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Actualidad y Aplicacin Prctica

Los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta aplicables en el 2012 y 2013

Ficha Tcnica
Autor : Jorge Flores Gallegos Ttulo : Los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta aplicables en el 2012 y 2013 Fuente : Actualidad Empresarial N 261 - Segunda Quincena de Agosto 2012

1. Introduccin
A raz del cambio de las reglas del rgimen de pagos a cuenta para los contribuyentes que obtienen rentas de tercera categora, dispuesto en el artculo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR), modificado por el artculo 3 del Decreto Legislativo N 1120, publicado el 18 de julio ltimo, muchos interpretaciones se han desprendido de ellas, por ello, para tener claro la lgica de estas nuevas reglas, exponemos esquemticamente cada uno de los casos o supuestos que se deducen para una correcta aplicacin de los pagos a cuenta de los ejercicios gravables 2012 y 2013.

2. Pagos a cuenta mensuales del ejercicio gravable 2012

Para una clara comprensin de las nuevas reglas de los pagos a cuenta en un ejercicio gravable establecidas por artculo 85 de la LIR, vigente a partir del periodo tributario de agosto del 2012, sigamos una secuencia en el tiempo del ejercicio gravable 2012. 2.1. Determinar el sistema aplicable En la quincena de enero del 2012, un contribuyente culmina con el cierre del ejercicio gravable del 2011, por el cual ya conoce el resultado para presentar la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta para el da lunes 2 de abril de acuerdo a su nmero de RUC en el cronograma de declaracin y pago establecido por la SUNAT. Dependiendo del resultado del ejercicio gravable 2011 que elabora el contribuyente, depender el sistema de pago a cuenta que est obligado a aplicar en el ejercicio gravable 2012. Una idea clara que debe tener el contribuyente es que estar obligado a un sistema de pago a cuenta (coeficiente o porcentaje) al cierre del ejercicio anual el cual conoce en enero, y no a la presentacin de la declaracin jurada anual en el mes de marzo o abril que le corresponda. As, veamos cada supuesto aplicable de acuerdo a los resultados que conoce el contribuyente al cerrar el ejercicio gravable 2011.

2.2. Sistema del coeficiente La regla bsica del sistema del coeficiente, por el que est obligado adoptar el contribuyente es el hecho que en el ejercicio gravable 2012 obtenga utilidad, es decir, que exista un impuesto calculado en dicho ejercicio. En ese sentido, los pagos a cuenta que deba realizar el contribuyente ser aplicando el coeficiente resultante en dos etapas: Para los periodos tributarios de enero y febrero del 2012, el contribuyente aplicar el coeficiente que determin sus pagos a cuenta en el ejercicio gravable 2010. No obstante, a pesar que en el ejercicio gravable del 2011 el contribuyente obtuvo una utilidad, por lo tanto, obligado al sistema del coeficiente para el ejercicio gravable 2012, puede ocurrir que en el ejercicio gravable 2010 haya resultado con una prdida, por lo que no dispondr de un coeficiente aplicable para los periodos tributarios de enero y febrero del 2012, para este caso se aplica el coeficiente 0.02, el cual no hay que confundir con el sistema del porcentaje. Para los periodos tributarios de los meses de marzo a diciembre del 2012 aplicar el coeficiente resultante del ejercicio gravable 2011, el cual se obtiene a propsito de la presentacin de la declaracin jurada anual en el mes de abril ante la Administracin Tributaria. Cabe precisar que, a pesar que la declaracin jurada anual del 2011 se presenta en el mes de abril del 2012, el coeficiente aplicable para los pagos a cuenta va desde el periodo tributario de marzo 2012. 2.3. Sistema del porcentaje Por otro lado, si es el caso que el contribuyente, terminando su cierre del ejercicio gravable 2011 en el mes de enero del 2012 tuviera como resultado una prdida, es decir no obtiene renta imponible en el ejercicio anterior, no disponiendo de un impuesto anual calculado, por lo tanto, el sistema que estar obligado ser el del porcentaje, el cual se aplicar para los doce periodos tributarios mensuales del 2012, es decir, de enero a diciembre. Asimismo, para aquellos contribuyentes que inicien sus actividades en el ejercicio 2012 efectuarn sus pagos a cuenta fijando la cuota en el dos por ciento (2%) sobre los ingresos netos obtenidos en el mismo mes.

2.4. Modificacin de las reglas del artculo 85 de la LIR por el Decreto Legislativo N 1120 La publicacin del Decreto Legislativo N 1120 cambia las reglas de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, al punto de modificar el esquema de sistemas paralelos (coeficiente o porcentaje) a uno bisagra o comparativo: de la cuota que resulte mayor comparando con el 1.5%, es decir, el contribuyente estar obligado a aplicar el mayor monto, por ende, en todos los casos salvo que no presente su estado de ganancias y prdidas, el pago a cuenta que abonar ser el mayor que resulte al comparar las cuotas resultantes con el 1.5%. 2.5. Pagos a cuenta desde el periodo tributario agosto a diciembre de 2012 En este nuevo escenario, el pago a cuenta que corresponde al mes de agosto de 2012 para adelante, pasa a un sistema bisagra, desapareciendo el esquema de sistemas paralelos a un sistema que gira entorno al porcentaje del 1.5% como cuota resultante mnima, mediante la cual se abona el monto que resulte mayor de comparar las cuotas mensuales determinadas de acuerdo a la modificacin del Decreto Legislativo N 1120, no obstante, el contribuyente tendr la opcin de poder sustituir el piso mnimo del 1.5% por un coeficiente menor, el cual no podr ser al mismo tiempo, menor al que result del ejercicio gravable anterior, es decir, el que result del clculo del ao fiscal 2011. 2.6. Modificacin del coeficiente: choque de sistemas? 2.6.1 Sistemas paralelos Para efectos pedaggicos, por sistemas paralelos de los pagos a cuenta lo denominaremos as aquel esquema que culmina su vigencia en el ejercicio gravable 2012, conformados por los sistemas del coeficiente y del porcentaje (2%), es decir, los que, en esencia, van por cuerdas o carriles separados sin ninguna aplicacin de comparar montos resultantes, salvo los efectos y condiciones exigidas cuando un contribuyente desea cambiarse del sistema del porcentaje al del coeficiente, no obstante en esencia son sistemas de pagos que se excluyen. Por ello, a efectos de modificar el coeficiente o cambiar de sistema del
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porcentaje al coeficiente, los contribuyentes en el primer caso pueden presentar un Balance Acumulado al 30 de junio del primer semestre (enero - junio / 2012) del ejercicio gravable para ser aplicado en el segundo semestre (julio - diciembre / 2012), y en el segundo caso pueden cambiarse al sistema del coeficiente presentando un Balance Acumulado al 30 de enero para aplicarlo en el primer semestre (enero - junio / 2012) y de forma obligatoria presentar otro al 30 de junio, si no se presenta este ltimo, se vuelven al sistema del porcentaje del 2% para el segundo semestre del ejercicio gravable (julio - diciembre / 2012). 2.6.2. Sistema bisagra o cuota mayor En esa misma lnea, llamaremos el sistema bisagra o de la cuota mayor aquel dispuesto por el artculo 3 del Decreto Legislativo N 1120, el cual est definido por la aplicacin de una comparacin de las cuotas resultantes entre el sistema del coeficiente con el monto resultante del 1.5%, siendo el pago a cuenta del periodo tributario mensual, la cuota que resulte mayor. En ese sentido, el porcentaje del 1.5% se convierte en una bisagra entre el coeficiente mayor o menor a dicho porcentaje, aplicndose en todos los casos la cuota mayor, salvo el caso que presente un Estado de Ganancias y Prdidas al 30 de junio. Por ello, el documento que puede presentar el contribuyente para modificar o en todo caso no estar sujeto al 1.5% como monto mnimo, ser presentar el Estado de Ganancias y Prdidas al 30 de junio, de acuerdo a las condiciones que establece los acpites i) y ii) del literal b) del artculo 85 de la LIR, vigente desde el 19 de julio ltimo. 2.7. En qu sistema de pagos a cuenta estoy a partir de periodo agosto 2012? De acuerdo al primer prrafo de la Cuarta Disposicin Transitoria del Decreto Legislativo N 1120 se dispone que por excepcin, los contribuyentes que opten por modificar el coeficiente para el cumplimiento de los pagos a cuenta por los meses de agosto a diciembre del 2012, ser sobre la base de los resultados del Estado de Ganancias y Prdidas al 30 de junio del 2012, conforme a lo dispuesto en el acpite ii) del segundo prrafo del artculo 85 de la LIR modificada por dicho Decreto Legislativo, es decir, aplicando el sistema bisagra del 1.5%: la cuota que resulte mayor. Cabe precisar que este primer prrafo est dirigido para aquellos contribuyentes que presenten dicho estado financiero desde la vigencia del DeN 261 Segunda Quincena - Agosto 2012

creto Legislativo N 1120 publicado el 18 de julio de 2012. Por ejemplo, si el da 19 de julio de 2012, el representante legal de la empresa conjuntamente con los departamentos contable y tributario ven necesario optar por la modificacin del coeficiente y estar por debajo del 1.5%, entonces debern realizar un Estado de Ganancias y Prdidas al 30 de junio y de ser el caso, aplicar el coeficiente para el periodo tributario de agosto a diciembre de 2012, teniendo en cuenta que deben compararlo con el coeficiente resultante del ejercicio anterior 2011. Para el periodo tributario de julio de 2012 se aplica el coeficiente que result de la presentacin de la declaracin jurada anual del ejercicio anterior (2011) presentada en el mes de abril de 2012, es decir, hasta el periodo tributario de julio de 2012 se aplica el esquema de los sistemas paralelos, y a partir del periodo tributario agosto de 2012 se aplica el sistema bisagra (1.5%). En cambio, en el segundo prrafo de la misma cuarta disposicin, establece el caso de aquellos contribuyentes que hubieran ya presentado el Balance Acumulado al 30 de junio del primer semestre del ejercicio gravable 2012, antes que entrara en vigencia la modificacin del artculo 85 de la LIR por el Decreto Legislativo N 1120, por lo que continuarn dispone la norma determinando sus pagos a cuenta para los periodos tributarios de los meses de julio a diciembre de 2012, considerando especfica el dispositivo el coeficiente que se obtenga de dividir el monto del impuesto calculado entre los ingresos netos que resulten de dicho estado financiero (Balance Acumulado) durante el resto del ejercicio, es decir, no se aplica el sistema bisagra de la cuota mayor que resulte entre el coeficiente y el 1,5%, sino continan con el sistema del coeficiente, dentro del esquema de los sistemas paralelos de los pagos a cuenta para el resto del ejercicio gravable 2012.

En el caso, de aquellos contribuyentes que al inicio estuvieron en el sistema del porcentaje, pero que de forma diligente y oportuna se cambiaron de sistema del coeficiente, pueden estar en dos escenarios dos situaciones:

2.8.1. Presenta el balance acumulado al 30 de junio antes de la publicacin del Decreto Legislativo N 1120 Si el contribuyente, de forma diligente, cumple con presentar su Balance Acumulado al 30 de junio antes del 19 de julio para aplicarlo a partir del periodo tributario de julio de 2012, mantiene su coeficiente resultante, el cual puede ser muy favorable al poder obtener un factor menor al porcentaje del 2% e inclusive menor al 1.5%, aplicable hasta el periodo tributario diciembre, por ello, no estar sujeto al sistema bisagra establecido por el Decreto Legislativo N 1120, mantenindose en el esquema de los sistemas paralelos. 2.8.2. Presenta el balance acumulado al 30 de junio despus de la publicacin del Decreto Legislativo N 1120 Si el contribuyente no fue previsor, no present su Balance Acumulado al 30 de junio automticamente pasa al sistema del porcentaje del 2%, para aplicarlo en el periodo tributario de julio de 2012, y a partir de agosto hasta diciembre tendr que aplicar el 1.5%, y si decide cambiar su cuota de pago, tendr que presentar un Estado de Ganancia y Prdidas al 30 de junio, pero bajo las reglas del sistema bisagra establecido en el nuevo artculo 85 de la LIR. 2.9. Quines ganan y quines pierden en este nuevo esquema de pagos a cuenta en el 2012? Para el ejercicio gravable 2012, los contribuyentes que se vern favorecidos, sern aquellos que presentaron su Balance Acumulado al 30 de junio del primer semestre del ao en curso hasta la fecha de vencimiento de la presentacin del periodo tributario de julio de 2012, conservando su coeficiente aplicable hasta fin de ao dentro del esquema de los sistemas paralelos. En cambio, aquellos que no optaron por el cambio del coeficiente, y que no vieron necesario presentar el Balance Acumulado al 30 de junio ya que contaban con un coeficiente bajo, que resultaba mucho menor a la aplicacin del 1.5%, pues lo pierden, ya que estarn obligados al sistema bisagra, efectuando la comparacin de la cuota mayor con dicho nuevo
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2.8. Qu sucede con los contribuyentes que se encuentran al inicio del ao en el sistema del porcentaje, y adems de aquellos que se cambiaron al sistema del coeficiente? Para aquellos contribuyentes que estn obligados a seguir al sistema del porcentaje, sea por el hecho que tuvieron prdidas en el ejercicio anterior 2011 o que iniciaron en el ejercicio, a partir del periodo tributario de agosto su cuota de pago a cuenta bajar del 2% al 1.5%, resultando un beneficio para todos aquellos contribuyentes que se encuentran en el sistema del porcentaje dentro del esquema de los sistemas paralelos.

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porcentaje, por lo cual redundar en una disminucin de su liquidez en el presente ejercicio gravable de manera inmediata. La finalidad ltima de este nuevo sistema de comparacin en torno al 1.5%, es que el Estado recaude con mayor seguridad y disponer de mayor liquidez de forma inmediata, y que la carga econmica por el impuesto a pagar en el proceso de regularizacin no sea mayor para el contribuyente para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias al presentar la delcaracin jurada anual del ejercicio gravable 2012. El coeficiente resultante se redondea considerando cuatro (4) decimales. - La aplicacin del referido coeficiente se efectuar a partir de los pagos a cuenta de los meses de agosto a diciembre que no hubieren vencido a la fecha de presentacin de la declaracin jurada que contenga el estado financiero al 30 de junio, ajustado por la inflacin, de ser el caso, siempre y cuando el contribuyente hubiera cumplido con presentar previamente la declaracin jurada anual del impuesto que contenga el estado del financiero al cierre del ejercicio gravable 2011. No ser exigible este ltimo requisito a los contribuyentes que hubieran iniciado actividades en el ejercicio. - Los contribuyentes suspendern el abono de sus pagos a cuenta de no existir impuesto calculado al 30 de junio, ello sin perjuicio de su obligacin de presentar las respectivas declaraciones juradas mensuales. el 1.5% podrn optar por efectuar sus pagos a cuenta mensuales de acuerdo al coeficiente que obtengan a la presentacin del Estado de Ganancias y Prdidas al 30 de abril. No obstante, si el coeficiente resultante fuese inferior al determinado del impuesto calculado de los ingresos netos del ejercicio 2011, se aplicar este ltimo, en otras palabras, entre el coeficiente resultante del Estado de Ganancias y Prdidas al 30 de abril del 2013 y el coeficiente aplicado el ejercicio gravable 2012, se aplica el mayor en todos los casos. En esa misma lnea, de no existir impuesto calculado en el estado financiero de abril, se suspendern los pagos a cuenta, salvo que exista impuesto calculado en el ejercicio gravable 2012, en cuyo caso los contribuyentes aplicarn el coeficiente resultante del ejercicio 2012. De igual forma al cambiar de sistema (del porcentaje al coeficiente), los contribuyentes que hubieran ejercido la opcin de modificar su coeficiente a partir del periodo tributario de mayo de 2013, debern presentar sus Estados de Ganancias y Prdidas al 31 de julio para determinar o suspender sus pagos a cuenta de los periodos tributarios de agosto a diciembre de 2013. De no presentar dicho estado financiero al 31 de julio, los contribuyentes debern efectuar sus pagos a cuenta de acuerdo con la regla general del sistema comparativo dispuesto en el artculo 85 de la LIR, es decir, aplicando la cuota del coeficiente, el cual no podr ser menor al 1.5% hasta que presenten dicho estado financiero, aplicando los pagos a cuentas hasta el periodo tributario de diciembre del 2013.

2.10. Reglas para aplicar el cambio del coeficiente para los pagos a cuenta de agosto-diciembre 2012 De acuerdo a la nica Disposicin Complementaria Transitoria del Decreto Supremo N 155-2012-EF, publicado el 23 de agosto ltimo, dispone que para los efectos de cumplir con el primer prrafo de la Cuarta Disposicin Complementaria Transitoria del Decreto Legislativo N 1120, se debe tener en cuenta lo siguiente: - La declaracin jurada que contenga el estado financiero al 30 de junio se presentar a la SUNAT en la forma, lugar, plazo y condiciones que esta establezca. - A efectos del clculo del coeficiente que resulte de dicho estado financiero: a) Se determina el monto del impuesto calculado aplicando la tasa del impuesto que corresponda, a la renta imponible obtenida a partir del estado de ganancias y prdidas al 30 de junio. Para determinar la renta imponible, los contribuyentes que tuvieran prdidas tributarias arrastrables acumuladas al ejercicio anterior podrn deducir de la renta neta resultante del estado de ganancias y prdidas al 30 de junio, los siguientes montos: (i) Seis dozavos (6/12) de dichas prdidas, si hubieran optado por su compensacin del sistema A (art. 50.a de la LIR). (ii) Seis dozavos (6/12) de las citadas prdidas, pero solo hasta el lmite del cincuenta por ciento (50%) de la renta neta que resulte del estado de ganancias y prdidas al 30 de junio, si hubieran optado por su compensacin del sistema B (art. 50.b de la LIR). b) El monto del impuesto as determinado se divide entre los ingresos netos que resulten del estado financiero al 30 de junio.

3. Pagos a cuenta mensuales del ejercicio gravable 2013

Para el ejercicio gravable del 2013, los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categora abonarn, con carcter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta, el monto que resulte mayor de comparar las cuotas mensuales determinadas con el sistema comparativo del 1.5% de pagos a cuenta, es decir, entre el coeficiente resultante del ejercicio gravable del 2012. En ese orden de ideas, de haber utilidad se aplicar el coeficiente, el cual no puede ser menor al 1.5%, o en el caso de prdida, se aplicar directamente el 1.5% al igual que el sistema del coeficiente del 2%. En el caso de los pagos a cuenta de los meses de enero y febrero, se utilizar el coeficiente determinado sobre la base del impuesto calculado e ingresos netos correspondientes al ejercicio gravable del 2011. En todo caso, de no existir impuesto calculado en el ejercicio 2012 o, en su caso, en el ejercicio 2011, los contribuyentes abonarn con carcter de pago a cuenta las cuotas mensuales resultantes de aplicar el 1.5%, es decir, en los casos de no contar impuesto calculado se aplica el 1.5%.

3.1. Modificacin de la cuota mayor resultante Los contribuyentes que posean un coeficiente mayor o menor a la cuota resultante de aplicar el 1.5% o en el caso que apliquen directamente

3.2. Requisitos que se deben cumplir para la modificacin del coeficiente para determinar los pagos a cuenta en el 2013 Para aplicar la modificacin del coeficiente o suspender los pagos a cuenta de ser el caso, los contribuyentes debern entre otros requisitos haber presentado la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta, de corresponder, as como los estados de ganancias y prdidas al 30 de abril y al 31 de julio, en el plazo, forma y condiciones que establezca el Reglamento. Adicionalmente, para aplicar los establecidos para el cambio de coeficiente, los contribuyentes no debern tener deuda pendiente por los pagos a cuenta de los meses de enero a abril del ejercicio en el ejercicio gravable 2013.
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