar direct sau un interes financiar semnificativ indirect
la un client de audit;

30
 (b) Un împrumut sau o garanţie oferită sau primită din partea unui client
de audit sau a directorilor sau managerilor;

(c) Dependenţa nepotrivită cu privire la onorariile totale din partea unui

client de audit;

(d) Grija legată de posibilitatea pierderii angajamentului;

(e) A avea o relaţie de afaceri apropiată cu un client de audit;

(f) Angajarea posibilă la un client de audit; şi

(g) Onorarii contingente legate de angajamentele de audit.

8.30 “Ameninţarea de auto-revizuire” apare când (1) orice rezultat sau raţionament
asupra unui angajament anterior de audit sau de altă natură trebuie reevaluat
pentru a se ajunge la o concluzie în legătură cu angajamentul de audit sau (2)
când un membru al echipei de audit a fost anterior director sau funcţionar al
clientului de audit sau a fost angajat într-o poziţie prin care exercita o influenţă
directă şi semnificativă asupra subiectului angajamentului de audit.
Exemple de circumstanţe care pot crea o astfel de ameninţare include, dar nu
sunt limitate la:

a) Un membru al echipei de audit este sau a fost recent director sau

funcţionar al clientului de audit;

b) Un membru al echipei de audit este sau a fost recent angajat al

clientului de audit într-o poziţie în care exercita influenţă directă şi
semnificativă asupra obiectului angajamentului de audit;

c) Oferirea de servicii pentru un client de audit care afectează în mod

direct obiectul angajamentului de audit; şi

d) Pregătirea datelor iniţiale utilizatorului pentru întocmirea situaţiilor

financiare sau întocmirea altor înregistrări care reprezintă obiectul
angajamentului de audit.

8.31 “Ameninţarea de reprezentare legală“ apare când un auditor sau un membru al

echipei de audit promovează sau poate fi perceput că ar promova poziţia sau
opinia unui client de audit până la punctul la care obiectivitatea poate fi
percepută ca fiind compromisă. Acesta ar putea fi cazul în care un auditor
poate sa subordoneze raţionamentul sau la cel al clientului.

Exemple de circumstanţe care pot crea o astfel de ameninţare include, dar nu

sunt limitate la:

(a) Vânzarea sau promovarea acţiunilor sau altor tipuri de proprietate

deţinute la un client de audit; şi

31
 (b) A acţiona ca reprezentant din partea unui client de audit în cazul
litigiilor sau în soluţionarea disputelor cu terţe părţi.

8.32 “Ameninţarea de familiaritate “ apare când în virtutea unei relaţii apropiate cu

un client de audit, directorii, funcţionarii sau angajaţii, un auditor sau membru
al echipei de audit ajunge să apere interesele clientului.

Exemple de circumstanţe care pot crea o astfel de ameninţare includ, dar nu

sunt limitate la:

(a) Un membru al echipei de audit are o ruda de gradul I sau un membru

apropiat de familie care este director sau funcţionar al clientului de audit;

(b) Un membru al echipei de audit are o ruda de gradul I sau un membru

apropiat de familie care ca şi angajat al clientului de audit se află într-o
poziţie din care poate exercita influenţă directă şi semnificativă asupra
obiectului angajamentului de audit;

(c) Un fost partener al auditorului este director, funcţionar al clientului de

audit sau angajat aflat în poziţia de a exercita influenţă directă şi
semnificativă asupra angajamentului de audit;

(d) Asocierea pe termen lung al unui membru senior al echipei de audit cu

un client de audit; şi

(e) Acceptarea de cadouri sau ospitalitate, cu excepţia cazului în care

valoarea este nesemnificativă din partea clientului de audit , a directorilor,
funcţionarilor sau angajaţilor săi.

8.33 “Ameninţarea de intimidare “ apare când un membru al echipei de audit este

împiedicat să acţioneze obiectiv şi să-şi exercite scepticismul profesional prin
ameninţări reale sau aparente din partea directorilor, funcţionarilor sau
angajaţilor clienţilor de audit .

Exemple de circumstanţe care pot genera o astfel de ameninţare includ dar nu

se limitează la:

(a) pericolul înlocuirii din cauza unor dezacorduri cu privire la aplicarea

unui principiu contabil; şi

(b) presiuni pentru reducerea neadecvată a volumului muncii prestate

pentru a reduce onorariile aferente.

Măsuri de siguranţă

8.34 Auditorul şi membrii echipei de audit trebuie să-şi păstreze independenţa

luând în considerare contextul în care îşi desfăşoară activitatea, ameninţările
cu privire la independenţă şi măsurile de siguranţă disponibile pentru a elimina
aceste ameninţări sau pentru a le reduce până la un nivel acceptabil.

32
8.35 Când se identifică astfel de ameninţări semnificative, înafara celor care sunt
clar nesemnificative, trebuie identificate şi puse în aplicare măsuri de
siguranţă adecvate pentru a elimina sau a reduce la un nivel acceptabil aceste
ameninţări. Această decizie trebuie documentată. Natura măsurilor de
siguranţă aplicabile va varia în funcţie de circumstanţe. Trebuie avut în vedere
şi ceea ce o terţă parte, rezonabilă şi informată şi în cunoştinţă de toate
informaţiile relevante inclusiv măsurile de siguranţă adoptate, ar conchide ca
fiind inacceptabil. Trebuie ţinut cont şi de importanţa ameninţării, natura
angajamentului de audit, cui se adresează raportul de audit şi structura firmei
de audit.

8.36 Măsurile de siguranţă se împart în trei mari categorii:

a) măsuri create de profesie, legislaţie sau regulamente;

b) măsuri de siguranţă la nivelul clientului; şi

c) măsuri de siguranţă ce se încadrează în sistemul şi procedurile firmei de

audit.

Auditorul şi membrii echipei de audit trebuie să selecteze măsurile de siguranţă

adecvate pentru a elimina sau reduce ameninţările care sunt semnificative la adresa
independenţei până la un nivel acceptabil

8.37 Măsurile de siguranţă cerute de profesie, legislaţie sau regulamente includ

următoarele:
a) cerinţe de pregătire profesională şi experienţă pentru a avea acces la
profesie;

b) cerinţe de pregătire continuă;

c) standarde profesionale, monitorizarea activităţii şi măsuri disciplinare;

d) revizuirea sistemului de control al calităţii firmei efectuată de o persoană

independentă (externă firmei);

e) cerinţe de independenţă a firmei de audit prevăzute în legislaţia ce

reglementează profesia.

8.37 Măsurile de siguranţă la nivelul clientului includ următoarele:

a) când managementul clientului de audit se întâlneşte cu reprezentanţii

firmei de audit şi persoane altele decât cele din conducere stabileşte sau
aprobă întâlnirea;

b) clientul de audit are angajaţi competenţi în luarea deciziilor manageriale;

c) politicile şi procedurile care accentuează intenţia clientului de audit de a

efectua o raportare financiară corectă;

33
 d) proceduri interne care asigură stabilirea obiectivă a onorariilor pentru
lucrări ce nu vizează angajamente de audit;
e) o structură de guvernare corporatistă cum ar fi un comitet de asigurare care
să furnizeze o imagine de ansamblu corespunzătoare şi comunicate cu
privire la serviciile oferite de firmă.

8.39 Comitetele de audit pot avea un rol important în guvernarea corporativă atunci
când sunt independente de managementul clientului şi pot asista Consiliul de
Administraţie pentru a se convinge că un auditor este independent în
efectuarea angajamentului de audit. Ar trebui să existe o comunicare periodică
între auditor şi comitetul de audit (sau alt organism corporatist dacă nu există
un comitet de audit) al societăţilor cotate, cu privire la relaţii şi alte aspecte ce
pot fi, în opinia auditorului, percepute că ar influenţa independenţa.

8.40 Auditorii ar trebui să stabilească politici şi proceduri cu privire la

independenţă, comunicarea cu comitetele de audit sau alte organisme
însărcinate cu guvernanţa. În cazul angajamentului de audit al societăţilor
cotate, auditorul trebuie să comunice verbal şi în scris cel puţin anual toate
relaţiile şi alte aspecte în legătura cu clientul de audit care în opinia auditorului
pot fi percepute că ar putea influenţa independenţa. Aspectele comunicate vor
varia în funcţie de circumstanţe şi trebuie decise de auditor, dar trebuie să se
refere la aspectele relevante menţionate în această secţiune.

8.41.1 Măsurile de siguranţă ce se încadrează în sistemul şi procedurile firmei de

asigurare pot include:

a) Accentuarea din partea conducerii auditorului a importanţei independenţei şi

faptului că membrii echipei de audit acţionează în interesul public;

b) Politici şi proceduri de a implementa şi monitoriza calitatea controlului

angajamentelor de audit;

c) Politici de independenţă cu privire la identificarea ameninţărilor la adresa

independenţei, evaluarea importanţei acestora şi identificarea şi aplicarea
măsurilor de siguranţă pentru a le elimina sau reduce până la un nivel
acceptabil;

d) Politici şi proceduri interne de urmărire a respectării politicilor şi procedurilor

auditorului cu privire la independenţă;

e) Politici şi proceduri care să permită identificarea intereselor sau relaţiilor

dintre auditor sau membrii echipei de audit şi clientul de audit;

f) Politici şi proceduri de urmărire şi, dacă este necesar, rezolvare a încrederii în

veniturile primite de la un singur client de audit;

g) Utilizarea unor parteneri diferiţi şi echipe cu lini separate de raportare pentru

servicii non-audit pentru un client de audit;

34
 h) Politici şi proceduri ce interzic persoanelor care nu sunt membre ale echipei de
audit să influenţeze rezultatul acestei activităţi;

i) Comunicarea în intervale de timp a politicilor şi procedurilor auditorului,

precum şi a schimbărilor acestora, tuturor partenerilor şi personalului de
specialitate, inclusiv pregătirea profesională adecvată ce urmează un urma
acestora;

j) Desemnarea unui membru al managementului superior drept responsabil

pentru supravegherea funcţionari corespunzătoare a sistemului de măsuri de
siguranţa;

k) Mijloace de a sfătui partenerii şi personalul de specialitate cu privire la acei

clienţi şi entităţi afiliate faţă de care trebuie să fie independenţi;

l) Un mecanism disciplinar care să promoveze conformitatea cu politicile şi

procedurile; şi

m) Politici şi proceduri ce împuternicesc personalul să comunice nivelelor

superioare ale auditorului orice problemă de independenţă şi obiectivitate care
îi priveşte; Aceasta include informarea personalului asupra procedurilor
accesibile lor.

8.42 Măsurile de siguranţă în interiorul sistemului şi procedurilor auditorului pot

include măsuri de siguranţă specifice angajamentului cum ar fi:

a) Implicarea încă unui profesionist pentru a revizui munca efectuată sau a oferi
sfaturi, după caz. Această persoană poate fi din afara auditorului sau societăţii
conectate sau cineva din interiorul auditorului sau societăţii conectate care nu
a fost asociată cu echipa de audit;

b) Consultarea unei terţe părţi, cum ar fi comitetul independent al directorilor,

organismul profesional de reglementare sau alt profesionist în domeniu;

a. Rotaţia personalului din conducerea superioară;

c) Discutarea problemelor legate de independenţa cu comitetul de audit sau alt

organism preocupat cu guvernanţa;

d) Prezentarea comitetului de audit sau a altor organisme preocupate cu

guvernanţa, natura serviciilor prestate şi a mărimea onorariilor percepute;

e) Politici şi proceduri de prevenire a membrilor echipei de audit să nu ia sau sa-

şi asume responsabilitatea pentru deciziile manageriale ale clientului;

a. Implicarea unui alt auditor pentru a efectua sau a reface părţi ale
angajamentului de audit;

35
 f) Implicarea unui alt auditor să refacă serviciile non-audit pentru a-şi putea
asuma responsabilitatea pentru acest serviciu;

g) Înlocuirea unei persoane din echipa de audit când interesul financiar individual
sau relaţiile sale creează o ameninţare asupra independenţei.

8.43 Când masurile de siguranţă disponibile, cum sunt cele de mai sus, sunt
insuficiente pentru a elimina ameninţările la adresa independentei sau pentru a
le reduce până la un nivel acceptabil sau când un auditor alege să nu elimine
activităţile sau interesele ce dau naştere acestor ameninţări, singura măsură
accesibila va fi refuzul de a efectua sau retragerea din angajamentul de audit.

Perioada angajamentului
8.44 Membrii echipei de audit şi auditorul trebuie să fie independenţi faţă de client
pe parcursul perioadei angajamentului de audit. Perioada angajamentului
începe când echipa de audit începe să presteze servicii de audit şi se termină
când este întocmit raportul de audit, cu excepţia cazurilor în care angajamentul
este de natură recurentă. Dacă se aşteaptă ca angajamentul de audit să fie
recurent, perioada angajamentului se termină cu notificarea oricăreia dintre
părţi că relaţiile profesionale încetează, sau prin emiterea raportului final de
audit, oricare intervine mai târziu.

8.45 În cazul unui angajament de audit, perioada de angajament include perioada

acoperită de situaţiile financiare asupra cărora sa efectuat raportul de către
auditor. Când o entitate devine client de audit în cursul sau după perioada
pentru care auditorul întocmeşte situaţiile financiare, auditorul trebuie să aibă
în vedere dacă pot constitui ameninţări la adresa independenţei, următoarele:

- Relaţiile financiare şi de afaceri cu clientul de audit în cursul sau după

perioada la care se referă situaţiile financiare, dar înainte de acceptarea
angajamentului de audit;

- Servicii anterioare furnizate clientului de audit;

Similar în cazul unui angajament de audit care nu este un angajament de audit,

auditorul trebuie să aibă în vedere dacă orice relaţii financiare sau de afaceri
sau servicii anterioare reprezintă ameninţări la adresa independenţei.

8.46 Dacă servicii non-audit au fost furnizate clientului de audit, pe parcursul sau
după o perioadă ce acoperă situaţiile financiare, dar înaintea începerii prestării
serviciilor profesionale în legătură cu auditul, şi aceste servicii ar fi interzise
pe parcursul angajamentului de audit, ar trebui avute în vedere ameninţările la
adresa independenţei ce provin din aceste servicii. Dacă ameninţarea nu este
clar nesemnificativă, trebuie avute în vedere şi aplicate măsuri de siguranţă
pentru a reduce ameninţarea până la un nivel acceptabil. Astfel de măsuri pot
include:

- discutarea aspectelor legate de independenţă referitor la furnizarea de

servicii non-audit cu persoanele însărcinate cu guvernanţa clientului, cum
ar fi comitetul de audit;

36
 - obţinerea din partea clientului de audit a asumării responsabilităţii
asupra rezultatelor serviciilor non-audit;

- interzicerea persoanelor care furnizează servicii non-audit de a

participa la desfăşurarea angajamentelor de audit;

- implicarea unui alt auditor în revizuirea rezultatelor serviciilor non-

audit sau în refacerea serviciilor non-audit asumându-şi responsabilitatea
pentru aceste servicii.

8.47 Serviciile non-audit furnizate unui client de audit nelistat nu vor periclita
independenţa auditorului atunci când clientul va deveni o entitate listată cu
excepţia că:

- serviciile non-audit precedente erau permise conform acestei secţiuni pentru

clienţii de audit nelistaţi;

- dacă aceste servicii nu sunt admise în baza acestei secţiuni pentru clienţi de audit
listaţi, serviciile vor fi finalizate într-o perioadă de timp rezonabilă de la data
listării clientului; şi

- auditorul a implementat măsuri de siguranţă corespunzătoare pentru a elimina

orice ameninţări asupra independenţei ce provin din servicii anterioare, sau pentru
a le reduce până la un nivel acceptabil.

Data intrării în vigoare

8.48 Această secţiune se aplică angajamentelor de audit atunci când raportul de

audit este datat la sau după 31.12.2004. Este încurajată aplicarea timpurie a
acestor prevederi.

ETICĂ

Aplicarea principiilor la situaţii specifice

Index
Paragraf
Introducere 8.100
Interese financiare 8.102
Prevederi aplicabile tuturor clienţilor de audit 8.104
Prevederi aplicabile clienţilor de audit 8.111
Prevederi aplicabile clienţilor non-audit 8.120

37
Împrumuturi şi garanţii 8.124
Relaţii strânse de afaceri cu clienţii de audit 8.130
Relaţii familiale şi personale 8.133
Relaţii de angajare cu clienţi de audit 8.140
Servicii recente prestate clienţilor de audit 8.143
Ocuparea poziţiei de funcţionar sau director în Consiliul de 8.146
conducere al clientului de audit
Asocieri pe termen lung ale personalului din conducere cu clienţii de
audit
Prestări de servicii generale 8.150
Clienţi de audit cotaţi la bursă 8.151
Prestări de servicii non-audit clienţilor de asigurare 8.155
Întocmirea situaţiilor financiare şi a înregistrărilor contabile 8.163
Prestări de servicii generale 8.166
Clienţi de audit nelistaţi la bursă 8.167
Clienţi de audit listaţi la bursă 8.168
Situaţii de urgenţă 8.170
Servicii de evaluare 8.171
Furnizarea de consultanţă fiscală clienţilor de audit 8.177
Furnizarea serviciilor de audit intern clienţilor de audit 8.178
Prestarea de servicii informatice clienţilor de audit 8.184
Atribuţiile personalului temporar angajat faţă de clientul de audit 8.189
Furnizarea de consultanţă cu privire la litigiile în care sunt 8.190
implicaţi clienţii de audit
Furnizarea de consiliere juridică clienţilor de audit 8.193
Recrutarea managementului superior 8.200
Finanţare corporativă şi activităţi similare 8.201
Onorarii şi tarife
Onorarii - mărime relativă 8.203
Onorarii - restante 8.205
Tarife 8.206
Onorarii contingente 8.207
Cadouri şi ospitalitate 8.210
Litigii actuale sau probabile 8.211

Introducere

8.100 Exemplele următoare descriu circumstanţele specifice şi relaţiile ce pot

constitui o ameninţare la adresa independenţei. Exemplele descriu
ameninţările posibile şi măsurile de siguranţă corespunzătoare pentru a
elimina sau reduce până la un nivel acceptabil aceste ameninţări în fiecare
circumstanţe. Aceste exemple nu sunt a tot cuprinzătoare. În practică,
auditorul, societăţile conectate şi membrii echipei de audit vor trebui să aibă în
vedere implicaţiile circumstanţelor şi relaţiilor similare şi să decidă dacă
măsurile de siguranţă, inclusiv cele din paragrafele 8.37 la 8.42 pot fi aplicate
pentru atenuarea ameninţărilor la adresa independenţei. Paragrafele de la 8.1 la

38
 8.48 ale acestei secţiuni furnizează îndrumare conceptuală pentru desfăşurarea
acestui proces.

8.101 Unele dintre exemple se referă la clienţi de audit în timp ce altele se referă la
clienţi de asigurare, care nu sunt clienţi de audit. Exemplele ilustrează modul
în care măsurile de siguranţă trebuie aplicate pentru ca membrii echipei de
audit, auditorul şi societăţile conectate să îndeplinească condiţia de
independenţă faţă de un client de audit care nu este client de audit. Exemplele
nu includ rapoarte de asigurare referitoare la un client non-audit şi sunt
restrânse pentru anumiţi utilizatori. Conform paragrafului 8.15 pentru astfel de
angajamente, membrii echipei de audit precum şi rudele apropiate, trebuie să
fie independenţi faţă de clientul de audit. Mai mult, auditorul nu trebuie să
aibă un interes financiar semnificativ, direct sau indirect asupra clientului de
audit.

Interese financiare

8.102 Un interes financiar într-un client de audit poate crea pericolul unui conflict de
interese. Pentru evaluarea acestui pericol şi pentru a identifica măsurile de
siguranţă necesare reducerii acestei ameninţări până la un nivel acceptabil,
trebuie analizată natura interesului financiar. Aceasta include o evaluare a
rolului persoanei ce are interesul financiar, importanţa interesului financiar şi
tipul acestuia (direct sau indirect).

8.103 În evaluarea tipului interesului financiar trebuie avut în vedere faptul că

interesele financiare se întind de la interese în care persoana implicată nu are
control asupra investiţiei sau interesului deţinut (ex fonduri mutuale de
investiţii) până la interese în care individul deţine controlul investiţiei sau
poate influenţa deciziile de investiţii (ex administratori). În evaluarea
importanţei ameninţării asupra independenţei este important a avea în vedere
gradul de control sau de influenţare care poate fi exercitat asupra
intermediarului, a interesului financiar deţinut, sau asupra strategiei de
investiţie. Atunci când există un control, interesul financiar trebuie considerat
ca fiind direct. Dimpotrivă, când deţinătorul interesului financiar nu poate
exercita un astfel de control, interesul financiar trebuie considerat ca fiind
indirect.

Prevederi aplicabile tuturor clienţilor de audit

8.104 Dacă un membru al echipei de audit sau un membru apropiat al familiei sale
are un interes financiar direct sau un interes financiar indirect semnificativ în
clientul de audit, riscul de auto-interes apărut va fi atât de semnificativ încât
singurele măsuri de siguranţă disponibile pentru a elimina sau reduce această
ameninţare până la un nivel acceptabil ar fi:

- renunţarea la interesul financiar direct înainte ca persoana să devină

membru al echipei de audit ;

39
 - renunţarea la interesul financiar indirect total sau în mare măsură astfel
încât interesul rezidual să devină nesemnificativ înainte ca persoana să
devină membru al echipei de audit ;

- îndepărtarea membrului echipei de audit de la angajamentul de audit.

8.105. Dacă un membru al echipei de audit sau un membru apropiat al familiei sale
primeşte, un interes financiar direct sau un interes financiar indirect
semnificativ asupra clientului de audit, de exemplu ca urmare a unei
moşteniri, cadou sau unei fuziuni, situaţia conduce la apariţia unui risc de
auto-interes. Măsuri de siguranţă ce trebuie aplicate pentru a elimina sau a
reduce acest risc până la un nivel acceptabil sunt:

- renunţarea la interesul financiar cât mai curând posibil; sau

- îndepărtarea membrului echipei de audit de la angajamentul de audit.

În perioada premergătoare renunţării la interesul deţinut sau înlocuirii membrului

din echipa de audit, trebuie avute în vedere dacă sunt necesare măsuri
suplimentare de siguranţă pentru a reduce această ameninţare până la un nivel
acceptabil. Astfel de măsuri pot include:

- discutarea acestor probleme cu organisme însărcinate cu guvernanţa,

cum ar Comitetul de Audit; sau

- implicarea unui alt profesionist pentru a revizui munca efectuată sau

pentru a oferi consultanţa necesară.

8.106. Atunci când un membru al echipei de asigurare ştie că membrii apropiaţi ai

familiei sale au interes financiar direct sau un interes financiar indirect
semnificativ în clientul de audit poate să apară riscul de auto-interes. În
evaluarea importanţei oricărei ameninţări trebuie avute în vedere natura
relaţiilor dinte membrul echipei de asigurare şi membrii familiei sale şi
importanţa interesului financiar. O data ce a fost determinată dimensiunea
riscului, trebuie avute în vedere măsuri de siguranţă şi aplicate după caz.
Astfel de măsuri pot include:

• renunţarea în totalitate sau într-o mare măsura de către membrul familiei la

interesul financiar cât mai curând posibil ;

• discutarea problemei cu cei însărcinaţi cu guvernanţa ca şi comisia de audit;

• Implicarea suplimentară a unui auditor financiar care nu a luat parte la

angajamentul de audit şi care să revizuiască munca efectuată de un membru al
echipei de audit cu relaţii de rudenie, sau dacă nu să ofere consultanţă dacă
este necesar; sau

• Înlăturarea persoanelor în cauză din angajamentul de audit.

40
8.107 Dacă un auditor sau un membru al echipei de audit deţine un interes financiar
direct sau un interes financiar semnificativ indirect în clientul de audit ca un
administrator, o ameninţare generată de interesul personal poate fi creată de o
posibilă influenţă a clientului de audit. În conformitate cu aceasta, un astfel de
interes ar trebui ţinut doar dacă:

• Membrul echipei de audit, un membru de familie al acestuia şi auditorul nu

beneficiază de încredere;

• Interesul deţinut de către administrator în clientul de audit nu este

semnificativ;

• Administratorul nu poate exercita o influenţă semnificativă asupra clientului

de audit; şi

• Un membru al echipei de audit sau auditorul nu are o influenţă semnificativă

asupra unei decizii de investiţii care presupune un interes financiar în clientul
de audit.

8.108. Trebuie acordată atenţie dacă o ameninţare de interes personal ar putea fi

creată de interese financiare ale persoanelor din afara echipei de audit şi a
apropiaţilor acestora şi a altor membri de familie apropiaţi. În categoria
acestor persoane pot fi incluse:

• Partenerii şi membri de familie care nu fac parte din echipa de audit;

• Partenerii şi angajaţii cu funcţie de conducere care oferă servicii non-audit

clientului de audit; şi

• Persoanele care au o relaţie apropiată cu un membru al echipei de audit.

Dacă interesele deţinute de asemenea persoane pot crea o ameninţare a interesului

personal, acest lucru va depinde de factori precum:

• Structura organizaţională, operaţională şi de raportare a auditorului;

• Natura relaţiei dintre persoana respectivă şi un membru al echipei de audit.

Semnificaţia ameninţării ar trebui evaluată, numai dacă ameninţarea este alta

decât nesemnificativă, ar trebui luate măsuri de siguranţă şi aplicate dacă este
necesar pentru a reduce ameninţarea la un nivel acceptabil. Aceste măsuri de
siguranţă ar putea include:
o Acolo unde este cazul politici de a restricţiona oamenii de la deţinerea
unor astfel de interese;

o Discutarea problemei cu cei însărcinaţi cu guvernanţa precum un

comitet de audit; sau

41
 o Implicarea unui auditor financiar care nu a luat parte la angajamentul
de audit în scopul revizuirii muncii depuse sau acordării de consultanţă
dacă este necesar.

8.109 Dacă este întâlnită o violare inadvertentă a acestei secţiuni referitor la un

interes financiar asupra unui client de audit, aceasta nu ar trebui să afecteze
independenţa auditorului, societăţilor conectate, sau a unui membru al echipei
de audit atunci când:

a) auditorul a stabilit politici şi proceduri ce necesită ca toţi profesioniştii să

raporteze prompt către auditor orice încălcări rezultând din cumpărarea,
moştenirea sau o altă formă de achiziţie a unui interes financiar la clientul de
audit;

b) auditorul şi societatea conectată notifică prompt profesionistul cu privire la

interesul financiar la care ar trebui să renunţe; şi

c) înstrăinarea interesului are loc la cea mai recentă dată după identificarea
acestei probleme sau profesionistul este înlăturat din echipa de audit.

8.110 Dacă este întâlnită o violare inadvertentă a acestei secţiuni referitor la un

interes financiar asupra unui client de audit, auditorul ar trebui să aprecieze
dacă trebuie aplicate măsuri de siguranţă. Asemenea măsuri de siguranţă ar
putea include:

o Implicarea unui alt auditor financiar care nu a luat parte la

angajamentul de audit în scopul revizuirii muncii depuse de un
membru al echipei de audit; sau

o Excluderea persoanei respective de la luarea principalelor decizii cu

privire la angajamentul de audit.

Prevederi aplicabile clienţilor de audit

8.111 Dacă un auditor sau o societate conectată are un interes financiar direct la un
client de audit, ameninţarea creată de propriul interes ar fi atât de
semnificativă încât nici-o măsură de siguranţă nu ar putea reduce ameninţarea
la un nivel acceptabil. În consecinţă, înstrăinarea interesului financiar ar trebui
să reprezinte singura acţiune în măsură să permită auditorului realizarea unui
angajament de audit.

8.112 Dacă un auditor sau o societate conectată are un interes financiar direct la un
client de audit, ameninţarea de propriul interes este de asemenea creată.
Singurele acţiuni menite să permită auditorului realizarea angajamentului de
audit ar consta în înstrăinarea interesului indirect în totalitate sau a unei
importante părţi a acestuia, astfel încât partea rămasă să nu mai fie
semnificativă.

8.113 Dacă un auditor sau o societate conectată are un interes financiar semnificativ
într-o entitate care controlează clientul de audit, ameninţarea creată de propriul

42
 interes ar fi atât de semnificativă, încât nici-o măsură de siguranţă nu ar putea
reduce ameninţarea la un nivel acceptabil. Singurele acţiuni menite să permită
auditorului realizarea angajamentului de audit ar consta în înstrăinarea
interesului indirect în totalitate sau a unei importante părţi a acestuia, astfel
încât partea rămasă să nu mai fie semnificativă.

8.114 Dacă planul de beneficii de pensionare a unui auditor sau societate conectată
are un interes financiar într-un client de audit, ameninţarea propriului interes
ar putea fi creată. În mod corespunzător, semnificaţia unei astfel de ameninţări
create ar trebui evaluată şi, dacă ameninţarea este mai mult decât
nesemnificativă, ar trebui luate măsuri de siguranţă pentru a elimina
ameninţarea sau a o reduce la un nivel acceptabil.

8.115 Dacă alţi parteneri, inclusiv parteneri ce nu efectuează angajamente de audit

sau rudele lor de gradul I ce lucrează în acelaşi cabinet cu partenerul principal
al angajamentului, deţin un interes financiar semnificativ în acel client de
audit, ameninţarea creată de propriul interes ar fi atât de semnificativă, încât
nici-o măsură de siguranţă nu ar putea-o reduce la un nivel acceptabil. Astfel,
respectivii parteneri sau rudele de gardul I ai acestora nu ar trebui să deţină
asemenea interese financiare la astfel de clienţi de audit.

8.116 Biroul în care partenerul principal al angajamentului de audit lucrează, nu este

necesar ca să fie acelaşi cu biroul în care este repartizat. Astfel, dacă
partenerul principal al angajamentului de audit se află la un alt birou decât cel
în care se găsesc membri echipei de audit, ar trebui folosit raţionamentul
profesional pentru a determina în care dintre birouri partenerul principal
lucrează la respectivul angajament de audit.

8.117 Dacă un alt partener sau angajat din conducere care oferă servicii non-audit
clientului de audit, exceptându-se persoanele a căror implicare este
semnificativă în mod clar, sau rudele de gradul I a acestora, deţine un interes
financiar direct sau un interes financiar indirect dar semnificativ în clientul de
audit, ameninţarea creată de propriul interes ar fi atât de semnificativă, încât
nici-o măsură de siguranţă nu ar putea reduce ameninţarea la un nivel
acceptabil. În mod corespunzător, astfel de persoane sau rudele de gradul I nu
ar mai trebui să deţină asemenea interese financiare într-un astfel de client de
audit.

8.118 Un interes financiar într-un client de audit care este deţinut de o rudă de gradul
I al unui partener situat în biroul în care partenerul principal lucrează la
angajamentul de audit sau (b) un partenerului sau o persoană din conducere
care oferă servicii non-audit clientului de audit, lucru care nu se consideră de
natură să creeze o ameninţare neacceptabilă, dacă fiind privit acest lucru ca un
rezultat al drepturilor de muncă (ex: drepturi legate de pensie sau acţiuni) şi,
dacă este necesar, se vor lua măsuri de siguranţă necesare menite să reducă
ameninţarea independenţei la un nivel acceptabil.

8.119 O ameninţare de interes propriu poate fi creată dacă auditorul, o societate

conectată sau un membru al echipei de audit deţine un interes într-o entitate
sau într-un client de audit, sau un director, angajat cu atribuţii de control

43
 deţine o investiţie în această entitate. Independenţa nu este compromisă în
privinţa clientului de audit dacă interesele respective ale auditorului, societăţii
conectate sau membri ai echipei de audit şi clientul de audit sau persoane din
conducere nu pot exercita o influenţă semnificativă asupra entităţii. Dacă un
interes este semnificativ atât pentru auditor, cât şi pentru clientul de audit şi se
poate exercita o influenţă semnificativă asupra entităţii, nici-o măsură de
siguranţă nu este disponibilă pentru reducerea ameninţării independenţei la un
nivel acceptabil şi de aceea interesul ar trebui înlăturat sau angajamentul de
audit ar trebui anulat. Orice membru al echipei de audit cu un asemenea
interes material ar trebui:

o eliminarea interesului în totalitate;

o eliminarea în mare măsură a interesului astfel încât valoarea rămasă a

acestuia să rămână la un nivel nesemnificativ;

o retragera din angajamentul de audit.

Prevederi aplicabile clienţilor non-audit

8.120 Dacă un auditor deţine un interes financiar direct într-un clientul de asigurare
care nu este client de audit, ameninţarea creată de propriul interes ar fi atât de
semnificativ încât nici-o măsură de siguranţă nu ar reduce ameninţarea la un
nivel acceptabil. În consecinţă, retragerea din interesul financiar ar putea
constitui singura cale de acţiune care să permită auditorului realizarea
angajamentului.

8.121 Dacă auditorul deţine un interes financiar indirect în clientul de asigurare care
nu este client de audit, ameninţarea de propriul interes este de asemenea
creată. Singura acţiune care ar putea fi luată ar consta în eliminarea interesului
indirect în totalitate sau eliminarea în mare măsură a interesului, astfel încât
valoarea rămasă a acestuia să rămână la un nivel nesemnificativ.

8.122 Dacă auditorul deţine un interes financiar semnificativ într-o entitate care are
un interes de control în clientul de audit, ameninţarea creată de propriul interes
ar fi atât de semnificativă, încât nici-o măsură de siguranţă nu ar putea reduce
ameninţarea la un nivel acceptabil. Singura acţiune care ar putea fi luată
pentru a permite auditorului să realizeze angajamentul de audit ar consta în
eliminarea interesului financiar în totalitate sau eliminarea în mare măsură a
acestuia, astfel încât valoarea rămasă a acestuia să rămână la un nivel
nesemnificativ.

8.123 Dacă se emite un raport cu uz restrâns pentru un angajament de asigurare care

nu reprezintă un angajament de audit, excepţiile prevăzute la paragrafele 8.104
- 8.108 şi 8.120 - 8.122 sunt reglementate la paragraful 8.15.

Împrumuturi şi garanţii

8.124 Un împrumut sau o garanţie acordată auditorului de către clientul de audit

care este o bancă sau o instituţie similară nu ar reprezenta o ameninţare la

44
 adresa independenţei dacă împrumutul este realizat în condiţii normale din
punct de vedere al termenelor, procedurilor şi cerinţelor de acordare, iar
împrumutul este considerat nesemnificativ atât pentru clientul de audit cât şi
pentru auditor. Dacă împrumutul este semnificativ, pentru clientul de audit sau
auditor, ar fi posibil ca, prin aplicarea unor măsuri de siguranţă, să se reducă
ameninţarea interesului propriu creat la un nivel acceptabil. Printre aceste
măsuri de siguranţă ar putea fi inclusă şi implicarea unui auditor financiar
suplimentar din afară pentru a revizui munca efectuată.

8.125 Un împrumut sau o garanţie acordată unui membru al echipei de audit de către
clientul de audit care este o bancă sau o instituţie similară, nu ar reprezenta o
ameninţare la adresa independenţei dacă împrumutul este realizat în condiţii
normale din punct de vedere al termenelor, procedurilor şi cerinţelor de
acordare. Exemple de astfel de împrumuturi ar putea include: împrumuturi
ipotecare, overdraft-uri bancare, împrumuturi pentru auto, şi cărţi de credit.

8.126 În mod similar, depozitele făcute de un auditor sau un membru al echipei de

audit sau operaţiuni de brokeraj făcute de un client de audit care este o bancă,
broker sau instituţie similară, nu ar reprezenta o ameninţare a independenţei
dacă aceste tranzacţii au loc în condiţii normale.

8.127 Dacă auditorul sau un membru al echipei de audit acordă un împrumut

clientului de audit care nu este o bancă sau o instituţie similară, sau garantează
împrumuturile clientului de audit, ameninţarea creată de propriul interes ar fi
atât de semnificativ încât nici-o măsură de siguranţă nu ar putea reduce
ameninţarea la un nivel acceptabil, doar dacă împrumutul sau garanţia
acordată ar fi nesemnificative atât pentru auditor, membrii echipei de audit şi
clientul de audit.

8.128 Similar, dacă auditorul sau un membru al echipei de audit ar accepta un

împrumut sau garantarea unui împrumut de către un client de audit care nu
este o bancă sau o instituţie similară, ameninţarea creată de interesul personal
ar fi atât de semnificativă atât pentru auditor, membri ai echipei de audit şi
clientul de audit încât nici o măsură de siguranţă nu ar putea reduce
ameninţarea la un nivel acceptabil, doar dacă împrumutul sau garanţia
acordată ar fi nesemnificative

8.129 Exemplele de la paragrafele 8.124 – 8.128 se referă la împrumuturile şi

garanţiile dintre auditor şi clientul de audit. În cazul angajamentelor de audit,
prevederile ar trebui aplicate atât auditorului, tuturor societăţilor conectate cât
şi clientului de audit.

Relaţii de afaceri apropiate cu clienţii de audit

8.130 O relaţie de afaceri apropiată între auditor sau un membru al echipei de audit
şi clientul de audit sau conducerii acestuia, sau între auditor, o societate
conectată şi clientul de audit, va implica un interes comercial sau financiar

45
 comun şi ar putea genera ameninţări de interesul propriu sau de intimidare.
Următoarele pot constitui exemple ale unor astfel de relaţii:

a. Deţinerea unui interes financiar într-un joint-venture cu clientul de

audit sau cu o persoană cu atribuţii de control, manager al clientului
sau o altă persoană care exercită funcţii de conducere pentru acel
client;

b. Aranjamente de a combina unul sau mai multe servicii sau produse ale
auditorului cu unul sau mai multe servicii ale clientului de audit şi
vânzarea produsului cu referinţa ambelor părţi;

c. Distribuţia sau aranjamentele de marketing sub care auditorul

acţionează ca distribuitor al produselor şi serviciilor clientului de audit
sau clientul de audit acţionează ca distribuitor al produselor şi
serviciilor auditorului respectiv.

În cazul unui client de audit, doar dacă interesul financiar este nesemnificativ
şi relaţia este clar nesemnificativă pentru auditor, societatea conectată şi
clientul de audit poate ameninţarea fi redusă, altfel nici-o măsură de siguranţă
nu poate reduce ameninţarea la un nivel acceptabil. În cazul unui client de
asigurare care nu este client de audit, doar dacă interesul financiar este
nesemnificativ şi relaţia este clar nesemnificativă pentru auditor, societatea
conectată şi clientul de audit poate ameninţarea fi redusă, altfel nici-o măsură
de siguranţă nu poate reduce ameninţarea la un nivel acceptabil. În consecinţă,
în ambele circumstanţe singurele acţiuni ce pot fi întreprinse sunt:

o Încheierea relaţiei de afaceri;

o Reducerea magnitudinii relaţiei de afaceri, astfel încât interesul

financiar este nesemnificativ şi relaţia este evident nesemnificativă; sau

o Refuzul de a executa angajamentul de audit.

Doar dacă un astfel de interes financiar este nesemnificativ şi relaţia este

evident nesemnificativă pentru un membru al echipei de audit, singura măsură
de siguranţă constă în excluderea persoanei respective din echipa de audit.

8.131 În cazul unui client de audit, relaţiile de afaceri implicând un interes deţinut de
auditor, o societate conectată sau de un membru al echipei de audit, sau de
rude de gradul I al acestuia într-o entitate unde clientul de audit, o persoană cu
atribuţii de conducere ale clientului de audit sau orice grup de asemenea au un
interes în aceeaşi entitate, nu sunt create ameninţări la adresa independenţei
cu condiţia că:

• Relaţia este evident nesemnificativă pentru auditor, societatea conectată şi

clientul de audit;

• Interesul deţinut este nesemnificativ pentru investitor sau grupul de

investitori şi

46
 • Interesul nu dă dreptul investitorului să controleze entitatea.

8.132 Cumpărarea de bunuri şi servicii de la un client de audit de către auditor (sau

de la un client de audit de către o societate conectată) sau un membru al
echipei de audit nu ar duce la generarea unei ameninţări a independenţei dacă
tranzacţiile se derulează în mod normal şi la vedere. Totuşi, asemenea
tranzacţii ar putea fi de o asemenea natură şi amploare încât ar putea să creeze
o ameninţare de interes propriu. Dacă ameninţarea este alta decât clar
nesemnificativă, ar trebui luate măsuri de siguranţă pentru a o reduce la un
nivel acceptabil. Aceste măsuri de siguranţă ar putea include:

• Eliminarea sau reducerea amplorii tranzacţiei;

• Eliminarea persoanei respective din echipa de audit;

• Discutarea problemei apărute cu cei însărcinaţi cu guvernanţa, precum un

consiliu de audit.

Relaţii familiale şi personale

8.133 Relaţiile de familie şi personale între un membru al echipei de audit şi un

director, un funcţionar superior sau un anumit angajat, depinând de rolul lor în
angajamentul de audit ar putea crea amuninţăti de interes propriu, familiaritate
şi intimidare. Nu poate fi descrisă în detaliu semnificaţia ameninţărilor pe care
astfel de relaţii le pot crea. Semnificaţia va depinde de un număr de factori
incluzând responsabilităţile persoanei ce se ocupă de angajamentului de audit,
relaţiile de apropiere şi rolul membrului de familie vis-a-vis de clientul de
audit. În consecinţă, există un spectru larg de circumstanţe care vor trebui
evaluate şi măsuri de siguranţă vor fi aplicate pentru reducerea ameninţării la
un nivel acceptabil.

8.134 Dacă un membru de familie al unui membru al echipei de audit este director,
funcţionar superior sau lucrător al clientului de audit şi are atribuţii care îi
conferă puterea de a exercita o influenţă directă şi semnificativă asupra
angajamentului de audit sau a ocupat o astfel de poziţie pe durata derulării
angajamentului, ameninţările cu privire la independenţă pot fi reduse la un
nivel acceptabil doar prin înlăturarea persoanei respective din echipa de audit.
Numai această măsură poate reduce riscul de ameninţare a independenţei.
Dacă această măsură nu se aplică, va trebui ca echipa de audit să se retragă din
angajament. De exemplu, în cazul unui angajament de audit al situaţiilor
financiare, dacă soţul/soţia unui membru al echipei de audit este angajat şi
deţine o poziţie prin care exercită o influenţă directă şi semnificativă în
privinţa înregistrărilor contabile şi a întocmirii situaţiilor financiare ale
clientului, ameninţarea independenţei ar putea fi redusă la un nivel acceptabil
doar prin eliminarea persoanei în cauză din echipa de audit.

8.135 Dacă un membru de familie al unui membru al echipei de audit este director,
funcţionar superior sau lucrător al clientului de audit şi are atribuţii care îi
conferă puterea de a exercita o influenţă directă şi semnificativă asupra

47
 angajamentului de audit, pot apare ameninţări referitoare la independenţă.
Semnificaţia ameninţărilor va depinde de factori precum:

o Poziţia pe care membrul de familie respectiv o deţine la client; şi

o Rolul profesionistului în echipa de audit.

Semnificaţia ameninţării ar trebui evaluată şi, dacă ameninţarea nu este în mod

evident nesemnificativă, ar trebui ca măsurile de siguranţă să fie evaluate şi
aplicate în mod corespunzător în scopul reducerii ameninţării la un nivel
acceptabil. Aceste măsuri ar putea include:

o Eliminarea persoanei în cauză din echipa de audit;

o Restructurarea responsabilităţilor echipei de audit, astfel încât

profesionistul să nu mai aibă de a face cu probleme pentru care
responsabilitatea revine unui membru de familie; sau

o Politici şi proceduri menite să împuternicească comunicarea

personalului cu managementul superior despre probleme de
independenţă şi obiectivitate ce îi preocupă pe aceştia.

8.136 Mai mult, interesul propriu, ameninţările legate de înrudire sau de intimidare
ar putea fi generate de o persoană alta decât o rudă de gradul I sau rude
apropriate al membrului echipei de audit şi are o relaţie apropriată cu membrul
echipei de audit şi este director sau angajat al clientului, deţinând o poziţie ce
îi conferă atribuţii de a exercita o influenţă directă şi semnificativă asupra
angajamentului de audit. De aceea, membrii echipei de audit sunt responsabili
pentru identificarea oricăror astfel de persoane şi pentru consultarea în acord
cu procedurile auditorului. Evaluarea semnificaţiei unei astfel de ameninţări şi
măsurile de siguranţă corespunzătoare pentru eliminarea sau reducerea
ameninţărilor la un nivel acceptabil vor include evaluarea gradului de
apropiere al acestor tipuri de relaţii şi rolul pe care aceste persoane îl deţin în
clientul de audit.

8.137 Trebuie acordată atenţie dacă ameninţările legate de auto interes, familiaritate
şi intimidare ar putea fi generate de o relaţie personală sau de familie dintre un
partener sau un angajat al auditorului care nu este membru al echipei de audit
şi un director sau un angajat al clientului de audit aflat în poziţia de a exercita
o influenţa directă şi semnificativă asupra problemelor legate de angajamentul
de audit. De aceea, partenerii şi angajaţii auditorului sunt responsabili pentru
identificarea oricăror astfel de persoane şi pentru consultarea în acord cu
procedurile auditorului. Estimarea semnificaţiei ameninţării şi măsurile de
siguranţă corespunzătoare pentru a elimina sau reduce ameninţarea la un nivel
acceptabil vor include evaluarea problemelor care pot apare în urma relaţiilor
de apropiere, interacţiunea profesionistului auditorului cu echipa de audit,
poziţia deţinută în cadrul auditorului şi rolul persoanei respective în cadrul
clientului de audit.

48
8.138 O violare inadvertentă a acestei secţiuni care se referă la relaţii personale sau
de familie, nu ar trebui să afecteze independenţa auditorului sau a unui
membru al echipei de audit dacă:

Auditorul a stabilit politici şi proceduri care cer tuturor auditorilor să raporteze

prompt către auditor orice încălcare rezultând din schimbările locului de
muncă al membrilor de familie sau apropiaţilor acestora, fiind astfel generate
ameninţări ale independenţei;

Atât responsabilităţile echipei de audit ar trebui restructurate astfel încât

auditorul să nu aibă de a face cu problemele pentru care, responsabilitatea îi
revine persoanei cu care este înrudit sau cu care are relaţii personale sau, dacă
acest lucru nu este posibil, auditorul să elimine prompt auditorul respectiv din
angajamentul de audit; şi

O grijă suplimentară este acordată revizuirii muncii auditorului.

8.139. Atunci când a avut loc o încălcare neintenţionată a acestei secţiuni rezultată
din relaţiile personale şi de familie, auditorul ar trebui să aprecieze dacă
trebuie aplicată vreo măsură de siguranţă. Astfel de măsuri de siguranţă ar
putea include:

• implicarea încă unui auditor financiar, care nu a luat parte la

angajamentul de audit, pentru a revizui munca efectuată de către membrul din echipa
audit; sau
• excluderea membrului din echipa de audit din orice activitate
importantă de luare a deciziilor cu privire la angajamentul de audit.

Angajare la clienţii de audit.

8.140. Independenţa unui auditor sau al unui membru al echipei de audit poate fi
periclitată dacă un director, un funcţionar financiar sau un angajat al
clientului, aflat în poziţia de a exercita o influenţă directă şi semnificativă
asupra obiectului angajamentului de audit, a fost un membru al echipei de
audit sau un partener al auditorului. Astfel de circumstanţe datorate interesului
personal, familiarismului, intimidării pot aduce ameninţări la adresa
independenţei în special atunci când între membrul echipei de audit şi
societatea la care a lucrat rămân relaţii importante. În mod similar,
independenţa unui membru al echipei de audit poate fi ameninţată atunci când
acesta, participând la realizarea contractului cu clientul de audit, ştie sau are
motive să creadă că urmează sau se poate alătura clientului în viitor.

8.141. Dacă un membru al echipei de audit, partener sau fost partener al auditorului,
s-a angajat la clientul de audit al auditorului, acest lucru ar putea aduce
ameninţări la adresa independenţei din cauza interesului propriu, familiarismul
sau intimidării, importanţa acestora depinzând de următorii factori:

• poziţia pe care persoana o ocupă la clientul de audit;

• amploarea oricărei implicări pe care persoana o va avea în cadrul
echipei de audit;

49
 • perioada de timp care a trecut de când persoana a fost un membru al
echipei de audit sau al auditorului; şi

• poziţia anterioară a persoanei în cadrul echipei de audit sau a

auditorului.

Importanţa ameninţării la adresa independenţei ar trebui evaluată şi dacă este

semnificativă, ar trebui luate în considerare şi aplicate măsuri de siguranţă,
dacă este necesar, pentru a reduce ameninţarea la un nivel acceptabil. Astfel de
măsuri de siguranţă ar putea include:

• a lua în considerare cât de adecvată sau de necesară este

modificarea planului de audit pentru angajamentul de audit;

• desemnarea unei echipe pentru angajamentul de audit ulterior,

care să aibă o experienţă suficientă în legătură cu persoana care
s-a alăturat clientului de audit;

• implicarea a încă unui auditor financiar care nu a fost membru

al echipei de audit pentru a revizuii munca efectuată sau dacă
este cazul pentru a acorda consultanţă; sau

• revizuirea controlului calităţii a angajamentului de audit.

În toate cazurile, sunt necesare toate măsurile de siguranţă enumerate mai jos,
pentru a reduce ameninţarea la un nivel acceptabil, cum ar fi de pildă:

o persoana avută în vedere nu are dreptul la nici un beneficiu sau plată

din partea auditorului, decât dacă acestea sunt făcute în conformitate
cu aranjamente fixate în prealabil. În plus, orice sumă datorată
persoanei nu ar trebui să fie atât de semnificativă pentru a ameninţa
independenţa auditorului;

o persoana să nu continue să participe s-au să pară ca participă la

afacerile şi activităţile profesionale ale auditorului.

8.142. O ameninţare la adresa independenţei se creează şi atunci când un membru al

echipei de audit participă la angajamentul de audit, deşi ştie sau are motive să
creadă că urmează sau se poate alătura în viitor clientului de audit. Această
ameninţare poate fi redusă la un nivel acceptabil prin aplicarea următoarelor
măsuri de siguranţă:

• politici şi proceduri care solicită persoanei să notifice audtirului atunci

când intră în negocieri serioase privitoare la angajarea sa cu clientul de
audit;

• înlocuirea persoanei de la realizarea angajamentului.

50
 În plus, ar trebui să se acorde o atenţie efectuării unui control independent al
oricăror raţionamente profesionale făcute de această persoană în timpul
executării angajamentului.

Servicii recente cu clienţii de audit

8.143. A avea un fost funcţionar, director sau angajat al clientului de audit – ca

membru al echipei de audit, este un lucru care poate crea ameninţări de interes
personal, de autor revizuire, de familiarism. Acest lucru ar putea fi adevărat,
atunci când un membru al echipei de audit trebuie să raporteze de exemplu,
despre anumite materiale întocmite de el sau despre elemente ale situaţiilor
financiare pe care le-a evaluat cât timp a fost angajat al clientului de audit.

8.144. Dacă, în timpul perioadei cât are loc raportul de audit, un membru al echipei
de audit a fost angajat, funcţionar sau director al clientului de audit, sau a fost
angajat în poziţia de unde putea să exercite influenţe directe sau semnificative
asupra obiectului angajamentului de audit, ameninţarea creată ar putea fi atât
de semnificativă astfel încât nici o măsură de siguranţă nu ar putea să o reducă
la un nivel acceptabil. În consecinţă, asemenea persoane nu ar trebui să fie
desemnaţi în cadrul echipei de audit.

8.145 Dacă, înaintea perioadei când are loc raportul de audit, un membru al echipei
de audit a fost funcţionar sau director al clientului de audit sau a fost angajat
în poziţia de unde putea să exercite influenţe directe sau semnificative asupra
obiectului angajamentului de audit, acesta ar putea crea ameninţări datorită
interesului personal, autor revizuirii, familiarismului. De exemplu, asemenea
ameninţări ar putea fi create dacă o decizie luată, sau muncă prestată de acea
persoană în perioada de dinainte, cât timp a fost angajat al clientului de audit,
va fi evaluată în perioada curentă ca parte a angajamentului de audit ce se
efectuează curent. Semnificaţia ameninţării va depinde de următorii factori,
cum urmează:

• poziţia pe care persoana a ocupato la clientul de audit;

• perioada de timp care a trecut de când persoana a plecat de la clientul de audit;

şi

• rolul pe care îl joacă individul în cadrul echipei de audit.

Semnificaţia ameninţării ar trebui să fie evaluată şi, dacă ameninţarea nu este

semnificativă, măsurile de siguranţă ar trebui să fie luate în considerare şi
aplicate ca fiind necesare pentru a reduce ameninţarea la un nivel acceptabil.
Asemenea măsuri ar putea include:

• implicarea încă unui auditor financiar pentru a revizui munca efectuată de

către persoana în cauză, ca membru al echipei de audit sau altfel să consilieze când e
cazul; sau

51
• discutarea problemei cu cei care însărcinaţi cu guvernanţa, cum ar fi comitetul
de audit;

Angajarea auditorului ca funcţionar sau ca director în Consiliul de

Administraţie

8.146. Dacă un partener sau angajat al auditorului lucrează în calitate de funcţionar

sau director în cadrul conducerii unui client de audit, ameninţările la adresa
independenţei datorate auto revizuirii şi interesului personal, ar putea fi atât de
semnificative încât nici o măsură de protecţie nu ar putea reduce ameninţările
la un nivel acceptabil. În cazul unui angajament de audit, dacă un partener sau
un angajat al unei societăţi conectate ar urma să lucreze în calitate de
funcţionar sau director în cadrul conducerii unui client de audit, ameninţările
create ar putea fi atât de semnificative încât nici o măsură de protecţie nu ar
putea reduce ameninţările la un nivel acceptabil. În consecinţă, dacă o astfel de
persoană ar urma să accepte o asemenea poziţie, singura acţiune pe care ar
putea să o întreprindă este ori să refuze implicarea ei în echipă ori să se retragă
din angajamentul de audit.

8.147. Poziţia departamentului de secretariat are implicaţii diferite în diverse

jurisdicţii. Sarcinile se pot extinde de la cele administrative, cum ar fi
managementul personalului şi întreţinerea înregistrărilor şi registrelor
auditorului, până la cele mai diverse sarcini cum ar fi asigurarea că auditorul
este în conformitate cu reglementările sau furnizarea de informaţii în legătură
cu probleme de guvernanţă corporativă. În general, această poziţie presupune
o apropiere cu entitatea şi poate crea ameninţări de auto revizuire şi de
reprezentare în justiţie.

8.148. Dacă un partener, angajat al auditorului sau societate conectată deserveşte ca

departament de secretariat pentru un client de audit, ameninţările create de
auto revizuire şi de reprezentarea în justiţie, ar fi în general atât de importante,
încât nici o măsură de protecţie nu ar putea reduce ameninţarea la un nivel
acceptabil. Acolo unde practica o permite în conformitate cu legea locală,
regulile profesionale sau practicile, sarcinile şi funcţiile întreprinse ar trebui
limitate la acelea ale rutinei şi formalităţilor administrative cum ar fi,
pregătirea minutelor (proceselor verbale) şi întreţinerea declaraţiilor statutare.

8.149. Rutina serviciilor administrative în sprijinul funcţionării departamentului de

secretariat sau a muncii de consultanţă în legătură cu administrarea
problemelor departamentului de secretariat nu este percepută în general ca
punând în pericol independenţa, cu condiţia ca managementul clientului să ia
toate deciziile relevante.

Colaborarea îndelungată dintre personalul de conducere cu clienţii de audit

Prevederi generale

8.150. Utilizarea aceluiaşi personal de conducere al auditorului într-un angajament de

audit pe parcursul unei lungi perioade de timp poate crea o ameninţare la

52
 adresa independenţei cauzată de familiarism. Importanţa ameninţării la adresa
independenţei va depinde de factori ca, de exemplu:

• perioada de timp în care persoana a fost membră a echipei de audit;

• rolul persoanei în echipa de audit;
• structura auditorului; şi
• natura activităţii de audit.

Importanţa ameninţării la adresa independenţei ar trebui evaluată şi, în cazul în

care ameninţarea este semnificativă, ar trebui luate în considerare şi aplicate
măsuri de protecţie, pentru a reduce ameninţarea la un nivel acceptabil. Astfel de
măsuri de protecţie ar putea include:

• rotaţia personalului de conducere din cadrul echipei de audit;

• implicarea încă unui auditor financiar care nu a fost membru al echipei
de audit, pentru a revizui munca efectuată de către personalul de
conducere sau pentru a acorda consultanţă, după caz; şi
• controale interne de calitate, independente.

Clienţi de audit care sunt entităţi cotate

8.151. Utilizarea aceluiaşi partener principal de angajament într-un audit pe o

perioadă prelungită de timp poate crea o ameninţare la adresa independenţei
cauzată de familiarism. Această ameninţare este în mod special relevantă în
cazul auditului entităţilor cotate şi în asemenea situaţii ar trebui luate măsuri
de protecţie pentru a reduce ameninţarea la un nivel acceptabil. Astfel, pentru
auditul entităţilor cotate:

(a) partenerul principal al angajamentului de audit ar trebui rotit după o

perioadă pre-definită, dar să nu depăşească, în mod normal şapte ani;

(b) un partener rotit după o perioadă pre-definită nu ar trebui să-şi

asume rolul de partener principal al contractului de audit, decât dacă a
trecut o perioadă de 2 ani.

8.152. Atunci când un client de audit devine o entitate cotată, perioada de timp în
care partenerul principal al angajamentului de audit a servit clientul de audit în
această competenţă ar trebui luată în considerare pentru a determina când este
momentul ca partenerul să se rotească. Cu toate acestea, partenerul poate
continua să servească drept partener principal al angajamentului de audit
pentru încă doi ani înainte de a se roti.

8.153. Deşi partenerul principal al angajamentului de audit ar trebui rotit după o

astfel de perioadă pre-definită, în anumite circumstanţe, poate fi necesar un
anumit grad de flexibilitate cu privire la timpul de rotaţie. Exemple de astfel
de circumstanţe includ:

• situaţii în care continuitatea partenerului principal al angajamentului de

audit prezintă o importanţă deosebită pentru clientul de audit, de exemplu,
atunci când vor exista schimbări majore în structura clientului de audit,

53
 schimbări care, în mod normal, ar coincide cu rotaţia partenerului principal
al angajamentului; şi
• situaţii în care, datorită mărimii auditorului, rotaţia nu este posibilă sau nu
constituie o măsură de protecţie adecvată.

În toate circumstanţele de acest fel, în care partenerul principal al

angajamentului de audit nu este rotit după o astfel de perioadă pre-definită, ar
trebui luate măsuri de protecţie echivalente pentru a reduce orice ameninţări la
un nivel acceptabil.

8.154. Atunci când un auditor are numai câţiva parteneri de audit cu cunoştinţele şi
experienţa necesară pentru a servi drept partener principal al angajamentului
de audit pentru un client de audit care este o societate cotată, rotaţia acestuia
poate să nu constituie o măsură de protecţie adecvată. În aceste circumstanţe,
auditorul ar trebui să ia alte măsuri de protecţie pentru a reduce ameninţarea la
adresa independenţei la un nivel acceptabil. Astfel de măsuri de protecţie ar
include şi implicarea încă unui auditor financiar care nu a fost asociat la
echipa de audit, pentru a revizui munca efectuată sau pentru a acorda
consultanţă, după caz. Această persoană ar putea fi cineva din afara
auditorului sau cineva din interiorul auditorului care nu a fost asociat al
echipei de audit.

Prestarea de servicii non-audit clienţilor de audit

8.155. Auditorii în mod tradiţional, au furnizat clienţilor lor de audit şi servicii non
audit, care sunt în concordanţă cu priceperea şi calificarea lor profesională.
Clienţii de audit evaluează beneficiile care provin de pe urma colaborării cu
aceşti auditori, care înţeleg foarte bine afacerea, îşi aduc contribuţia cu
cunoştinţele şi abilităţile lor profesionale care să fie utile şi în alte domenii.
Mai mult, furnizarea unor asemenea servicii non audit va determina, de obicei,
ca echipa de audit să obţină informaţii în legătură cu afacerea şi operaţiile
clienţilor de audit, lucru care este de mare ajutor în relaţie cu angajamentul de
audit. Cu cât se cunoaşte mai mult afacerea clientului de audit, cu atât mai
bine va înţelege echipa de audit procedurile şi controalele clientului de audit,
precum şi riscurile financiare şi ale afacerii cu care se confruntă. Furnizarea de
servicii non-audit poate, totuşi constitui o ameninţare la adresa independenţei
auditorului, a unei societăţi conectate sau a membrilor echipei de audit, în
special în legătură cu ameninţările observate la adresa independenţei. În
consecinţă, este necesară evaluarea importanţei oricărei ameninţări create de
prestarea unor astfel de servicii. În anumite cazuri poate fi posibilă eliminarea
sau reducerea ameninţării create, prin aplicarea unor măsuri de protecţie. În
alte cazuri nici o măsură de protecţie nu există pentru a reduce ameninţarea la
adresa independenţei la un nivel acceptabil.

8.156. Următoarele activităţi ar constitui, în general, ameninţări de interes propriu sau

de auto revizuire, care sunt atât de importante încât numai evitarea
angajamentului sau refuzul de realizare a angajamentului de audit ar reduce
ameninţările la un nivel acceptabil:

54
 • autorizarea, executarea sau încheierea unei tranzacţi sau, cu alte
cuvinte, exercitarea autorităţii în numele clientului, sau având
autoritatea de a proceda astfel;
• stabilirea ce recomandări ale auditorului care ar trebui implementate; şi
• prezentarea de rapoarte, având rol de conducere, celor însărcinaţi cu
guvernanţa.

8.157. Exemplele menţionate în paragrafele 8.163. până la 8.202. trebuie privite în

contextul prestării de servicii non-audit unui client de asigurare. Ameninţările
potenţiale la adresa independenţei vor apărea, cel mai frecvent, atunci când un
serviciu non-audit va fi furnizat unui client de asigurare. Situaţiile financiare
ale unei entităţi furnizează informaţii financiare despre o gamă largă de
tranzacţii şi evenimente în care a fost implicată entitatea. Cu toate acestea,
obiectul unor alte servicii de audit poate fi limitat prin natura lor. Ameninţări
la adresa independenţei pot apărea, de asemenea, şi atunci când un auditor
furnizează servicii non-audit legate de obiectul unui angajament non audit. În
astfel de cazuri ar trebui să se ia în considerare importanţa implicării
auditorului în obiectivul angajamentului non-audit, dacă poate apărea vreo
ameninţare cauzată de auto revizuire şi dacă vreo ameninţare la adresa
independenţei ar putea fi redusă la un nivel acceptabil prin aplicarea de măsuri
de protecţie, sau dacă angajamentul non-audit ar trebui refuzat. Atunci când
serviciul non-audit nu este legat de obiectul angajamenului de audit,
ameninţările la adresa independenţei vor fi în mod clar, în general,
nesemnificative.

8.158. Următoarele activităţi pot crea, de asemenea, ameninţări la adresa

independenţei cauzate de auto revizuire sau interesul personal:

• deţinerea custodiei activelor unui client de audit;

• supravegherea angajaţilor clientului de audit în realizarea activităţilor
lor normale de serviciu;
• pregătirea documentelor sursă sau a datelor iniţiale, în formă
electronică sau altă formă, evidenţiind desfăşurarea unei tranzacţii (de
exemplu, ordine de achiziţionare, înregistrări ale perioadelor de timp
pentru plată şi comenzile consumatorilor).

Importanţa oricărei ameninţări la adresa independenţei ar trebui evaluată şi, în

cazul în care ameninţarea este semnificativă, ar trebui luate în considerare şi
aplicate măsuri de protecţie, după caz, pentru a elimina ameninţarea sau a o
reduce la un nivel acceptabil. Astfel de măsuri de protecţie ar putea include:

• luarea de măsuri astfel încât personalul care furnizează asemenea servicii

să nu se implice în angajamentele non-audit;
• implicarea încă unui auditor financiar pentru a oferi sfaturi în legătură cu
impactul potenţial al activităţilor privind independenţa auditorului şi a
echipei de audit;
• alte măsuri de protejcţie relevante stabilite în reglementări naţionale.

55
8.159. Noile evoluţii în afaceri, evoluţia pieţelor financiare, schimbările rapide în
tehnologia informaţiilor şi consecinţele pentru management şi control fac
imposibilă întocmirea unei liste complete a tuturor situaţiilor referitoare la
furnizarea de servicii non-audit unui client de audit care ar putea crea
ameninţări la adresa independenţei şi a măsurilor de protecţie aferente care ar
putea elimina aceste ameninţări sau le-ar pute reduce la un nivel acceptabil.
Cu toate acestea, în general un auditor poate furniza servicii peste
angajamentul de audit, cu condiţia ca orice ameninţări la adresa independenţei
să fi fost reduse la un nivel acceptabil.

8.160. Următoarele măsuri de protecţie pot fi în mod particular relevante pentru

reducerea la un nivel acceptabil a ameninţărilor la adresa independenţei create
prin furnizarea de servicii non-audit clienţilor de audit:

• politici şi proceduri pentru a interzice personalului auditorului să ia decizii

de management pentru clientul de audit, sau să-şi asume responsabilitatea
pentru astfel de decizii;
• analizarea problemelor legate de independenţă referitoare la furnizarea de
servicii non-audit cu cei însărcinaţi cu exercitarea conducerii clientului ca,
de exemplu comisia de audit;
• politici în cadrul entităţii clientului de audit cu privire la responsabilitatea
de supraveghere pentru furnizarea de servicii non-audit de către auditor;
• implicarea încă unui auditor financiar pentru a acorda sfaturi privind
impactul potenţial al angajamentului non-audit asupra independenţei
membrului echipei de audit şi a auditorului;
• implicarea încă unui auditor financiar din afara auditorului pentru a furniza
opinia sa privind un aspect sensibil al angajamentului de audit;
• obţinerea confirmării clientului în legătură cu asumarea responsabilităţii
pentru rezultatele muncii realizate de către auditor;
• informarea celor însărcinaţi cu exercitarea conducerii entităţii cum ar fi, de
exemplu, comisia de audit, cu privire la natura şi mărimea onorariilor
percepute;
• încheierea de aranjamente astfel încât personalul auditorului ce furnizează
servicii non-audit să nu fie implicat în angajamentul de audit.

8.161. Înainte ca auditorul să accepte un angajament pentru a furniza un serviciu non-

audit unui client de audit, trebuie luat în considerare dacă prestarea unui astfel
de serviciu ar crea o ameninţare la adresa independenţei. În situaţiile în care o
ameninţare creată este semnificativă, angajamnetul non-audit ar trebui să fie
respins, cu excepţia cazului în care pot fi aplicate măsuri de protecţie adecvate
pentru a elimina ameninţarea sau a o reduce la un nivel acceptabil.

8.162. Furnizarea anumitor servicii non-audit unor clienţi de audit poate crea
ameninţări la adresa independenţei atât de semnificative încât nici o măsură de
protecţie nu ar putea elimina ameninţarea sau nu ar putea să o reducă la un
nivel acceptabil. Cu toate acestea, furnizarea de astfel de servicii pentru o
entitate cu care are legătură auditorul, pentru o divizie sau un pentru un post
separat al situaţiilor financiare ale unui asemenea client, poate fi permisă când
orice ameninţare la adresa independenţei auditorului a fost redusă la un nivel
acceptabil prin aranjamente cu acea entitate, divizie sau post separat al

56
 situaţiilor financiare ale acestor entităţi care urmează a fi audiate de către un
alt auditor sau când aceleaşi servicii non-audit sunt furnizate de un alt auiditor,
acesta urmând să-şi asume responsabilităţile necesare prestării unor asemenea
servicii.

Pregătirea înregistrărilor contabile şi a situaţiilor financiare

8.163. Asistarea unui client de audit în probleme precum ar fi pregătirea

înregistrărilor contabile sau a situaţiilor financiare, poate crea o ameninţare la
adresa independenţei cauzată de auto revizuire atunci când situaţiile financiare
sunt auditate ulterior de către acelaşi auditor.

8.164. Este responsabilitatea echipei manageriale a clientului să se asigure că

înregistrările contabile sunt ţinute la zi şi situaţiile financiare sunt întocmite,
deşi ei pot solicita asistenţă din partea auditorului. Dacă personalul auditorului
sau societăţii conectate ce furnizează o astfel de asistenţă, ia decizii
manageriale, ameninţarea la adresa independenţei cauzată de auto revizuire nu
ar putea fi redusă la un nivel acceptabil prin nici o măsură de protecţie. În
consecinţă, personalul nu ar trebui să ia astfel de decizii. Exemple de
asemenea decizii manageriale includ următoarele:

• efectuarea sau schimbarea înregistrărilor, sau a clasificării

înregistrărilor în conturi, a tranzacţiilor sau a altor înregistrări contabile
fără a obţine aprobarea clientului de audit;
• autorizarea sau aprobarea tranzacţiilor;
• pregătirea documentelor sursă sau a datelor de bază (inclusiv deciziile
privind aprecierile evaluării), sau relizarea de schimbări în astfel de
documente sau date.

8.165. Procesul de audit implică un dialog extins între auditor şi managementul

clientului de audit. Pe parcursul acestuia, managementul solicităţii primeşte
informaţii semnificative cu privire la aspectele referitoare la principiile
contabile şi întocmirea situaţiilor financiare, în ce măsură sunt adecvate
controalele şi metodele utilizate în determinarea sumelor declarate ale
activelor şi pasivelor. Asistenţa tehnică de această natură şi sfaturile cu privire
la principiile de contabilitate pentru clienţii de audit, reprezintă mijloace
adecvate pentru promovarea prezentării corecte a situaţiilor financiare.
Furnizarea unor astfel de sfaturi nu constituie, în general, ameninţări la adresa
independenţei auditorului. În mod similar, procesul de audit poate implica
asistarea unui client de audit în rezolvarea problemelor legate de reconcilierea
conturilor, analizarea şi acumularea informaţiilor pentru raportarea
reglementată, asistarea în întocmirea situaţiilor financiare consolidate (inclusiv
transpunerea conturilor stabilite prin reglementările locale pentru a se
conforma cu politicile de contabilitate ale grupului şi tranziţia la un cadru
diferit de raportare ca, de exemplu, Standardele Internaţionale de Raportare
Financiară), întocmirea articolelor de prezentatare, propunerea intrărilor în
jurnale ajustate (ajustărilor registrului de intrări) şi furnizarea de asistenţă şi de
sfaturi în întocmirea conturilor locale ale entităţilor subsidiare.

57
 Aceste servicii sunt considerate a fi o parte normală a procesului de audit şi
sub nici o formă, nu ameninţă independenţa.

Servicii generale
8.166 Exemplele din paragrafele 8.167 până la 8.170 indică faptul că ameninţările la
adresa independenţei cauzate de auto revizuire pot apărea când auditorul este
implicat în întocmirea înregistrărilor contabile sau a situaţiilor financiare, şi
când aceste situaţii financiare fac, ulterior, obiectul unui angajament de audit
al auditorului. Această precizare poate fi aplicată şi în cazurile în care obiectul
angajamentului de audit nu îl constituie situaţiile financiare. De exemplu, o
ameninţare de auto revizuire ar putea apare dacă auditorul ar dezvolta şi ar
întocmi situaţii financiare estimate şi, ulterior, ar furniza opinia sa pe baza
acestor situaţii financiare estimate. În consecinţă, auditorul ar trebui să
evalueze semnificaţia oricărei ameninţări de auto revizuire prin furnizarea
unor astfel de servicii. Dacă această ameninţare este semnificativă, ar trebui
luate în considerare şi aplicate măsuri de protecţie, după caz, pentru a reduce
ameninţarea la un nivel acceptabil.

Clienţi de audit care nu sunt entităţi cotate

8.167 Auditorul sau o societate cotată poate furniza unui client de audit care nu este
o entitate cotată, servicii de contabilitate şi de înregistrare contabilă, inclusiv
servicii de remunerare a muncii de rutină sau de natură repetabilă, dacă
ameninţarea de auto revizuire este redusă până la un nivel acceptabil. Exemple
de astfel de servicii includ:

• Înregistrarea tranzacţiilor pentru care clientul de audit a determinat sau

aprobat clasificarea adecvată a conturilor;
• Înregistrarea tranzacţiilor codificate în registrele legale ale clientului de
audit;
• Întocmirea situaţiilor financiare pe baza informaţiilor din balanţa de
verificare;
• Înregistrarea conturilor clientului de audit în balanţa de verificare.

Semnificaţia oricărei ameninţări de auto revizuire ar trebui evaluată şi, dacă

aceasta este semnificativă, ar trebui luate în considerare şi aplicate măsuri de
protecţie, după caz, pentru a reduce ameninţarea la un nivel acceptabil.
Asemenea măsuri ar însemna:

• Luarea de măsuri ca astfel de servicii să nu fie furnizate de către un

membru al echipei de audit;
• Implementarea de politici şi proceduri pentru a interzice persoanelor să
ofere astfel de servicii de a lua decizii manageriale în numele clientului
de audit;
• Solicitarea ca datele sursă ale intrărilor contabile să fie întocmite de către
clientul de audit;
• Solicitarea ca estimările subînţelese să fie întocmite şi aprobate de către
clientul de audit;

58
 • Obţinerea acceptului din partea clientului de audit pentru orice intrare
propusă în registru sau alte schimbări care influenţează situaţiile
financiare.

Clienţi de audit care sunt entităţi cotate

8.168 Furnizarea de servicii de contabilitate şi de înregistrate contabilă inclusiv
servicii de remunerare a muncii, şi întocmirea de situaţii financiare sau
informaţii financiare care formează baza situaţiilor financiare în funcţie de
care este întocmit raportul de audit, în numele unui client de audit care este o
entitate cotată, poate slăbi independenţa auditorului sau societăţi conectate
sau, cel puţin, dă impresia de slăbirea independenţei. În consecinţă, nici o
măsură de protecţie, alta decât interzicerea unor astfel de servicii, în afara
situaţiilor de urgenţă şi a serviciilor care cad sub incidenţa mandatului
auditului statutar, nu ar putea reduce, la un nivel acceptabil, ameninţarea
apărută. Prin urmare, un auditor sau o societate conectată nu trebuie să
furnizeze astfel de servicii entităţilor cotate care sunt clienţi de audit, cu
excepţia cazurilor menţionate mai jos.

8.169 Prestarea de servicii de contabilitate şi de înregistrare contabilă de natură

mecanică sau de rutină pentru subunităţi sau filiale ale clienţilor de audit
cotaţi, nu trebuie văzută ca o slăbire a independenţei în ceea ce priveşte
clientul de audit dacă sunt îndeplinite următoarele condiţii:

• Serviciul nu implică exercitarea raţionamentului profesional;

• Subunitatea sau filiala, pentru care se furnizează acel serviciu, este, în

ansamblu, nesemnificativă pentru clientul de audit, sau serviciul furnizat
este în ansamblu, nesemnificativ pentru subunitate sau filială;

• Onorariile auditorului sau societăţi conectate pentru acest serviciu sunt,

în ansamblu, nesemnificative.

Dacă sunt oferite asemenea servicii, toate măsurile de siguranţă ce urmează,

trebuie luate:

• Auditorul sau societatea conectată nu trebuie să îşi asume un rol

managerial sau să ia vreo decizie managerială;

• Clientul de audit care este cotat ar trebui să îşi asume responsabilitatea

rezultatelor muncii;

• Personalul care furnizează serviciile nu trebuie să participe la

activitatea de audit.

Situaţii de urgenţă
8.170 Prestarea de servicii de contabilitate şi de înregistrare contabilă pentru clienţii
de audit în situaţii de urgenţă sau în alte situaţii neobişnuite, atunci când este
imposibil clientului de audit să facă alte aranjamente, nu ar trebui să fie

59
 considerată ca fiind o ameninţare inacceptabilă pentru independenţă, cu
condiţia ca:

• Auditorul sau societatea conectată nu trebuie să îşi asume un rol

managerial sau să ia vreo decizie managerială;
• Clientul de audit care este cotat ar trebui să îşi asume responsabilitatea
rezultatelor muncii;

• Personalul care furnizează serviciile respective să nu fie membri ai

echipei de audit.

Servicii de evaluare
8.171 O evaluare cuprinde estimarea valorilor cu privire la evoluţiile viitoare,
aplicarea anumitor metodologii şi tehnici, şi combinarea acestora în scopul
calculării unei anumite valori sau game de valori pentru un activ, un pasiv sau
pentru o afacere văzută ca întreg.

8.172 Poate apărea o ameninţare de auto revizuire atunci când un auditor sau o
societate conectată realizează o evaluare pentru un client de audit care
urmează să fie încorporată în situaţiile financiare ale clientului.

8.173 Dacă serviciul de evaluare implică evaluarea unor aspecte semnificative

pentru situaţiile financiare, iar evaluarea implică un grad semnificativ de
subiectivitate, ameninţarea de auto revizuire nu ar putea fi redusă la un nivel
acceptabil prin aplicarea vreunei măsuri de protecţie. În consecinţă, astfel de
servicii de evaluare nu ar trebui să fie furnizate sau, alternativ, singura măsură
ar fi de retragere din angajamentul de audit.

8.174 Prestarea de servicii de evaluare care nu reprezintă, nici separat, nici în formă
unitară, elemente semnificative pentru situaţiile financiare, sau care nu implică
un grad semnificativ de subiectivitate poate crea o ameninţare de auto
revizuire care ar putea fi redusă la un nivel acceptabil prin aplicarea de măsuri
de protecţie. Astfel de măsuri de protecţie ar putea include:

• Implicarea unui alt auditor, suplimentar, care nu a fost membru al

echipei de audit, pentru a revizui munca efectuată sau, pentru a acorda
consultanţă, după caz;

• Confirmarea din partea clientului de audit că acesta a înţeles estimările

primare ale evaluării şi a metodologiei ce urmează a fi utilizată şi obţinerea
aprobării pentru utilizarea lor;

• Obţinerea confirmării din partea clientului de audit în ceea ce priveşte

asumarea responsabilităţii pentru rezultatele muncii realizate de către
auditor sau societatea conectată;

• Luarea de măsuri pentru ca personalul care furnizează asemenea

servicii să nu participe la angajamentul de audit.

60
 Pentru determinarea eficacităţii măsurilor de protecţie de mai sus, ar trebui
luate în considerare următoarele aspecte:

• Gradul de cunoaştere, experienţă ş capacitate de a evalua aspectele

avute în vedere ale clientului de audit şi gradul lor de influenţă în
determinarea aspectelor semnificative ale raţionamentului profesional;
• Gradul în care sunt aplicate metodologii stabilite şi linii directoare
profesionale atunci când se furnizează un anumit serviciu de evaluare;

• Pentru evaluările care implică metodologii standard sau deja stabilite,

gradul inerent de subiectivitate în ceea ce priveşte aspectul avut în vedere;

• Încrederea în şi întinderea datelor de bază;

• Gradul de dependenţă fată de evenimentele viitoare, care ar putea crea

o volatilitate semnificativă a valorilor implicate; şi

• Amploarea şi claritatea informaţiilor cuprinse în situaţiile financiare.

8.175 Atunci când un auditor sau o societate conectată furnizează un serviciu de

evaluate pentru un client de audit în scopul depunerii unui dosar sau al
achitării unei taxe către o autoritate fiscală, calculând suma impozitului (taxei)
datorat de către clientul de audit, sau în scopul planificării impozitelor şi
taxelor, aceasta nu ar trebui să constituie o ameninţare a independenţei pentru
că astfel de evaluări sunt, în general, supuse revizuirii externe, de exemplu de
către autoritatea fiscală.

8.176 Atunci când un auditor realizează o evaluare care formează o parte din
obiectul unui angajament de audit, auditorul ar trebui să ia în considerare orice
ameninţări de auto revizuire. Dacă ameninţarea este semnificativă, ar trebui
luate în considerare şi aplicate măsuri de protecţie, după caz, pentru a elimina
ameninţarea sau pentru a o reduce la un nivel acceptabil.

Furnizarea de servicii de consultanţă fiscală pentru clienţi de audit

8.177 În multe cazuri, auditorului i se poate cere să furnizeze consultanţă fiscală
clientului de audit. Serviciile de impozitare cuprind o gamă largă de servicii,
inclusiv de conformitate, planificare de formulare a opiniilor privind
impozitarea şi asistenţă în rezolvarea divergenţelor legate de taxe. Astfel de
atribuţii nu sunt considerate, în general, a fi creatoare de ameninţări la adresa
independenţei.

Furnizarea de servicii de audit intern pentru clienţi de audit

8.178 O ameninţare de auto revizuire poate apărea atunci când un auditor sau o
societate conectată furnizează servicii de audit intern unui client de audit.
Serviciile de audit intern pot reprezenta o extensie a serviciilor oferite de către
auditor dincolo de cerinţele standardelor de audit, general acceptate, asistenţă
în privinţa performanţei clientului, privitor la activităţile de audit intern sau
activităţile cu surse externe de finanţare. În evaluarea oricărei ameninţări la
adresa independenţei, natura acestui serviciu va trebui să fie evaluată. În acest
scop, serviciile de audit intern nu includ serviciile de audit intern operaţional

61
 nerelevante pentru controlul intern de contabilitate, pentru sistemele financiare
sau situaţiile financiare.

8.179 Serviciile care implică o extindere a procedurilor necesare pentru a efectua un

audit în conformitate cu Standardele Internaţionale de Audit nu ar trebui să fie
considerate ca având un impact negativ asupra independenţei când este vorba
de un client de audit, cu condiţia ca personalul auditorului sau societăţii
conectate să nu acţioneze sau să pară că acţionează într-o poziţie echivalentă
cu cea a unui membru al conducerii clientului de audit.

8.180 Când un auditor sau o societate conectată furnizează asistenţă în realizarea

activităţilor de audit intern ale unui client de auditpreia anumite acitivităţi
externalizate, orice amenide auto revizuirepoate fi redusă la un nivel
acceptabil prin asigurarea că există o separare clară între managementul şi
controlul auditului intern de către conducerea clientului de audit şi activităţile
de audit intern propriu zise.

8.181 Realizarea unei părţi semnificative a activităţilor de audit intern ale clientului
de audit poate constitui o ameninţare de auto revizuire, iar auditorul sau
societatea conectată ar trebui să le evalueze şi să acţioneze cu precauţie înainte
de desfăşurarea unor astfel de activităţi. Ar trebui stabilite măsuri de protecţie
adecvate, iar auditorul sau societatea conectată ar trebui, în special, să se
asigure asupra cunoaşterii de către clientul de audit a responsabilităţilor sale în
stabilirea, menţinerea şi monitorizarea sistemului de controale interne.

8.182 Măsurile de protecţie, care ar trebui aplicate în toate împrejurările pentru a

reduce orice ameninţare la adresa independenţei la un nivel acceptabil, includ
asigurarea că:

(a) Clientul de audit este responsabil pentru activităţile de audit intern şi îşi
cunoaşte responsabilitatea sa în stabilirea, menţinerea şi monitorizarea
sistemului de controale interne;

(b) Clientul de audit desemnează un angajat competent, preferabil dintr-o

poziţie superioară de conducere, pentru a fi responsabil pentru activităţile de
audit intern;

(c) Clientul de audit, comitetul de audit sau organismul de supraveghere

aprobă aria de întindere, riscul şi frecvenţa muncii de audit intern;

(d) Clientul de audit este responsabil pentru evaluarea şi stabilirea

recomandărilor auditorului ce trebuie implementate;

(e) Clientul de audit evaluează gradul de adecvare a procedurilor de audit

intern realizate şi rezultatele acestora prin, între altele, obţinerea şi analizarea
rapoartelor firmei; şi

(f) Constatările şi recomandările ce rezultă din activităţile de audit intern sunt

raportate în mod corespunzător comitetului de audit sau organismului de
supraveghere.

62
8.183 De asemenea, ar trebui să se analizeze dacă astfel de servicii non-audit ar
trebui să fie furnizate numai de către personalul neimplicat în angajamentele
de audit şi cu linii diferite de subordonare în cadrul auditorului.

Furnizarea de servicii IT (legate de sistemele de tehnologie a informaţiei)

clienţilor de audit
8.184 Furnizarea de servicii, de către un auditor sau o societate conectată către un
client de audit, care implică proiectarea şi implementarea sistemelor de
tehnologie a informaţiilor financiare ce sunt utilizate pentru a genera
informaţii care formează o parte a situaţiilor financiare ale clientului, poate
crea o ameninţare de auto revizuire

8.185 Ameninţarea de auto revizuire este posibil să fie prea semnificativă pentru a
permite prestarea unor astfel de servicii unui client de audit, cu excepţia
cazului în care sunt stabilite măsuri de protecţie adecvate care asigură că:

(a) Clientul de audit îşi cunoaşte responsabilităţile de stabilire şi monitorizare

a unui sistem de controale interne;

(b) Clientul de audit desemnează un angajat competent, preferabil dintr-o

poziţie superioară de conducere, având responsabilitatea de a lua toate
deciziile manageriale în ceea ce priveşte proiectarea şi implementarea
sistemului hardware şi software;

(c) Clientul de audit ia toate deciziile de management legate de procesul de

proiectare şi implementare;

(d) Clientul de audit evaluează gradul de adecvare şi rezultatele proiectări şi

implementării sistemului; şi

(e) Clientul de audit este responsabil pentru funcţionarea sistemului (hardware

şi software) şi a datelor utilizate sau generate de sistem.

8.186 De asemenea, ar trebui să se ia în considerare că astfel de servicii non-audit ar

trebui furnizate numai de către personalul neimplicat în misiunea de audit şi cu
linii diferite de subordonare în cadrul auditorului.

8.187 Furnizarea de servicii, de către un auditor sau societate conectată către un

client de audit, care implică fie proiectarea, fie implementarea de sisteme de
tehnologie a informaţiei financiare, ce sunt folosite pentru a genera informaţii
care formează o parte a situaţiilor financiare ale clientului, poate constitui, de
asemenea, o ameninţare de auto revizuire. În cazul în care această ameninţare
există, ar trebui evaluată importanţa ameninţării şi, în cazul în care
ameninţarea este semnificativă, ar trebui luate în considerare şi aplicate, acolo
unde este necesar, măsuri de protecţie pentru a elimina ameninţarea sau pentru
a o reduce la un nivel acceptabil

8.188 Furnizarea serviciilor în legătură cu evaluarea, proiectarea şi implementarea

controalelor interne de contabilitate, precum şi cele de management al riscului

63
 nu sunt considerate a constitui o ameninţare la adresa independenţei atât timp
cât personalul auditorului sau societăţii conectate nu exercită funcţii de
conducere.

Delegarea temporară de personal la clienţii de audit

8.189 Delegarea temporară a angajaţilor unui auditor sau societate conectată la
clientul de audit poate crea o ameninţare de auto revizuire atunci când
persoana detaşată poate influenţa întocmirea conturilor sau a situaţiilor
financiare ale unui client. În practică, o astfel de asistenţă poate fi acordată (în
special în situaţii de urgenţă), dar numai pe baza înţelegerii potrivit căreia
personalul auditorului sau societăţii conectate nu va fi implicat în:

(a) luarea deciziilor de conducere;

(b) aprobarea sau semnarea de acorduri/convenţii sau alte documente similare;

sau

(c) exercitarea unei autorităţi absolute care implică clientul.

Fiecare situaţie trebuie să fie atent analizată pentru a identifica dacă se creează
ameninţări la adresa independenţei şi dacă trebuie aplicate măsuri de protecţie
adecvate. Măsurile de protecţie, care trebuie să fie aplicate în toate
împrejurările pentru a reduce orice ameninţări la un nivel acceptabil, includ:

• Personalului care furnizează asistenţa nu ar trebui să i se dea

responsabilităţi de audit pentru nici o funcţie sau activitate pe care ei
au realizat-o sau au supravegheat-o pe parcursul atribuţiilor lor
temporare;

• Clientul de audit trebuie să-şi cunoască responsabilitatea sa de a da

indicaţii şi de a supraveghea activităţile personalului auditorului sau
societăţii conectate.

Furnizarea de servicii de consultanţă în legătură cu litigiile clienţilor de audit

8.190 Serviciile de consultanţă în rezolvarea litigiilor pot include activităţi cum ar fi
acţionarea în calitate de martor expert (în instanţă), calcularea pagubelor
estimate sau a altor sume care ar putea fi de încasat sau de plătit ca rezultat al
litigiului sau a altor divergenţe legale, şi acordarea asistenţei în administrarea
documentelor sau recuperarea lor în cazuri de dispute sau litigii.

8.191 O ameninţare de auto revizuire poate apărea atunci când serviciile furnizate
unui client de audit includ estimarea posibilului rezultat şi acesta influenţează
sumele sau dezvăluirile ce trebuie să se reflecte în situaţiile financiare. Gradul
de semnificaţie a oricărei astfel de ameninţări va depinde de factori, cum ar fi:

• Importanţa sumelor implicate;

• Gradul inerent de subiectivitate în aspectele vizate; şi

64
 • Natura angajamentului.

Auditorul sau societatea conectată trebuie să evalueze gradul de semnificaţie

al oricărei ameninţări create şi, dacă aceasta este semnificativă, să ia în
considerare şi să aplice măsuri de protecţie, după caz, pentru a elimina
ameninţarea sau pentru a o reduce la un nivel acceptabil. Astfel de măsuri de
protecţie ar putea include:

• Politici şi proceduri care să interzică persoanelor care asistă clientul de

audit să ia decizii manageriale în numele clientului;

• Utilizarea de profesionişti, care nu sunt membri ai echipei de audit,

pentru a presta serviciul; sau

• Implicarea altora ca, de exemplu, experţi independenţi.

8.192 Dacă rolul preluat de auditor sau societate conectată a presupus luarea de
decizii manageriale în numele clientului de audit, ameninţările create nu ar
putea fi reduse la un nivel acceptabil prin nici o măsură de protecţie. De aceea,
auditorul sau societatea conectată nu trebuie să furnizeze aceste tipuri de
servicii pentru un client de audit.

Furnizarea de servicii juridice clienţilor de audit

8.193 Serviciile juridice sunt definite ca fiind orice servicii pentru care persoana care
le furnizează trebuie ori să fie admisă să practice în faţa instanţelor de judecată
unde asemenea servicii trebuie oferite, ori să aibă pregătirea legală necesară
pentru a practica dreptul. Serviciile juridice includ o gamă largă şi
diversificată de domenii, inclusiv servicii atât corporative, cât şi comerciale
destinate clienţilor, ca, de exemplu, sprijin în privinţa întocmirii contractelor,
litigii, sfaturi şi sprijin privind fuziuni şi achiziţii şi furnizarea de asistenţă
departamentelor juridice ale clienţilor. Furnizarea de servicii juridice de către
o un auditor sau societate conectată către o entitate care este un client de audit,
poate crea ameninţări de auto revizuire cât şi ameninţări cauzate de
reprezentarea în justiţie.

8.194 Ameninţările la adresa independenţei trebuie să fie analizate în funcţie de

natura serviciului prestat, dacă furnizorul de servicii este separat de echipa de
audit şi de caracteristica oricărui aspect legat de situaţiile financiare ale
entităţilor. Măsurile de protecţie menţionate în paragraful 8.160 pot fi potrivite
pentru reducerea ameninţărilor la adresa independenţei la un nivel acceptabil.
În cazul în care ameninţarea la adresa independenţei nu poate fi redusă la un
nivel acceptabil, singura acţiune oportună este de a refuza furnizarea unor
asemenea servicii sau retragerea din angajamentul de audit.

8.195 Furnizarea de servicii juridice unui client de audit, care implică aspecte care se
aşteaptă să nu aibă un efect semnificativ asupra situaţiilor financiare, nu se
consideră a crea o ameninţare inacceptabilă la adresa independenţei.

8.196 Există o distincţie între reprezentare juridică şi consultanţă. Serviciile juridice

destinate sprijinirii unui client de audit în executarea unei tranzacţii (ex.,

65
 sprijin acordat privind întocmirea contractelor, consultanţă juridică şi
restructurare) pot constitui ameninţări de auto revizuire; cu toate acestea, pot
exista măsuri de protecţie pentru a reduce aceste ameninţări la un nivel
acceptabil. Un astfel de serviciu nu ar avea, în general, un efect negativ asupra
independenţei, cu condiţia ca:
• Membrii echipei de audit să nu fie implicaţi în furnizarea serviciului; şi

• În legătură cu consultanţa furnizată, clientul de audit să ia decizia

finală sau, în legătură cu tranzacţiile, serviciul prestat să implice o
execuţie a ceea ce a fost decis de clientul de audit.

8.197 A acţiona pentru un client de audit în rezolvarea unei divergenţe sau a unui
litigiu în circumstanţe în care sumele implicate sunt semnificative în raport cu
situaţiile financiare ale clientului de audit, ar crea o ameninţăre la adresa
independenţei cauzată de reprezentare legală şi de auto revizuire atât de
semnificativă încât nici o măsură nu ar putea reduce ameninţarea la un nivel
acceptabil. Prin urmare, auditorul nu ar trebui să presteze acest tip de servicii
pentru un client de audit.

8.198 Atunci când unui auditor i se solicită să acţioneze într-un rol de apărător
pentru un client de audit în rezolvarea unei divergenţe sau a unui litigiu în
circumstanţe în care sumele implicate nu sunt semnificative pentru situaţiile
financiare ale clientului de audit, auditorul ar trebui să evalueze semnificaţia
oricăror ameninţări de reprezentare legală şi de auto revizuire şi dacă
ameninţarea este semnificative, ar trebui luate în considerare şi aplicate măsuri
de protecţie, după cum este necesar, pentru a elimina ameninţarea sau a o
reduce la un nivel acceptabil. Astfel de măsuri de protecţie ar putea include:

• Politici şi proceduri care să interzică persoanelor care asistă clientul de

audit să ia decizii manageriale în numele clientului; sau

• Utilizarea de profesionişti, care nu sunt membri ai echipei de audit,

pentru a presta serviciul.

8.199 Numirea unui partener sau angajat al auditorului sau societăţii conectate în
funcţia de Consilier General pentru activităţile legale ale unui client de audit,
ar crea ameninţări de auto-revizuire şi de reprezentare legală atât de
importante încât nici o măsură de precauţie nu ar putea reduce ameninţările la
un nivel acceptabil. Poziţia de Consilier General este în general o poziţie a
managementului superior cu responsabilităţi de bază privitoare la activităţile
unei companii şi prin urmare, nici un membru al unui auditor sau societate
conectată nu ar trebui sa accepte un astfel de angajament pentru un client de
audit.

Recrutarea managementului superior

8.200 Recrutarea managementului superior pentru un client de audit, precum acei în
postura de a afecta obiectul angajamentului de audit, poate crea prezente sau
viitoare ameninţări de auto revizuire, familială sau intimidatoare. Importanţa
ameninţărilor va depinde de factori precum:

66
 • Rolul persoanei ce urmează a fi recrutată; şi

• Natura asistenţei căutate.

Auditorul ar putea, în general, să ofere servicii de analizare a calificării

profesionale a unui număr de candidaţi şi să ofere sfatul în ceea ce priveşte
potrivirea lor în acest post. În plus, auditorul ar putea genera o listă scurtă de
candidaţi pentru interviu, aceasta prin folosirea unor criterii specificate de
către clientul de audit.
Importanţa ameninţării create trebuie evaluată şi, dacă aceasta este altfel decât
clar nesemnificativă, măsuri de precauţie trebuie luate în considerare şi puse în
aplicare, ca fiind necesare pentru a reduce ameninţarea la un nivel acceptabil.
În toate cazurile, auditorul nu ar trebui să ia decizii de management şi decizia
de angajare ar trebui să fie lăsată clientului.

Servicii financiare globale şi activităţi similare

8.201 Furnizarea de servicii financiare globale, de îndrumare sau asistenţă unui
client de audit poate crea ameninţări de reprezentare legală sau de auto
revizuire. În cazul anumitor servicii financiare, ameninţările la adresa
independenţei create ar fi atât de semnificative încât nici o măsură de protecţie
nu ar putea fi aplicată pentru a reduce ameninţările la un nivel acceptabil. De
exemplu, favorizarea, comercializarea sau subscrierea acţiunilor unui client de
audit nu sunt compatibile cu oferirea de servicii de audit. De altfel,
consemnarea unui client de audit la termenii unei tranzacţii sau desăvârşirea
unui contract în numele clientului ar crea o ameninţare în ceea ce priveşte
independenţa, atât de mare, încât nici o măsură de protecţie nu ar putea să o
reducă la un nivel acceptabil. În cazul unui client de audit furnizarea acelor
servicii financiare menţionate anterior de către un auditor sau societate
conectată ar crea o ameninţare la adresa independenţei atât de importantă încât
nici o măsură de protecţie nu ar putea reduce ameninţarea la un nivel
acceptabil.
8.202 Alte servicii financiare globale pot crea ameninţări de reprezentare legală sau
de auto revizuire; oricum măsuri de protecţie pot fi disponibile pentru
reducerea ameninţărilor la un nivel acceptabil. Exemple de astfel de servicii
includ asistarea clientului în dezvoltarea strategiilor globale, asistarea în
identificarea sau recomandarea unor posibile surse de capital ce întrunesc
specificaţiile sau criteriile clientului şi oferirea de consultanţă structurată şi
asistenţă clientului în analizarea efectelor financiare ale tranzacţiilor propuse.
Măsuri de protecţie ce pot fi luate în considerare:
• Măsuri şi proceduri pentru împiedicarea persoanelor ce asistă clientul
auditat, de a lua decizii în numele acestuia;

• Folosirea profesioniştilor ce nu sunt membrii ai echipei de audit pentru

furnizarea serviciilor; şi

• Asigurarea că auditorul nu impune clientul unor termeni ai unei

tranzacţii sau realizarea unei tranzacţii, în numele clientului.

67
 Onorarii şi tarife
Onorarii – mărime
8.203 Când totalitatea onorariilor generate de un client de audit reprezintă o mare
proporţie din onorariile totale ale auditorului, dependenţa de acel client sau
grup, preocuparea în ceea ce priveşte posibilitatea de a pierde clientul, poate
genera o ameninţare de auto-interes. Importanţa ameninţării poate depinde de
factori precum:
• Structura auditorului; şi

• Dacă auditorul este bine înfiinţat sau proaspăt înfiinţat.

Importanţa ameninţării ar trebui bine evaluată şi, dacă ameninţarea este altfel
decât clar nesemnificativă, măsurile de siguranţă ar trebui luate în considerare
şi aplicate ca fiind necesare pentru a reduce ameninţarea la un nivel acceptabil.
Astfel de măsuri pot include:
• Discutarea mărimii şi naturii onorariilor cu comitetul de audit, sau cu alte
cadre încredinţate cu guvernanţa;

• Reducerea treptată a dependenţei de client;

• Controlul extern de revizuire a calităţii;

• Consultarea unei a treia părţi, cum ar fi organismul de reglementare

profesională sau alt auditor financiar.

8.204 Un risc de auto interes poate fi de asemenea creat atunci când onorariul
generat de clientul de audit reprezintă o proporţie majoră a venitului unui
singur partener. Importanţa ameninţării trebuie apreciată, şi dacă aceasta este
altfel decât clar nesemnificativă, măsuri de protecţie ar trebui luate în
considerare şi aplicate ca fiind necesare pentru reducerea ameninţării la un
nivel acceptabil. Astfel de măsuri de protecţie pot include:

• Politici şi proceduri pentru monitorizarea şi implementarea controlului

calităţii activităţii de audit; şi

• Implicarea unui auditor financiar adiţional, care nu a fost membru al

echipei de audit, pentru revizuirea muncii realizate sau altfel, pentru
acordarea de sfaturi unde este necesar.

Onorarii restante
8.205 Un risc de auto-interes poate fi creat dacă onorariile datorate de către un client
pentru un serviciu profesional rămân neplătite pentru o lungă perioadă de
timp, în special dacă o parte importantă nu este plătită înainte de emiterea
raportului de audit pentru următorul an. În general plata unor astfel de onorarii

68
 ar trebui cerută înainte de emiterea raportului. Următoarele măsuri de
siguranţă pot fi aplicabile:

• Discutarea mărimii onorariilor restante cu comitetul de audit, sau cu alte

cadre încredinţate cu guvernanţa; şi

• Implicarea unui alt auditor financiar, care nu a participat la auditare, pentru a

oferi consultanţă, sau pentru revizuirea lucrărilor realizate.

Auditorul ar trebui, de asemenea, să decidă dacă onorariile restante ar putea fi

privite ca fiind echivalente cu un împrumut către client şi dacă, datorită
importanţei onorariilor restante, este de preferat realegerea auditorului.

Taxe
8.206 Atunci când un auditor obţine un angajament de audit la un nivel mult mai
scăzut al onorariului decât cel taxat de auditorul anterior, sau cerut de alţi
auditori, riscul de auto-interes creat nu va fi redus la un nivel acceptabil decât
dacă:

• Auditorul este capabil să demonstreze că sunt repartizate sarcinii timp

potrivit şi personal calificat; şi

• Toate standardele de audit aplicabile, ghidurile şi procedurile de control al

calităţii se conformează angajamentului.

Onorarii contingente
8.207 Onorariile contingente sunt onorarii calculate pe o bază prestabilită, în funcţie
de rezultatul unei tranzacţii sau al muncii efectuate. Pentru înţelesul acestui
capitol, onorariile nu sunt privite ca fiind contingente dacă au fost fixate de
către un tribunal sau o autoritate publică.

8.208 Un onorariu contingent cerut de un auditor pentru un angajament de audit

creează ameninţări de auto-interes sau de reprezentare legală, ameninţări ce
nu pot fi reduse la un nivel acceptabil prin aplicarea nici unei masuri de
precauţie. Ca atare, un auditor nu ar trebui să intre în nici un angajament în
care valoarea onorariului este dependent de rezultatul muncii sau de articolele
ce sunt obiecte ale angajamentului de audit.

8.209 Un onorariu contingent cerut de un auditor pentru un serviciu de altă natură

decât auditul oferit unui client poate, de asemenea, să creeze ameninţări de
auto-interes sau de reprezentare legală. Dacă valoarea unui onorariu pentru un
astfel de serviciu a fost stabilit de-a lungul unui angajament de audit şi era
contingent cu rezultatul angajamentului, ameninţările nu pot fi reduse la un
nivel acceptabil prin aplicarea nici unei măsuri. De aceea, singura acţiune
acceptabilă este de a refuza astfel de angajamente. Pentru alte tipuri de lucrări
cu onorarii contingente, importanţa ameninţărilor create poate depinde de
factori precum:

69
 • Gradul posibilelor valori ale onorariilor;

• Gradul de diversitate;

• Bazele în care onorariile sunt calculate;

• Implicaţia necesităţii revizuirii unui rezultat al tranzacţiei de către o terţă

parte, independentă;

• Efectul evenimentului sau tranzacţiei asupra angajamentului de audit.

Importanţa ameninţărior ar trebui evaluată şi dacă acestea sunt altfel decât clar
nesemnificative, măsuri de precauţie ar trebui luate în considerare şi aplicate ca
fiind necesare pentru reducerea ameninţărilor la un nivel acceptabil. Aceste
măsuri pot include:

• Prezentarea mărimi lucrării şi a valorii onorariilor cerute, comitetului de

audit, sau altor cadre încredinţate cu guvernanţa;

• Revizuirea sau determinarea onorariului final de către o terţă parte

independentă; sau

• Proceduri şi politici de calitate şi control.

Daruri şi ospitalitate
8.210 Acceptarea darurilor sau a ospitalităţii de la un client de audit poate crea
ameninţări de auto interes sau familial. Atunci când un auditor sau un membru
al echipei de audit acceptă daruri sau ospitalitate, în afara cazului în care
valoarea acestora este nesemnificativă, ameninţările referitoare la
independenţă nu pot fi reduse la un nivel acceptabil prin aplicarea nici unei
măsuri de precauţie. Prin urmare, un auditor sau un membru al echipei de
audit nu ar trebui sa accepte astfel de daruri sau ospitalitate.

Actuale sau posibile litigii

8.211 Atunci când are loc un litigiu, sau apare ca fiind posibil, între auditor sau un
membru al echipei de audit şi conducerea clientului de audit, o ameninţare de
auto-interes sau de intimidare poate fi creat. Relaţia dintre client şi membrii
echipei de audit trebuie să se caracterizeze prin sinceritate totală şi
transparenţă completă în ceea ce priveşte toate aspectele operaţiunilor
clientului. Auditorul şi conducerea clientului se pot afla în poziţii adverse
datorită unui litigiu, afectând bunăvoinţa conducerii de a face dezvăluiri totale
şi auditorul putând face faţă unei ameninţări de auto-interes. Importanţa
ameninţării create va depinde de factori precum:

• Materialitatea litigiului;

• Natura angajamentului de audit; şi

70
 • Dacă litigiul se referă la un angajament anterior de audit.

Odată evaluată importanţa ameninţării, următoarele măsuri de precauţie pot fi

aplicate, dacă este necesar, pentru reducerea ameninţărilor la un nivel
acceptabil:

• Dezvăluirea comitetului de audit, sau a altor cadre încredinţate cu

guvernanţa, a mărimii şi naturii litigiului;

• Dacă litigiul implică un membru al echipei de audit, retragerea acestuia

din echipa de audit; sau

• Implicarea unui alt auditor financiar în cadrul auditorului, auditor ce nu a

fost membru al echipei de audit, pentru a revizui lucrarea realizată sau
altfel, pentru a acorda consultanţă dacă este necesară.

Dacă asemenea măsuri de protecţie nu reduc riscul la un nivel acceptabil, unica

acţiune adecvată este retragerea din angajamentul de audit, sau refuzarea
acestuia.

SECŢIUNEA 9

Competenţă profesională şi responsabilităţi referitoare la utilizarea serviciilor

celor care nu sunt auditori financiari

9.1 Auditorii financiari de practică publică trebuie să evite acceptarea efectuării

serviciilor profesionale pe care aceştia nu au competenţa necesară să le
realizeze, în afara cazului când este obţinută o asistenţă şi o îndrumare
competentă care să le permită efectuarea în mod satisfăcător a unor asemenea
servicii. Dacă un auditor financiar nu are competenţa de a efectua o anumită
parte a îndatoririlor profesionale, îndrumarea tehnică necesară poate fi căutată
la experţi, cum ar fi alţi auditori financiari, avocaţi, experţi în asigurări,
ingineri, geologi, evaluatori.

9.2 În asemenea situaţii, deşi auditorul financiar se bazează pe competenţa tehnică

a expertului, cunoaşterea cerinţelor etice nu poate fi numită în mod automat
asumată. Din moment ce responsabilitatea ultimă pentru serviciul profesional
rămâne în sarcina auditorului financiar, acesta trebuie să urmărească
respectarea cerinţelor de conduită etică.

9.3 Atunci când se folosesc serviciile unor experţi care nu sunt auditori financiari,
auditorul financiar trebuie să întreprindă acţiuni pentru a se convinge că
asemenea experţi sunt în cunoştinţă de cerinţele etice. Atenţia primordială
trebuie să fie acordată principiilor fundamentale din paragraful 16 al
Introducerii al acestui Cod. Aceste principii vor fi extinse asupra oricăror
angajamente în care vor participa asemenea experţi.

71
9.4 Gradul de supraveghere şi de îndrumare care va fi necesar va depinde de
persoanele implicate şi de natura angajamentului. Exemple de asemenea
îndrumare şi supraveghere pot include:

• Cererea ca persoanele fizice să citească codurile etice adecvate;

• Cererea unei confirmări scrise de înţelegere a cerinţelor etice; şi

• Oferirea de consultanţă atunci când apar conflicte potenţiale.

9.5 Auditorul financiar trebuie, de asemenea, să fie atent la cerinţele specifice de

independenţă sau alte riscuri specifice pentru angajamentul respectiv.
Asemenea situaţii vor necesita atenţie şi îndrumare/supraveghere specială
pentru a vedea dacă cerinţele etice sunt respectate. De exemplu, Secţiunea 8 a
acestui Cod cere ca toţi participanţii la angajamentul de audit să fie
independenţi de clientul de audit.

9.6 Dacă, în orice moment, auditorul financiar nu este convins că poate respecta
sau asuma un comportament etic corespunzător, angajamentul nu trebuie
acceptat; sau, dacă angajamentul era început, acesta trebuie încheiat.

SECŢIUNEA 10

Onorarii şi comisioane
10.1 Auditorii financiari de practică publică care îndeplinesc servicii pentru un
client îşi asumă responsabilitatea de a derula astfel de servicii cu integritate şi
obiectivitate, şi în concordanţă cu standardele tehnice adecvate. Această
responsabilitate este îndeplinită prin aplicarea cunoştinţelor profesionale şi a
cunoştinţelor pe care auditorii financiari de practică publică le-au dobîndit prin
pregătire şi experienţă. Pentru serviciile prestate, auditorul financiar de
practică publica este îndreptăţit să primească o remuneraţie.

Onorarii financiare
10.2 Onorariile profesionale trebuie să fie o reflectare corectă a valorii serviciilor
profesionale derulate în favoarea clientului, luând în considerare:

a) Îndemânarea şi cunoştinţele cerute pentru tipul de serviciu

profesional implicat;

b) Nivelul necesar de pregătire şi experienţă al persoanelor angajate în

derularea serviciilor profesionale;

c) Timpul necesar petrecut de către fiecare persoană angajată în

derularea serviciilor profesionale; şi

d) Gradul de responsabilitate necesar în derularea serviciilor impuse.

72
10.3 Onorariile profesionale trebuie sa fie calculate în mod normal în baza unui
tarif/oră sau/zi adecvat pentru fiecare persoană angajată în derularea serviciilor
profesionale. Aceste tarife trebuie să fie bazate pe premisa fundamentală că
organizarea şi derularea practicilor de auditor financiar de practică publică şi
serviciile oferite clienţilor sunt bine planificate, controlate şi administrate. Ele
trebuie să ia în considerarea factorii specificaţi în paragraful 10.2 şi sunt
influenţate de condiţiile legale, sociale şi economice ale fiecărei ţări. Este
sarcina fiecărui auditor financiar de practică publică să-şi determine tarifele
adecvate.

10.4 Un auditor financiar de practică publică nu trebuie să declare că va efectua

servicii profesionale specifice în perioada curentă sau pe viitor pentru un
onorariu anume sau un onorariu estimat, sau un onorariu ce poate fi cuprins
într-un anume interval, dacă în timpul efectuării serviciilor profesionale aceste
onorarii vor fi probabil mărite substanţial şi dacă eventualii clienţi nu au fost
avizaţi despre această probabilitate.

10.5 Atunci când sunt derulate servicii profesionale pentru un client, poate fi
necesar sau convenabil perceperea unor onorarii prestabilite, în care
eventualitate auditorul financiar de practică publică va trebui să estimeze un
onorariu luând în considerare subiectele la care s-a făcut referire în paragrafele
10.2 – 10.4.

10.6 Nu este nepotrivit pentru un auditor financiar de practică publică să aplice

unui client un onorariu mai mic decât cel aplicat anterior pentru un serviciu
similar oferit, cu condiţia ca nivelul onorariului să fie calculat luându-se în
considerare factorii la care s-a făcut referire în paragrafele 10.2 – 10.4.

Comentariu
Faptul că un auditor financiar de practică publică îşi asigură munca prin
perceperea unor onorarii mai mici decât ale altui auditor este incorect. Totuşi,
auditorii financiari de practică publică care obţin lucrări la un nivel al
onorariilor semnificativ mai mic decât cele aplicate de către auditorul financiar
existent sau decât cele cotate de alţii, ar trebui să fie conştienţi că există un risc
în ceea ce priveşte percepţia nivelului calităţii muncii prestate.
Ca atare, atunci când stabileşte nivelul onorariului ce va fi aplicat unui client
pentru derularea unor servicii profesionale, un auditor financiar trebuie să se
asigure că, în urma aplicării onorariului solicitat:

• Calitatea muncii nu va mai fi scăzută şi că atenţia cuvenită va fi

aplicată în vederea îndeplinirii acelor servicii, conform tuturor
standardelor profesionale şi procedurilor de control al calităţii; şi

• Clientul nu va fi indus în eroare cu privire la anvergura serviciilor pe

care onorariul intenţionează să le acopere, precum şi în legătură cu
baza după care vor fi percepute onorariile viitoare.

10.7 Conform celor menţionate în paragraful 8.208:

73
 Un angajament de audit nu trebuie să fie oferit pentru un onorariu care este
condiţionat de rezultatul serviciului de audit sau de detalii ale angajamentului
de audit. Paragraful 8.209 oferă îndrumare asupra ameninţărilor ce pot fi
create în cazul în care se oferă un angajament non-audit unui client de audit
pentru un onorariu condiţionat, şi măsurile de precauţie care pot reduce
riscurile la un nivel acceptabil.

Comentariu
Onorariile nu trebuie privite ca fiind condiţionate atunci când sunt fixate de
către un tribunal sau o autoritate publică. Onorariile percepute sub formă
procentuală sau într-o formă similară, cu excepţia situaţiei când sunt autorizate
prin statut sau aprobate de către un organism profesional ca o practică general
acceptată pentru anumite servicii profesionale, trebuie să fie privite ca şi
onorarii contingente.

10.8 Paragrafele anterioare fac referinţă la onorarii ca la o formă distinctă de

rambursare a cheltuielilor. Cheltuielile din buzunarul propriu, în particular
cheltuielile legate de călătorie, atribuibile direct serviciilor profesionale
derulate pentru un client anume vor fi acoperite de către client, în plus faţă de
onorariile profesionale.

10.9 Este în interesul cel mai bun, atât al clientului cât şi al auditorului financiar în
practică publică, ca obligaţiile să fie calculate, aranjamentele de plată să fie
clar definite, de preferat în scris, înainte de începerea aranjamentului, pentru a
evita neînţelegerile legate de respectarea onorariilor. (Pentru informaţii a se
consulta Standardul Internaţional de audit 210 „ Termenii angajamentului de
audit”)

Comisioane

10.10 În acele ţări unde plata şi încasarea de comisioane sunt permise prin statut sau
de către un organism profesional şi auditorul financiar în practică publică
acceptă un astfel de comision, acest lucru trebuie prezentat clientului.

10.11 Subiectul paragrafului 10.10, auditorul financiar în practică publică nu trebuie

să plătească un comision pentru a obţine un client şi nici să accepte un
comision pentru trimiterea unui client către o terţă parte. Un auditor financiar
în practică publică nu trebuie să accepte un comision pentru o trimitere la
produsele sau serviciile altora.

10.12 Plata şi încasarea unor onorarii de trimitere între auditorii financiari în practică
publică, atunci când nu sunt derulate servicii de către auditorul financiar care
face trimiterea, sunt considerate comisioane, potrivit paragrafului 10.11.

10.13 Un auditor financiar în practică publică se poate angaja într-un contract pentru
achiziţionarea integrală sau a unei părţi dintr-o firmă de audit, cerînd plăţi
către persoanele angajate anterior în firma de audit sau către moştenitori lor.
Astfel de plăţi nu sunt considerate ca fiind comisioane, potrivit paragrafului
10.10.

74
Secţiunea 11

Activităţi incompatibile cu practica de audit financiar

11.1 Un auditor financiar în practică publică trebuie să nu se angajeze în acelaşi

timp în nici o afacere, ocupaţie sau activitate care deteriorează sau poate
deteriora integritatea, obiectivitatea sau independenţa sau buna reputaţie a
profesiei şi în consecinţă ar fi incompatibilă cu oferirea serviciilor
profesionale.

11.2 Oferirea a două sau mai multe tipuri de servicii profesionale, în acelaşi timp,
nu deteriorează integritatea, obiectivitatea sau independenţa.

11.3 Angajarea simultană în altă afacere, ocupaţie sau activitate, care nu are
legătură cu serviciile profesionale şi care are ca efect împiedicarea auditorului
financiar în practică publică să-şi desfăşoare activitatea în concordanţă cu
principiile etice fundamentale ale profesiei, trebuie privită ca neconcordantă
cu practica profesiei.

Secţiunea 12

Fondurile clienţilor

12.1 Este recunoscut că în unele ţări legea nu permite unui auditor de practică
publică să păstreze fondurile clienţilor, în alte ţări există impozite legale
impuse auditorului financiar în practică publică, care deţine astfel de bani.
Auditorul financiar în practică publică nu trebuie să păstreze fondurile
clienţilor dacă este un motiv să se creadă că aceştia sunt obţinuţi sau vor fi
folosiţi pentru activităţi ilegale.

12.2 Un auditor financiar în practică publică, căruia i s-au încredinţat banii altora
trebuie să;

a) păstreze banii separat de cei personali sau ai firmei;

b) să folosească aceşti bani numai pentru scopul pentru care sunt destinaţi; şi

75
 c) în orice moment să fie pregătiţi să explice utilizarea acestor fonduri
oricărei persoane îndreptăţite să primească această explicaţie.

12.3 Un auditor financiar în practică publică trebuie să menţină unul sau mai multe
conturi bancare pentru fondurile clientului. Astfel de conturi bancare pot
include un „ cont de client” general, în care să fie plătiţi banii ce provin de la
un număr de clienţi.

12.4 Fondurile clientului primite de un auditor financiar în practică publică trebuie

să fie depozitaţi, fără întârziere, în creditul contului clientului, sau-dacă sunt
sub forma unor documente sau titluri care pot fi convertite în bani – să fie
protejaţi împotriva folosirii neautorizate.

12.5 Banii pot fi retraşi din contul unui client doar cu instrucţiunile de la client.

12.6 Plăţile datorate de către un client pot fi retrase din fondurile clientului după ce
acesta a fost notificat asupra sumei şi a fost de acord cu retragerea.

12.7 Plăţile efectuate din contul unui client nu trebuie să depăşească soldul creditor
al clientului.

12.8 Atunci când se pare că fondurile clientului rămân în cont pentru o perioadă
semnificativă de timp, auditorul financiar în practică publică, cu acordul
clientului, ar trebui să plaseze aceşti bani într-un cont purtător de dobândă,
într-un interval de timp rezonabil.

12.9 Toată dobânda obţinută din fondurile clientului, trebuie introdusă în creditul
contului clientului.

12.10 Auditorul financiar în practică publică trebuie să ţină evidenţa conturilor astfel
încât să fie capabili, în orice moment, să stabilească clar tranzacţiile cu
fondurile clientului în general şi cu banii fiecărui client în particular. Un extras
de cont trebuie prezentat clientului cel puţin o dată pe an.

Secţiunea 13

Relaţiile cu alţi auditori financiari din practică publică

Acceptarea de noi angajamente

13.1 Extinderea operaţiiunilor unei afaceri implică deseori rezultate în formarea

unor sucursale sau filiale ale companiilor în locuri unde un auditor financiar
curent* nu practică. În aceste circumstanţe, clientul sau auditorul financiar
existent, în consultare cu clientul, poate cere unui auditor financiar nou* ce
practică profesia în acele zone, să deruleze servicii profesionale atât cît este
necesar pentru finalizarea angajamentului.

*
Vezi definiţia

76
13.2 Trimiteri de afaceri pot apărea în domeniul serviciilor speciale sau
îndatoririlor speciale. Scopul serviciilor oferite de auditorii financiari în
practică publică continuă să se extindă şi nivelul cunoştinţelor, necesare pentru
a servi publicul, necesita deseori aptitudini speciale. Deoarece este imposibil
ca un auditor financiar în practică publică să acumuleze experienţă în toate
domeniile contabilităţii, unii dintre auditorii în practică publică s-au decis că
nu este nici preferabil, nici de dorit să dezvolte în cadrul firmelor lor o serie
completă de aptitudini speciale care pot fi cerute.

13.3 Auditorii financiari în practică publică trebuie să efectueze doar acele servicii
pe care consideră că le vor îndeplini cu competenţă. Este esenţial pentru
profesie în general şi în interesul clienţilor lor ca auditorii financiari în practică
publică să fie încurajaţi să obţină asistenţă, atunci când este cazul., de la cei
care au competenţa necesară.

13.4 Un auditor financiar curent, care nu are o anumită aptitudine specială, se poate
opune să recomande un client altui auditor financiar în practică publică care
posedă această aptitudine specială, din teama de a pierde contractul existent în
folosul celuilalt auditor financiar în practică publică. Ca rezultat, clienţii pot fi
lipsiţi de beneficiile recomandărilor pe care sunt îndreptăţiţi să le primească.

13.5 Dorinţele unui client trebuie să fie esenţiale în alegerea consultanţilor,

indiferent dacă sunt sau nu implicate aptitudini speciale. În consecinţă, un
auditor financiar în practică publică nu trebuie să restrângă în nici un fel
libertatea clientului de a alege să obţină consultanţă specială şi să-l încurajeze
să o obţină.

13.6 Serviciile sau consultanţa unui auditor financiar în practică publică, cu

aptitudini speciale, pot fi căutate într-una din modalităţile următoare:

(a) de către client;

(i) după o discuţie şi consultare anterioară cu auditorul financiar
curent;
(ii) la cererea specifică sau la recomandarea auditorului financiar
curent; şi
(iii) fără referire la auditorul financiar existent; sau

(b) de către auditorul financiar existent, cu respectarea condiţiei de

confidenţialitate.

13.7 Când un auditor financiar în practică publică este rugat să ofere servicii sau
consultanţă, acesta trebuie să se informeze dacă posibilul client are un auditor
financiar existent. În cazul în care există un auditor financiar care va continua
să ofere servicii profesionale, procedurile descrise în paragrafele 13.8-13.14
trebuie examinate. Dacă numirea va avea ca rezultat înlocuirea auditorului
financiar în practică publică, vor trebuie urmate procedurile descrise în
paragrafele 13.15-13.26.

13.8 Auditorul financiar nou trebuie să se limiteze doar la serviciile oferite potrivit
sarcinii primite de la auditorul financiar existent sau de la client, dacă nu este

77
 altfel cerut de către client. Auditorul financiar primitor are, de asemenea,
obligaţia, de a întreprinde măsurile necesare pentru a sprijini relaţia
auditorului financiar existent cu clientul şi nu trebuie să exprime orice critică
legată de serviciile profesionale ale auditorului financiar existent, fără să-i
ofere ultimului oportunitatea de a oferi toate informaţiile relevante.

13.9 Un auditor financiar primitor, care este rugat de către client să efectueze o
sarcină, diferită distinct de cea efectuată de către auditorul financiar existent
sau de ce primită iniţial de la auditorul financiar existent sau de la client,
trebuie să o considere ca o cerere separată de a oferii consultanţă şi servicii.
Înainte de a accepta orice angajament de această natură, auditorul financiar
nou, trebuie să sfătuiască clientul asupra obligaţiei profesionale de a comunica
cu auditorul financiar existent şi trebuie să facă acest lucru imediat, de preferat
în scris, comunicând abordarea făcută de către client şi natura generală a
cererii şi să ceară toate informaţiile relevante, dacă există, pentru efectuarea
angajamentului.

13.10 Pot apărea uneori circumstanţe când clientul insistă ca auditorul financiar
existent să nu fie informat. În acest caz, auditorul financiar primitor trebuie să
se hotărască dacă motivele clientului sunt întemeiate. În absenţa unor
circumstanţe speciale, numai lipsa de dorinţa a clientului de a comunica cu
auditorul financiar existent nu poate fi un motiv satisfăcător.

13.11 Auditorul financiar nou trebuie:

(a) să se conformeze cu instrucţiunile primite de la auditorul financiar curent

sau de la client, în măsura în care nu intră în conflict cu legislaţia în
vigoarea sau cu alte cerinţe; şi

(b) să se asigure, pe cât este posibil, că auditorul financiar nou este informat
asupra naturii generale a serviciilor profesionale oferite.

13.12 Unde există doi sau mai mulţi auditori financiari în practică publică care
efectuează servicii profesionale în favoarea clientului poate fi adecvat să fie
notificat doar auditorul financiar în practică publică relevant, în funcţie de
natura serviciilor oferite.

13.13 Atunci când este cazul, auditorul financiar curent, în plus faţă de instrucţiunile
deja emise, referitoare la angajament, trebuie să menţină contactul cu auditorii
financiari noi şi să coopereze cu ei pentru toate cererile rezonabile de
asistenţă.

13.14 Atunci când opinia unui auditor financiar, altul decât cel curent, este cerută în
probleme de contabilitate, audit, raportare sau alte standarde sau principii
referitoare la circumstanţe sau tranzacţii specifice, auditorul financiar trebuie
să fie atent asupra posibilităţii ca opinia exprimată să creeze presiuni inutile
asupra judecăţii şi obiectivităţii auditorului. O opinie exprimată fără o
documentaţie adecvată poate cauza dificultăţi auditorului financiar nou, dacă
opinia este contestată sau auditorul financiar nou este angajat ulterior de către
auditor. În acest sens, auditorul financiar trebuie să caute să minimizeze riscul

78
 de a oferi asistenţă neadecvată, asigurându-se că deţine toate informaţiile
relevante. Atunci când există o cerere pentru exprimarea unei opinii în
circumstanţele de mai sus, este obligatoriu să se comunice cu auditorul
financiar curent. Este important ca auditorul financiar curent, cu permisiunea
clientului, să ofere auditorului financiar nou toate informaţiile relevante despre
client. Cu permisiunea clientului, auditorul financiar nou trebuie, de asemenea,
să ofere auditorului financiar curent o copie a raportului final. Dacă clientul nu
este de acord cu aceste comunicării, atunci angajamentul, în mod normal, nu
trebuie să fie desfăşurat.

Înlocuirea altui auditor financiar în practică publică

13.15 Proprietarii unor afaceri au un drept indiscutabil de a-şi alege consilieri

profesionişti şi de ai înlocui cu alţii, în cazul în care doresc acest lucru. În timp
ce este esenţial ca interesele legitime ale proprietarilor sa fie protejate, este de
asemenea important ca un auditor financiar în practică publică, căruia i se cere
să înlocuiască un alt auditor financiar în practică publică să aibă ocazia să se
asigure dacă există motive profesionale, pentru care numirea să nu fie făcută.
Acest lucru nu poate fi efectuat fără o comunicare directă cu auditorul
financiar curent. În lipsa unei cereri specifice, auditorul financiar curent nu
trebuie să ofere în mod voluntar informaţii despre afacerile clientului.

13.16 Comunicarea permite unui auditor financiar în practică publică să se asigure

că toate circumstanţele în care o schimbare de numire este propusă, sunt de o
aşa manieră, încât numirea poate fi acceptată şi, de asemenea, că există dorinţa
de a se prelua angajamentul. În plus, o astfel de comunicare ajută la
menţinerea unor relaţii armonioase care ar trebui să existe între toţi auditorii
financiari în practică publică, pe care clienţii se bazează pentru a obţine
consultanţă profesională şi asistenţă.

13.17 Măsura în care un auditor financiar curent poate discuta afacerile clientului cu
auditorul financiar în practică publică propus, depinde de:

(a) dacă a fost obţinută permisiunea clientului de a face acest lucru; şi/sau

(b) cerinţele legale sau etice referitoare la acele informări, care pot fi diferite
de la o ţară la alta.

13.18 Auditorul financiar în practică publică propus va trebui să trateze cu cea mai
strictă confidenţialitate şi să dea importanţa cuvenită oricărei informaţii oferită
de către auditorul financiar curent.

13.19 Informaţia oferită de auditorul financiar curent poate indica, de exemplu, că

motivele aparent oferite de către client pentru schimbare nu sunt în
concordanţă cu faptele. Ea poate dezvălui că propunerea de a schimba
auditorul financiar în practică publică a fost făcută deoarece auditorii
financiari curenţi şi-au îndeplinit obligaţiile în mod corect ca şi auditori
financiari în practică publică în ciuda opoziţiei sau eschivării într-o anumită

79
 ocazie în care au apărut diferenţe de principii sau referitoare la practică, din
parte clientului.

13.20 Comunicarea între părţi serveşte la:

(a) protejarea unui auditor financiar din practică publică să refuze

angajamentul în circumstanţele în care toate faptele pertinente nu sunt
cunoscute.

(b) protejarea proprietarilor minoritari dintr-o afacere, care pot să nu fie în

întregime informaţi asupra circumstanţelor în care o schimbare este
propusă.
(c) protejarea intereselor auditorului financiar curent, atunci când apare o
propunere de schimbare sau are loc o încercare de a interveni în
exercitarea cu conştiinciozitate a obligaţiilor auditorului financiar curent
ca un profesionist independent.

13.21 Înainte de a accepta un angajament care implică servicii profesionale

recurente, desfăşurate până în acel moment de către un alt auditor financiar în
practică publică, auditorul financiar în practică publică propus trebuie:

a) să se asigure dacă posibilul client a avizat auditorul financiar curent asupra

propunerii de schimbare şi că şi-a dat acordul, de preferat în scris, să
discute în întregime şi liber afacerile clientului cu auditorul financiar în
practică publică propus.

b) în cazul în care este satisfăcut de răspunsul primit de la potenţialul client,

să ceară permisiunea de a comunica cu auditorul financiar existent. Dacă
această permisiune este refuzată sau permisiunea la care ne-am referit mai
sus nu este dată, auditorul financiar în practică publică propus trebuie, în
absenţă unor circumstanţe excepţionale care sunt cunoscute în totalitate şi
în afară de cazul în care s-a obţinut informaţia necesară despre contextul
faptic prin alte mijloace, să decline angajamentul.

c) la primirea permisunii, să ceară auditorului financiar curent, de preferat în

scris:
(i) să ofere informaţii asupra oricăror motive profesionale, care ar
trebui cunoscute înainte de a se decide dacă să accepte sau nu
angajamentul şi, dacă sunt astfel de aspecte; şi
(ii) să ofere toate detaliile necesare pentru a fi capabil să ia o decizie.

13.22 Auditorul financiar curent, la primirea comunicări, la care se face referire în

paragraful 13.21 ( c) trebuie imediat:
(a) să răspundă, de preferat în scris, avizând dacă există orice
motive profesionale pentru care auditorul financiar în practică
publică propus nu trebuie să accepte angajamentul.

(b) dacă există astfel de motive sau alte probleme care trebuie
prezentate, să se asigure că şi clientul şi-a dat permisiunea
pentru a oferi detalii referitoare la aceste informaţii auditorului

80
 financiar în practică publică propus. Dacă permisiunea nu a fost
dată, auditorul financiar curent trebuie să raporteze acest fapt
auditorului financiar în practică publică propus.

(c) la primirea permisiunii din partea clientului, să prezinte toate

informaţiile necesare, auditorului financiar în practică publică
propus, pentru ca acesta să poată decide dacă să accepte sau nu
angajamentul, şi să discute liber cu auditorul financiar propus,
toate aspectele relevante, legate de angajament şi pe care
acesta ar trebui să le cunoască.

13.23 Dacă auditorul financiar propus nu primeşte, într-un interval de timp

rezonabil, un răspuns din partea auditorului financiar curent şi nu este nici un
motiv pentru a se crede că există circumstanţe excepţionale în jurul propunerii
de schimbare, auditorul financiar propus trebuie să încerce să comunice cu
auditorul financiar curent prin alte metode. Dacă nu poate să obţină un rezultat
satisfăcător în această direcţie, auditorul financiar propus va trebui să-i trimită
o scrisoare, prin care să spună că se presupune că nu există nici un motiv
profesional pentru care angajamentul să nu fie acceptat şi ca există intenţia de
a-l accepta.

13.24 Faptul că pot exista onorarii datorate auditorului financiar curent nu constituie
un motiv profesional pentru care un alt auditor financiar în practică publică să
nu accepte angajamentul.

13.25 Auditorul financiar curent trebuie să trimită cu promptitudine noului auditor

financiar în practică publică toate registrele şi documentele clientului, care
sunt sau pot fi deţinute după ce schimbarea de angajament a fost efectuată şi
trebuie să sfătuiască clientul asupra acestui aspect, în afara cazului în care
auditorul financiar în practică publică are dreptul legal să le păstreze.

13.26 Anumite organizaţii, atât din cauza cerinţelor legislative, sau din alte motive,
solicită oferte, de exemplu, oferte competitive, referitor la serviciile
profesionale oferite de către auditorii financiari în practică publică. Ca răspuns
la un anunţ publicitar sau la o cerere nesolicitată de a cere o ofertă, un auditor
financiar în practică publică trebuie, dacă angajamentul va avea ca rezultat
înlocuirea altui auditor financiar, să anunţe în ofertă că înainte de acceptarea
angajamentului trebuie să se contacteze celălalt auditor financiar pentru a
solicita informaţii cu privire la existenţa anumitor motive Profesionale0020de
ce nu ar trebui acceptat angajamentul. Dacă remiterea sau licitaţia este reuşită,
atunci trebuie contactat auditorul curent.

SECŢIUNEA 14

Publicitate şi solicitare

14.1 Dacă sînt sau nu permise reclama* sau solicitarea* pentru auditorii financiari
individuali de practică publică, este un aspect ce ţine de de organismul
profesional din fiecare ţară să stabilească în conformitate cu condiţiile legale,
sociale şi economice specifice.

81
14.2 Atunci cînd sînt permise, astfel de anunţuri şi solicitări trebuie să aibă ca scop
informarea publicului într-o manieră obiectivă şi trebuie să fie decente, oneste,
sincere şi de bun-gust. Solicitarea prin folosirea constrîngerii sau a hărţuielii
este interzisă.

14.3 Exemple de activităţi care sînt considerate a nu îndeplini criteriile anterioare le

includ pe acelea care:

a) creează aşteptări false, înşelătoare sau nejustificate de rezultate favorabile;

b) sugerează abilitatea de a influenţa orice curte, tribunal, agenţie de

reglementare sau organism similar, sau oficial;

c) constau în declaraţii lăudăroase care nu se bazează pe fapte;

d) fac comparaţii cu alţi auditori financiari profesionşti de practică publică;

e) conţin mărturii sau adeziuni;

f) conţin oricare alte reprezentări care pot fi în măsură să determine o

persoană rezonabilă să înţeleagă greşit sau să fie indusă in eroare;

g) au pretenţii nejustificate pentru calitatea de expert sau specialist într-un

domeniu anume al contabilităţii.

14.4 Un auditor financiar în practică publică într-o ţară unde reclama este permisă
va trebui să nu urmărească să obţină un avantaj prin reclamă în ziare sau
reviste, publicate sau distribuite într-o ţară unde reclama este interzisă.
Similar, un auditor financiar în practică publică într-o ţară unde reclama este
interzisă va trebui să nu facă reclamă într-un ziar sau revistă, publicat într-o
ţară unde publicitatea este permisă.

14.5 In situaţia în care auditorii financiari de practică publică desfăşoară activităţi

peste graniţă care viloează prevederile paragrafului 14.4, organismul
profesional din ţara în care are loc fapta trenuie să comunice organismului
membru din ţara de origine a auditorului financiar încălcarea prevederiolor
pentru a se asigura că aceştia sînt avizaţi asupra unei astfel de fapte.

14.6 In mod clar, este de dorit ca publicul să fie informat asupra serviciilor pe care
le poate oferi un auditor financiar. In consecinţă, nu există obiecţii în ceea ce
priveşte comunicarea unor astfel de informaţii publicului de către organismul
membru într-o manieră instituţionalizată, de exemplu, în numele acestuia.

Publicitatea realizată de către auditorii financiari în practică publică într-un mediu

în care nu este permisă reclama

14.7 In situaţia în care reclama nu este permisă, publicitatea facută de către

auditorii financiari în practică publică este permisă dacă:

82
 a) are ca obiect comunicarea de informaţii publicului sau acelor sectoare ale
publicului care sînt interesate, într-o manieră care nu este falsă, înşelătoare
sau înşelătoare;

b) este de bun-gust;

c) este demn profesiei; şi

d) evită repetarea frecventă a, şi orice subliniere excesivă, numelui

auditorului financiar în practică publică.

14.8 Exemplele care urmează sunt ilustrative pentru circumstanţele în care

publicitatea este acceptabilă şi pentru aspectele care trebuie luate în
considerare în legătură cu acest subiect, cu respectarea întotdeauna a cerinţelor
menţionate în paragraful precedent.

Numiri şi Premii

Este în interesul publicului şi al profesiei de auditor financiar ca orice numire sau

orice altă activitate de importanţă naţională, sau locală a unui auditor financiar, sau
acordarea oricărei distincţii unui auditor financiar să beneficieze de publicitate, iar
apartenenţa la un organism membru să fie menţionată. Totuşi, auditorul financiar va
trebui să nu facă uz de oricare dintre numirile menţionate anterior sau alte activităţi în
beneficiul profesional personal.

Auditorii financiari care caută un loc de muncă sau o activitate profesională în

domeniu

Un auditor financiar poate informa părţile interesate prin orice mijloace că este căutat
un parteneriat sau o angajare pe bază de salariu de natură contabilă. Auditorul
finasnciar va trebui totuşi să nu facă pubnlicitate pentru subcontracatare într-o
manieră care ar putea să fie interpretată ca o căutare de noi mangajamente
profesionale. Publicitatea pentru căutarea de activităti de subcontractare poate fi
acceptabilă dacă se face doar prin intermediul presei de specialitate cu condiţia ca nici
numele şi nici adresa sau numărul de telefon al auditorului financia să nu apară în
reclamă. Un auditor financiar poate scrie o scrisoare sau poate aborda direct un alt
auditor financiar atunci cînd este în căutare de angajamente sau oprtunităţi
profesionale.

Cataloage

Un auditor financiar poate fi înregistrat într-un catalog cu condiţia ca nici catalogul şi

nici înregistrarea în sine să nu poată fi privite în mod normal ca o reclamă
promoţională pentru cei listaţi în paginile sale. Inregistrările trebuie să fie limitate la
nume, adresă, număr de telefon, descriere profesinală şi oricare alte informaţii
necesare pentru a permite utilizatorului catalogului să poată contacta persoana sau
organizaţia la care se referă înregistrarea.

Cărţi, articole, interviuri, cursuri, apariţii la radio şi televiziune

83
Auditorii financiari care sînt autori ai unor cărţi sau articole de specialitate pot
specifica numele lor şi calificările profesionale şi pot da numele organizaţiilor lor dar,
nu vor putea oferi nici o informaţie referitoere la serviciile pe care le oferă auditorul.

Prevederi similare sînt aplicate în cazul participării unui auditor financiar la un curs,
interviu sau apariţie într-un program radio sau de televiziune ce are o temă de
specialitate. Cu toate acestea ceea ce auditorii financiari scriu sau spun nu trebuie să
aibă un caracter promoţional în folosul propriu sau al firmei lor ci trebuie să fie un
punct de vedere profesional, obiectiv asupra subiectului aflat în discuţie. Auditorii
financiari sînt obligaţi să se străduiască să se asigure că tot ce se prezintă în cele din
urmă în faţa publicului este în concordanţă cu aceste cerinţe.

Cursuri de instruire, seminarii etc.

Un auditor financiar poate invita clienţi, personal angajat sau alţi auditori financiari să
participe la cursuri de instruire sau seminarii derulate în sprijinul personalului. La
astfel de cursuri de instruire sau seminarii nu participă în mod normal alte persoane
excepţie făcînd situaţiile în care acele persoane solicită acest lucru. Această cerinţă nu
trebuie să impiedice în nici un fel auditorii financiari să asigure servicii de instruire
altor organizaţii profesionale, asociaţii sau instituţii educaţionale care organizează
cursuri pentru membrii lor sau pentru public. Totuşi trebuie evitată scoaterea în
evidenţă mai mult decît este necesar a numelui auditorului financiar în orice broşuri
sau documente emise în scopurile activităţilor anterioare.

Broşuri şi documente care conţin informaţii de specialitate

Broşurile şi alte documente care poartă numele unui auditor financiar şi care oferă
informaţii de specialitate în sprijinul personalului sau clienţilor pot fi distribuite unor
astfel de persoane sau altor auditori financiari.

Astfel de broşuri sau documente nu trebuie distribuite către alte persoane, excepţie
făcînd raspunsul la o cerere primită din partea acestora.

Recrutarea de personal

Posturile întradevăr libere pot fi comunicat publicului prin intermediul oricăror

mijloace în care apar în mod normal anunţuri despre posturi libere de acest fel. Faptul
că sînt necesare specificaţii cu privire la post ceea ce implică oferirea unor detalii
privitoare la unul sau mai multor servicii oferite clienţilor de către auditorul financiar
în practică publică este acceptabil dar ele nu trebuie să conţină elemente
promoţionale. In consecinţă va trebui să nu existe nici o sugestie referitoare la faptul
că serviciile oferite sînt superioare celor oferite de către alţi auditori financiari în
practică publică ca o consecinţă a mărimii asocierilor sau pentru oricare alt motiv.

In publicaţiile pentru informarea studenţilor şi a absolvenţilor de specialitate despre

oportunităţi de carieră precum cele special adresate şcolilor şi altor instituţii de
educaţie, serviciile oferite publicului pot fi descrise într-o manieră comercială.
Mai multă îngăduinţă faţă de situaţia cînd aceste anunţuri ar apărea în altă parte a
ziarului poate fi permisă în secţiunea ziarului dedicată pieţei locurilor de muncă pe

84
motivul că un client potenţial nu ar folosi acest mijloc de informare pentru a selecta
un consultant profesionist.

Publicitatea în numele clienţilor

Un auditor financiar în practică publică poate face publicitate în numele clienţilor în

primul rînd pentru recrutări de personal. Totuşi auditorul financiar în practică publică
va trebui să se asigure că accentul în publicitate este pus pe obiectivele care trebuie să
fie atinse în interesul clientului.

Broşuri şi cataloage de firme

Un auditor financiar în practică publică poate distribui clienţilor sau ca răspuns la o

cerere nesolicitată unui non-client:

a) o dare de seamă obviectivă şi punctuală asupra serviciilor oferite;

b) un catalog în care să fie prezentate numele partenerilor, adresele birourilor şi

numele, şi adresele firmelor asociate sau corespondente.

Papetărie şi ecusoane

Produsele de papetărie ale auditorilor financiari în practică publică trebuie să se

situeze la un standard de profesionalitate acceptabil şi trebuie să corespundă cerinţelor
legale şi organismelor profesionale interesate de numele partenerilor, directorilor şi
celor care fac parte din cabinet, de folosirea titluirlor profesionale şi abrevierilor
specifice, de oraşele sau ţările unde practică, de logourile etc. nu trebuie să fie
permisă identificarea oricăror servicii oferite de cabinet ca fiind de natură specializată.
Prevederi similare, acolo unde sînt aplicabile, trebuie să se aplice şi ecusoanelor.

Anunţuri în ziar

Pentru a informa publicul despre infiinţarea unui nou cabinet sau despre schimbări în
compoziţia unui parteneriat de auditori financiari în practică publică , sau în cazul
oricărei modificări de adresă a auditorului pot fi utilizate ziarele şi revistele adecvate.

Astfel de anunţuri trebuie să fie limitate la simpla enumerare a faptelor şi trebuie

acordată atenţie zonei de distribuţie a ziarului sau a revistei , precum şi numărului de
apariţii a anunţurilor.

Includerea numelui auditorului financiar în practică publică într-un document

emis de către client

Atunci când clientul propune să publice un raport întocmit de un auditor financiar în

practică publică despre activităţile curente ale clientului sau privind formarea unei noi
asocieri de afaceri, auditorul financiar în practică publică trebuie să se asigure că, în
contextul în care este publicat, raportul nu induce în eroare publicul cu privire la
natura şi scopul pentru care a fost întocmit acel raport. În aceste circumstanţe,
auditorul financiar în practică publică trebuie să informeze clientul că nu poate
publica documentul respectiv fără a obţine mai intâi permisiunea sa.

85
O atenţie similară trebuie acordată şi altor documente propuse a fi emise de către
client şi care conţin numele unui auditor financiar în practică publică care acţionează
independent din punct de vedere profesional. Aceasta nu exclude includerea numelui
auditorului financiar în practică publică în raportul anual al clientului.

Atunci când auditorii financiari sunt asociaţi cu o organizaţie într-o relaţie angajat-
angajator sau deţin funcţii într-o organizaţie, aceasta poate folosi numele şi statutul lor
profesional pe produse de papetărie sau alte documente. Auditorul financiar în
practică publică trebuie să se asigure că această informaţie nu este utilizată într-un fel
care poate induce publicului ideea că asocierea cu organizaţia respectivă este
construită pe baza unei capacităţi profesionale independente.

PARTEA C – SE APLICĂ LA AUDITORII FINANCIARI

SALARIAŢI

Următoarele secţiuni conţin un ghid care este particular relevant pentru auditorii
financiari care lucrează în industrie, comerţ, sectorul public ori educaţie. Auditorii
financiari în practică publică ar trebui sa fie conştienţi că ei pot constata că principiile
enumerate mai jos sunt de asemenea o aplicaţie în circumstanţele lor particulare.
Dacă, auditorii financiari în practică publică se indoiesc asupra aplicabilităţii oricărui
ghid particular, ei ar trebui să caute asistenţa la organismul membru.

Secţiunea 15

Conflict de loialitate

15.1 Auditorii financiari salariaţi au datoria de a fi loiali angajatorului lor la fel ca

şi profesiei lor şi pot fi momente când cele două sunt în conflict.

O prioritate normală a auditorului salariat ar trebui să fie sprijine obiectivele

legale şi etice ale organizaţiei şi regulile şi procedurile emise pentru a le
susţine. Totuşi, unui auditor salariat i se poate cere în mod legitim:

a) să incalce legea;

b) să încalce regulile şi standardele profesiei lor;

c) să mintă ori să înşele ( inclusiv înşelătoria prin păstrarea tăcerii ) acei

auditori ce sunt angajaţi; sau

d) să-şi pună numele sau să se asocieze cu o declaraţie care să nu

reprezinte în mod semnificativ faptele corect.

15.2 Diferenţele în punctul de vedere privind judecata corectă în probleme de

audit sau etice ar trebui în mod normal să fie ridicate şi rezolvate în cadrul
organizaţiei auditorului salariat, iniţial cu superior imediat şi posibil după

86
 aceea, dacă rămâne o neînţelegere privind o problemă etică semnificativă, cu
nivele mai înalte ale conducerii sau directorii ne-executivi.

15.3 Dacă, auditorul financiar salariat nu poate rezolva nici o problemă

semnificativă cu privire la un conflict între angajatorii săi şi cerinţele lor
profesionale, pot, după ce s-au exclus toate celelalte posibilităţi relevante să
nu aibă altă opţiune decât să demisioneze.
Salariaţii ar trebui să menţioneze motivele pentru care au acţionat astfel cu
angajatorul, dar datoria lor de confidenţialitate normal le impune să nu discute
problema cu alte persoane (decît dacă în mod legal şi profesional trebuie să
acţioneze aşa ).

15.4 Pentru ghidarea mai departe privind consideraţiile implicate a se vedea

Secţiunea 2 Rezolvarea conflictelor etice

Secţiunea 16

Sprijin pentru colegii profesionişti

16.1 Un auditor financiar, în special unul care are autoritate peste ceilalţi, ar trebui
să dea o importanţă deosebită nevoilor lor de a se dezvolta si a-şi menţine
propriile judecăţi în probleme contabile şi ar trebui să trateze diferenţele de
opinie într-o manieră profesională.

Secţiunea 17

Competenţa profesională

17.1 Unui auditor financiar angajat în industrie, comerţ, sectorul public sau
învăţământ i se poate cere să efectueze sarcini semnificative pentru care el sau ea nu
are suficientă pregătire sau experienţă specifică. Atunci când întreprinde o astfel de
activitate, contabilul profesionist nu trebuie să inducă în eroare angajatorul în legătură
cu gradul de expertiză sau experienţă pe care îl posedă şi, acolo unde este cazul,
trebuie să caute sfatul sau asistenţa unui expert.

Secţiunea 18

Prezentarea informaţiilor

18.1 De la un auditor financiar se aşteaptă să se prezinte informaţii financiare

complete, cu profesionalism şi onestitate astfel încât să fie înţelese în contextul
lor.

18.2 Informaţiile financiare şi nefinanciare trebuie menţinute într-o manieră care să

descrie în mod clar adevărata natură a tranzacţiilor, activelor sau pasivelor şi
să clasifice şi să înregistreze intrările într-o manieră adecvată şi la timp, iar
auditorul financiar trebuie să facă tot ce îi stă în putere ca să se asigure că
aceasta este situaţia.

87
Noiembrie 1990

DECLARAŢIA DE POLITICĂ A CONSILIULUI

PREFAŢĂ LA CERINŢELE ETICE ALE

(CAMEREI AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂNIA)

Această prefaţă a fost aprobată de Consiliul Camerei Auditorilor Financiari din

România pentru publicare.

1. Camerei Auditorilor Financiari din România ca membru al Federaţiei

Internaţionale a Contabililor (IFAC) se angajează faţă de obiectivul vast al
IFAC de dezvoltare şi promovare a unei profesii contabile coordonate la nivel
mondial care să aibă standarde armonizate. Pentru atingerea acestui obiectiv,
IFAC elaborează îndrumări cu privire la etica auditorilor finaniciari. IFAC
crede că emiterea unor astfel de îndrumări va îmbunătăţi gradul de
uniformitate a eticii profesionale în întreaga lume.

2. Ca o condiţie a calităţii de membru, Camera Auditorilor Financiari din

România este obligat să sprijine activitatea IFAC prin informarea membrilor
săi de orice pronunţare elaborată de IFAC şi să conlucreze pentru
implementarea acestor pronunţări, acolo unde şi în măsura în care
împrejurările locale o permit.

3. Camerei Auditorilor Financiari din România a hotărât ca (fie 1 sau 2)

1. să adopte Codul etic al IFAC pentru auditorii financiari ca cerinţe etice

în România. Consiliul Camerei Auditorilor Financiari din România a
pregătit un cuvânt înainte explicativ (Anexa A) care stabileşte statutul
şi data intrării în vigoare a acestei decizii.

2. Să adopte Codul Etic al IFAC pentru auditorii financiari ca bază pentru

cerinţele etice aprobate în România. Consiliul Camerei Auditorilor
Financiari din România a pregătit un cuvânt înainte explicativ (anexa
B) care stabileşte statutul şi data intrării în vigoare a acestei decizii
împreună cu diferenţele semnificative între îndrumările IFAC şi legea
sau practica în România şi modul în care aceste diferenţe au fost
rezolvate.

88
 Un cuvânt înainte explicativ va fi întocmit în legătură cu statutul fiecărei
pronunţări suplimentare a IFAC în probleme de etică ce sunt adoptate de
Consiliul Camerei Auditorilor Financiari din România. Acolo unde Consiliul
Camerei Auditorilor Financiari din România crede că este necesar, cerinţe
etice suplimentare pot fi elaborate în legătură cu probleme de relevanţă în
România care nu sunt acoperite de o pronunţare a IFAC.

4. Membrii Camerei Auditorilor Financiari din România se aşteaptă să respecte

cerinţele etice emise de Camera Auditorilor Financiari din România .
Nerespectarea evidentă a acestora poate avea ca rezultat o investigaţie asupra
conduitei membrului respectiv efectuată de Comitetul Disciplinar adecvat al
Camerei Auditorilor Financiari din România.

5. Nu este practic să se stabilească cerinţe etice care să se aplice la toate situaţiile

şi împrejurările cu care se pot întâlni auditorii financiari. De aceea, auditorii
financiari trebuie să considere cerinţele etice ca principii de bază pe care
trebuie să le urmeze în efectuarea activităţii lor.

6. Data de la care se aşteaptă ca membrii să respecte reglementările cu privire la

etică este stabilită în cuvântul înainte explicativ.

89
Anexa A

Codul Etic pentru auditorii financiari

(Titlu)
Cuvânt înainte explicativ
Consiliul Camerei Auditorilor Financiari din România a hotărât că acest Cod trebuie
să fie adoptat. Acest Cod este obligatoriu să fie respectat de către toţi membrii CAFR
cu privire la serviciile profesionale pe care le efectuează în România după data (Luna,
ziua, anul).

Anexa B

Codul Etic pentru auditorii financiari

(Titlu)
Cuvânt înainte explicativ
Consiliul Camerei Auditorilor Financiari din România a hotărât că acest Cod trebuie
să fie adoptat cu nota explicativă care urmează. Acest Cod este obligatoriu să fie
respectat de către toţi membrii CAFR cu privire la serviciile profesionale pe care le
efectuează în România după data (Luna, ziua, anul).

Secţiunea 14
Potrivit legislaţiei din România, auditorilor financiari nu li se permite să facă
publicitate pentru serviciile lor. Astfel, paragrafele 14.2 şi 14.3 nu sunt relevante în
România.

90
Ianuarie 1998

DECLARAŢIA DE POLITICĂ A CONSILIULUI

IMPLEMENTAREA ŞI PUNEREA ÎN APLICARE A CERINŢELOR ETICE

Introducere

1. Misiunea Federaţiei Internaţionale a Contabililor (IFAC) aşa cum este stabilită

în paragraful 2 al Statutului său este “dezvoltarea la nivel mondial şi
îmbunătăţirea unei profesii contabile cu standarde armonizate, capabile să
ofere servicii de o calitate constant înaltă în interesul publicului”. Pentru
atingerea acestui obiectiv, Consiliul IFAC a înfiinţat comitete pentru a elabora
şi emite reglementări în numele Consiliului într-o gamă vastă de probleme
profesionale.

2. IFAC crede că emiterea unor astfel de pronunţări va ajuta la îmbunătăţirea

unui grad de uniformitate a profesiei contabile din întreaga lume. Totuşi,
trebuie recunoscut faptul că pentru a elabora astfel de pronunţări, condiţiile
economice, sociale şi juridice prevalente în fiecare ţară vor afecta gradul şi
maniera în care sunt aplicate pronunţările. Fără a ţine cont de această condiţie,
este important ca fiecare profesie naţională să aibă un set clar articulat de
pronunţări şi standarde tehnice care să acopere practica profesională de
contabilitate.

3. Odată ce pronunţările relevante au fost implementate, ele trebuie guvernate de

o politică menită să asigure că sunt respectate cerinţele de etică (ce include şi
respectarea standardelor tehnice).

4. Consiliul IFAC doreşte să atragă atenţia organismelor membre asupra

următoarei Declaraţii de Politică asupra Implementării şi punerii în aplicare a
cerinţelor etice.

Implementarea Cerinţelor Etice

5. Sarcina întocmirii unor cerinţe etice detaliate revine în primul rând

organismelor membre din fiecare ţară, chiar dacă responsabilitatea promulgării
acestor cerinţe este asumată, parţial sau în totalitate de organul legislativ al
acelei ţări.

91
6. Adoptarea cerinţelor etice de către organismele membre nu va asigura
neapărat faptul că standardele de conduită stabilite sunt şi menţinute; pentru a
fi eficiente, organismele membre respective din fiecare ţară trebuie să
stabilească măsuri pentru implementarea lor.

7. Fiecare organism membru are responsabilitatea de a promova standarde înalte

de conduită profesională şi să se asigure că cerinţele de etică sunt respectate şi
nerespectarea acestora va fi urmată de investigaţii şi vor fi luate măsurile
necesare.

Aşa cum s-a arătat în paragraful 2.6 al Codului de Etică pentru contabilii
profesionişti (auditorii financiari), organismele membre sunt încurajate să se
asigure că există sfatul şi consilierea necesară pentru rezolvarea conflictelor
etice. Această funcţie este o parte importantă a implementării şi poate fi
îndeplinită prin astfel de măsuri cum ar fi oferirea de servicii pentru întrebările
ridicate de către membrii individuali în legătură cu interpretarea cerinţelor
etice sau prin formarea de comitete adecvate în cadrul organismelor membre
care vor monitoriza cerinţele etice ale acelor organisme.

Oferirea de servicii de interpretare/sfaturi/consiliere trebuie să ofere

următoarele caracteristici:

• Scopul şi procedurile de funcţionare trebuie să fie transparente şi larg

promovate în rândul membrilor;

• Procedurile de funcţionare trebuie să ofere măsuri de siguranţă cum că doar

întrebările rezonabile ale membrilor provenite de la membri sunt luate în
consideraţie şi că cel care a pus întrebarea este responsabil în mod evident de
descrierea faptelor şi a împrejurărilor;

• Persoanele care au sarcina de a oferi sfaturi trebuie să fie la un nivel

corespunzător cu o astfel de autoritate şi au suficientă experienţă tehnică
pentru a oferi astfel de sfaturi;

• Întrebările trebuie puse cu păstrarea confidenţialităţii; şi

• Rezultatul oricărei întrebări de interpretare/sfat/consiliere poate face obiectul

publicării (fără a da nume) către ceilalţi membri ca o metodă educaţională.

8. Implementarea cerinţelor etice va fi asistată de introducerea unui program

menit să asigure că membrii individuali cunosc toate cerinţele etice şi
consecinţele nerespectării acestor cerinţe. Această informaţie poate fi
comunicată fiecărui membru prin mijloace ca manuale ale membrilor,
publicaţii tehnice, reviste profesionale, rapoarte cu privire la audierile şi
activităţile disciplinare, programe de pregătire profesională continuă, buletine
informative, presa financiară şi de afaceri şi răspunsuri de la comitetele
respective la întrebările membrilor.

9. Majoritatea auditorilor vor respecta cerinţele etice al căror obiect îl fac fără a
fi necesară impunerea obligatorie sau teama de sancţiuni. Totuşi, pot apărea

92
 cazuri în care astfel de cerinţe sunt ignorate în mod flagrant sau în care
auditorii, din greşeală, omit sau din lipsă de înţelegere, nu le respectă. Este în
interesul profesiei şi al tuturor membrilor din orice ţară ca publicul general să
aibă încrederea că nerespectarea cerinţelor etice de către profesia din ţara
respectivă va fi investigată şi, acolo unde este cazul, vor fi luate măsuri
disciplinare.

10. Membrii organismelor membre trebuie, de aceea, să fie pregătiţi să justifice

orice îndepărtare de la cerinţele etice. Nerespectarea cerinţelor etice sau
incapacitatea de a justifica îndepărtarea de la acestea poate constitui caz de
indisciplină profesională care poate conduce la luarea unor măsuri
disciplinare.

Punerea în aplicare a cerinţelor etice

11. Puterea de a lua măsuri disciplinare poate fi stabilită prin legislaţie sau de
Regulamentul organismului profesional. În multe ţări, măsurile disciplinare
pot fi luate de agenţii legislative altele decât organismele profesionale. Astfel
de agenţii de reglementare pot fi responsabile în comun sau singure
responsabile pentru măsurile disciplinare sau pot oferi un proces de verificare
a măsurilor disciplinare deja luate.

12. Măsurile disciplinare se iau în mod obişnuit în cazuri ca:

• Nerespectarea standardelor cerute privind grija profesională, aptitudinile

sau competenţa;
• Nerespectarea regulilor de etică; şi
• Conduita discreţionară sau dezonorantă.

13. Investigaţiile disciplinare vor începe de obicei ca rezultat al unei plângeri.

Organismele membre trebuie să ia în consideraţie toate plângerile. Investigaţii
pot fi începute, totuşi, de organismele membre sau de o agenţie de
reglementare şi fără o plângere prealabilă. Investigaţiile pot fi efectuate verbal
sau pe baza unei corespondenţe. Totdeauna trebuie făcută referire de către
organismul membru la persoana care a făcut plângerea ca şi către cel
împotriva căruia a fost depusă. Acolo unde există o dispută, trebuie încercată o
conciliere. Stabilirea de termene limită pentru procesele de investigaţie poate
fi dificilă, în special în cazurile în care circumstanţele implică şi alte procese
legale.

14. Ca urmare a procesului de investigaţie, organismul membru sau agenţia de

reglementare va decide dacă va începe procedurile disciplinare. Poate exista
dreptul la un apel împotriva deciziei, în interiorul unei perioade de timp.

15. Procedurile disciplinare vor fi efectuate de obicei de comitetul disciplinar sau

de un tribunal similar. Procedurile trebuie ţinute într-o asemenea manieră care
este în conformitate cu cerinţele legale din ţara respectivă. Aceasta va implica
în mod obişnuit reprezentare legală, luarea de probe şi păstrarea înregistrărilor

93
 procedurilor. Cazul împotriva celui care se apără poate fi reprezentat de un
avocat, un reprezentant al comitetului de investigaţie sau de secretariatul
organismului membru.

16. Sancţiunile impuse de obicei de organismele membre include următoarele:

• Mustrarea
• Amenda
• Suportarea costurilor
• Retragerea dreptului de practică
• Suspendarea şi
• Excluderea.

Alte sancţiuni pot include un avertisment, returnarea onorariului încasat de la

client, pregătire profesională suplimentară şi activitatea poate fi finalizată de
un alt membru pe cheltuiala membrului împotriva căruia a fost luată măsura
disciplinară.

17. De obicei, există un drept de apel de ambele părţi într-un interval de timp
stabilit. Un astfel de drept de apel poate fi către un organism care nu are
legătură cu organismul membru. Trebuie luată în consideraţie includerea de
persoane în organismul de apel care nu sunt membri şi numirea ca preşedinte a
unei astfel de persoane. Organismul de apel trebuie să verifice toate dovezile
luate în consideraţie la procedurile disciplinare. Pot fi cerute dovezi
suplimentare care pot fi luate fie verbal, fie în scris.

18. Poate fi adecvat să se facă publicitate procedurilor disciplinare şi de apel. În

acest mod, atât membrii, cât şi publicul general sunt informaţi. Totuşi, la
deciderea metodei de publicitate, trebuie luate în consideraţie aspectele de
confidenţialitate şi tipul de încălcare. Poate exista, de asemenea, nevoia de a
comunica decizia unui organism de reglementare adecvat sau vice versa, acolo
unde organismul de reglementare a efectuat audierea disciplinară.

94