Materia: Auditora II Profesor: Jos Antonio Gallo

INFORMES EN GENERAL Clasificacin de informes: Informe breve o resumido (dictamen o informe) Informe extenso Informe de revisin limitada de los EECC de los perodos intermedios Informe sobre las actividades de control de los sistemas examinados Certificacin Otros informes especiales

CO !E I"O #A$ICO En %eneral& todos los informes de auditora tienen una estructura similar a la si%uiente: !I!'(O "E$!I A!A)IO O#*E!O "E (A A'"I!O)IA A(CA CE "E (A !A)EA (inclu+endo las limitaciones& si las ,ubiere) AC(A)ACIO E$ -)E.IA$ (si se considera necesario) MA I/E$!ACIO -)O/E$IO A( /EC0A 1 /I)MA

-artiendo de la base de esta estructura& cada tipo de informe tiene a su ve2 aspectos particulares a anali2ar3 Como di4imos en la introduccin& en esta clase veremos el denominado 5informe breve6& 7ue es tal ve2 el m8s ,abitual e importante 7ue puede emitir el auditor& +a 7ue es el 7ue se refiere a los estados contables de cierre de e4ercicio3 INFORME BREVE Segn la Resolucin cnica Nro ! 5El informe breve sobre los estados contables (para ser presentados a terceros) es el 7ue emite un contador p9blico& basado en el traba4o de auditora reali2ado& mediante el cual el profesional expresa su opinin o declara 7ue se abstiene de emitirla sobre la informacin 7ue contienen dic,os estados3 El traba4o debe ser efectuado de acuerdo con estas normas de auditora36

"ON ENI#O SEG$N LA R ! !I!'(O "E$!I A!A)IO I"E !I/ICACIO "E E$!A"O$ CO !A#(E$ O#*E!O "E A'"I!O)IA -A))A/O "E A(CA CE "E( !)A#A*O
%

Materia: Auditora II Profesor: Jos Antonio Gallo -A))A/O "E AC(A)ACIO E$ -)E.IA$ A( "IC!AME -A))A/O "E O-I IO O "IC!AME I /O)MACIO )E:'E)I"A -O) "I$-O$ICIO E$ (E;A(E$ (';A) 1 /EC0A /I)MA

Comentaremos brevemente cada uno de los tems 7ue acabamos de identificar3 Asimismo mencionaremos la forma de redaccin en cada caso& +a 7ue no slo es importante conocer la teora& sino tambi<n saber redactar un informe3 !I!'(O 1a viene definido por la )! =& por lo 7ue no ,a+ muc,o para a%re%ar3 "ebe ser invariablemente 5Informe del auditor6 "E$!I A!A)IO "ebe ser 7uien contrata el servicio de auditora& o 7uien dic,o contratante desi%ne3 -or e4emplo: en caso de una $3A3& lo ,abitual es 7ue 7uien contrata al auditor sea el "irectorio& por lo 7ue el informe se diri%ir8 5 a los $res3 -residente + "irectores de xx $3A36 I"E !I/ICACIO "E E$!A"O$ CO !A#(E$ O#*E!O "E A'"I!O)IA (ue%o de un p8rrafo introductorio en el 7ue el auditor indica su car8cter de contador p9blico independiente + el ob4eto de su tarea& se deben identificar todos los estados contables b8sicos ob4eto de la auditora& + la fec,a o perodo a 7ue se refieren3 Al respecto debe recordarse 7ue el 9nico estado 7ue es a una fec,a dada es el estado de situacin patrimonial3 (os dem8s estados ,abituales (de resultados& de evolucin del patrimonio neto + de flu4o de efectivo) son por un perodo >o e4ercicio? (.er modelo de informe en la Carpeta de !raba4o)3 o es necesario& aun7ue muc,os lo inclu+en& mencionar en este p8rrafo la informacin complementaria >notas + anexos? si <sta se identifica con claridad al pie de los estados b8sicos3 A(CA CE "E( !)A#A*O -uede: a) $E) 5(IM-IO6: Esto ocurre cuando el auditor pudo aplicar sin problema todos los procedimientos 7ue consider necesarios para formarse una opinin sobre los E@C& + 7ue vimos a lo lar%o de las 9ltimas clases3 b) I C('I) (IMI!ACIO E$: Estas ocurren cuando al%9n procedimiento 7ue se considera importante& no pudo aplicarse& ni ,ubo al%uno alternativo 7ue pudiera

&

Materia: Auditora II Profesor: Jos Antonio Gallo reempla2arlo3 o es una limitacin un procedimiento 7ue no pudo aplicarse& pero 7ue el auditor estima no relevante (por e4emplo& no ,aber podido validar un saldo insi%nificante)3 (as limitaciones pueden ori%inarse por a las si%uientes causas: -O) MO!I.O$ IM-'!A#(E$ A (A EM-)E$A -or e4emplo& si la empresa pro,be al auditor circulari2ar saldos de clientes& + no ,a+ procedimientos alternativos 7ue satisfa%an al auditor para validar dic,os saldos3 -O) O!)A$ CI)C' $!A CIA$

A7u entrara cual7uier otro motivo no imputable al ente auditado3 -or e4emplo: no ,aber podido presenciar el inventario por ,aber sido contratado como auditor lue%o del cierre del e4ercicio& + no existir procedimientos alternativos para validar la existencia fsica a fec,a de cierre3 -A)!E "E( !)A#A*O E/EC!'A"O -O) O!)O -)O/E$IO A( Es un caso especial& 7ue slo se da cuando para validar al%9n componente de los E@C el auditor debe descansar en al%9n traba4o reali2ado por otro auditor3 -or e4emplo& si la empresa auditada val9a una inversin permanente a .--& para examinar dic,a valuacin& el auditor debe partir de la base de 7ue los E@C de la sociedad emisora de las acciones est8n correctos3 -ero Acmo saber si est8n correctos& si no tuvo acceso a ellos& + slo cuenta con el informe de auditora sobre los mismos emitido por un cole%aB Como vemos& ,a+ una limitacin al alcance del traba4o3 -ero decimos 7ue es un caso especial por7ue& se%9n la )! =& no es obli%acin mencionarla en el informe como limitacin& sino 7ue tal mencin es optativa3 "e todos modos& es prudente incluirla& +a 7ue& si no se dice nada (o sea& se emite un p8rrafo de alcance limpio)& el auditor asume responsabilidad por la totalidad del traba4o& es decir& inclu+endo la valuacin a .-cu+a ra2onabilidad depende de los E@C de la otra sociedad 7ue no pudieron ser examinados3 En cambio& al ,acer mencin de la limitacin& salva su responsabilidad por cual7uier error 7ue ten%a la valuacin a .-- por partir de un E@C incorrecto3 Como comentario final sobre el tema de las limitaciones al alcance es importante tener bien presente 7ue: TODA LIMITACION AL ALCANCE MENCIONADA EN ESTE PARRAFO, NECESARIAMENTE DEBE TENER SU CORRELATO EN EL PARRAFO DE OPINION Es decir& no puede ,aber un p8rrafo de alcance en el 7ue se indi7ue al%una limitacin& + lue%o el p8rrafo de opinin sea 5limpio63

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AC(A)ACIO E$ -)E.IA$ Este p8rrafo& salvo casos mu+ especiales& no tiene entidad propia& +a 7ue se relaciona con el p8rrafo de opinin 7ue veremos se%uidamente& + se utili2a para facilitar la redaccin de dic,o p8rrafo& cuando deben incluirse salvedades o explicaciones 7ue& de mencionarse en el mismo p8rrafo de opinin complicaran su comprensin3 $i la situacin en cuestin se encuentra mencionada en notas a los estados contables& en este p8rrafo& no es necesario volver a explicar el problema& simplemente se debe remitir a la nota correspondiente3 Esta p8rrafo es utili2ado cuando existen salvedades determinadas(.aluacin o Exposicin) o situaciones de incertidumbre (su4ecin a ,ec,os futuros)3 no deben expresarse en el mismo las limitaciones al alcance& +a 7ue las mismas poseen un p8rrafo propio3

O-I IO O "IC!AME A7u el auditor expresa su opinin& informando si los E@C presentan ra2onablemente la informacin 7ue deben presentar de acuerdo con nor(as conta)les *rofesionales (el 5sensor6 ArecuerdanB)3 !ambi<n existe la opcin de abstenerse de opinar& como veremos m8s adelante3 Esta es la parte del p8rrafo 7ue se conoce como 5opinin principal63 El auditor tambi<n debe indicar si las normas contables aplicadas son uniformes con las del e4ercicio anterior3 Es la llamada 5opinin sobre uniformidad6& la cual& como ,abr8n visto en el material& es implcita3 -or lo tanto& podemos efectuar la si%uiente clasificacin del p8rrafo de opinin -)I CI-A(

O-I IO

$O#)E ' I/O)MI"A"

OPINION PRIN"IPAL: $e refiere a si los E@C presentan ra2onablemente la informacin de acuerdo con 3C3-3 OPINION SO+RE ,NIFORMI#A#: $e refiere a si las uniformemente respecto del e4ercicio anterior3 PARRAFO DE OPINION PRINCIPAL 3C3 fueron aplicadas

Materia: Auditora II Profesor: Jos Antonio Gallo (a opinin principal puede ser: C3 /A.O)A#(E $I $A(.E"A"E$ D3 /A.O)A#(E CO $A(.E"A"E$: (as salvedades pueden ser:

"E!E)MI A"A$: -or desvos significati.os a las 3C3-3 de: a) .aluacin existe un desvo a las normas contables profesionales con respecto a la valuacin del patrimonio del ente3 E*EM-(O$ C3 (a empresa val9a los bienes de cambio a su valor neto de reali2acin cuando se%9n normas contables& dada las caractersticas de dic,os bienes& debera expresarlos a su costo de reposicin D3 (a entidad utili2a el m<todo de costeo directo no aceptado por las normas contables profesionales b) Exposicin (-uede ,aber exposicin incorrecta& o ,aberse omitido de exponer al%o 7ue se%9n las C- debi exponerse)3 E*EM-(O$ C3 (a empresa omiti exponer en notas a los estados contables 7ue el inmueble principal de la compaEa se encuentra ,ipotecado3 D3 El ente expone documentos a cobrar en el rubro activo corriente cuando los mismos se estiman 7ue ser8n percibidos en un periodo ma+or a un aEo3 Aclaracin: (as salvedades determinadas& como as tambi<n la opinin adversa& casi no se ven en la pr8ctica& dado 7ue cuando el auditor detecta los problemas 7ue las pueden ori%inar& le propone a la empresa los a4ustes o modificaciones necesarias para 7ue el informe no las inclu+a& teniendo en cuenta 7ue en ese momento todava los E@C no est8n emitidos3 "e todos modos es importante conocerlas& para saber cmo proceder en caso de 7ue la empresa no 7uiera incluir las modificaciones a los E@C propuestas por el auditor& + para poder explicarle al empresario las consecuencias este proceder3

I "E!E)MI A"A$: -or problemas significati.os referidos a: c) (imitaciones al alcance: E*EM-(O$

Materia: Auditora II Profesor: Jos Antonio Gallo C3 El auditor no pudo presenciar el inventario de bienes de uso por ,aber sido contratado con posterioridad3 D3 o se pudo obtener de los abo%ados de la compaEa una manifestacin escrita sobre los 4uicios o liti%ios en los 7ue la empresa fuera parte

d) Incertidumbre sobre ,ec,os futuros (por e4emplo: una contin%encia ni probable ni remota& no resuelta a la fec,a de emisin del informe)

F3 A".E)$A: -or desvos M,0 significati.os a las 3C3 de valuacin o exposicin3 G3 A#$!E CIO "E O-I IO : -or problemas M,0 significati.os referidos a limitaciones al alcance o incertidumbre sobre ,ec,os futuros3 PARRAFO DE OPINION SOBRE UNIFORMIDAD -uede ser: /A.O)A#(E $I $A(.E"A"E$ (Implcita) /A.O)A#(E CO $A(.E"A": Cuando el cambio tiene efecto si%nificativo3 $e pueden dar los casos en donde se pasa de una norma contable aceptada a otra norma aceptada& el auditor debe expresar la salvedad por uniformidad pero debe aclarar 7ue esta de acuerdo con el cambio3 -or e4emplo: la empresa calculaba la depreciacin de sus bienes de uso en base al m<todo de la lnea recta + a partir del e4ercicio actual decidi utili2ar el m<todo de unidades producidas3 $i la situacin fuera 7ue se cambia un criterio aceptado por las normas contables a otro no aceptado& adem8s de la salvedad de uniformidad el auditor encontrara tambi<n un problema de valuacin& +a 7ue el procedimiento actual no es aceptado por las normas contables profesionales3 -or e4emplo: a partir de este e4ercicio la empresa val9a sus existencias aplicando el m<todo de costeo directo3 Anteriormente dic,as existencias se valuaban aplicando el criterio de costeo por absorcin3 $iempre 7ue se modifi7uen las normas contables aplicadas a los estados contables& se debe exponer en notas las caractersticas de dic,o cambio3 $i la compaEa no lo ,iciere entonces tambi<n nos encontraramos con un problema de exposicin3 A".E)$A: Cuando el o los cambios tienen efecto M'1 si%nificativo3 A#$!E CIO "E O-I IO :

Materia: Auditora II Profesor: Jos Antonio Gallo Ocurre cuando ,a+: a) Cuando ,a+ abstencin en la opinin principal3 b) Cuando en el e4ercicio anterior ,ubo abstencin en la opinin principal (aun7ue en este e4ercicio ,a+a opinin favorable) El motivo de la abstencin en ambos casos es claro: $i ,ubo abstencin de opinin en al%uno de los dos e4ercicios& es por7ue no pudimos determinar 7u< criterios se utili2aron para valuar rubros si%nificativosH por lo tanto& no podemos decir 7ue esos criterios >7ue no revisamos? son los mismos 7ue se usaron en el otro e4ercicio con el 7ue se reali2a la comparacin3

ASPE" OS #E RE#A""ION
Existen modelos de informes redactados 7ue contemplan las distintas variantes en todos los libros citados en la biblio%rafa& como as tambi<n en la Carpeta de !raba4o3 El Conse4o -rofesional de Ciencias Econmicas de la Ciudad Autnoma de #uenos Aires& a trav<s de su Comisin de Estudios de Auditora tambi<n emiti una publicacin conteniendo modelos de los distintos tipos de informes: es el Informe IDJ de la citada Comisin3 -ara estudiar la forma de redactar el informe sera conveniente 7ue lean los temas si%uientes 4unto con al%una de las publicaciones mencionadas 7ue conten%an modelos de informes3 C) (IMI!ACIO E$ A( A(CA CE

-A))A/O "E A(CA CE: 53333,e reali2ado el examen de acuerdo con normas de auditora vi%entes33333excepto por.... CA$O -A)!IC'(A)3 Cuando la opinin se basa& en parte& en la tarea de otro profesional: En el p8rrafo de alcance debe ,acerse mencin a la labor del otro profesional + a la parte de los E@C afectados por esta situacin3 -A))A/O "E O-I IO O "IC!AME : a) $i con motivo de la limitacin corresponde salvedad indeterminada: 5 En mi opinin, excepto por los ajustes, si los hubiere, que se habran revelado de no existir la limitacin mencionada en el prrafo N !, los estados contables presentan ra"onablemente....etc. (/orma de redaccin sostenida por /oKlerH es me4or 7ue la 7ue fi%ura en los modelos de la Carpeta& $losse u otras publicaciones)3 Caso particular3 Opinin basada en parte en la tarea de otro profesional: #En mi opinin, basada en mi trabajo $ en el informe de otro profesional se%&n se menciona en...,

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b) $i corresponde abstencin de opinin: (El ttulo del p8rrafo pasar8 a ser: CO C('$IO & +a 7ue no se da opinin) #'ebido al efecto mu$ si%nificativo que sobre la auditora de los estados contables tiene la limitacin mencionada en..., me absten%o de emitir opinin sobre... D) I CE)!I"'M#)E $O#)E 0EC0O$ /'!')O$ (a situacin 7ue da ori%en a la incertidumbre debe ser explicada por el ente en nota a los E@C& por lo 7ue no es necesaria la inclusin del p8rrafo de aclaraciones previas3 ($i el ente no explica el problema en nota& adem8s de la incertidumbre ,abra una salvedad determinada por un problema de exposicin)3 "e todos modos& muc,os modelos las inclu+en3 o est8 mal& slo es redundante3

-A))A/O "E O-I IO a) $i corresponde salvedad indeterminada: 5En mi opinin, sujeto al efecto que sobre los estados contables podra tener la situacin descripta en...(referencia a la nota 7ue describe la situacin)& los estados contables presentan3336 b) $i corresponde abstencin de opinin: (El ttulo del p8rrafo pasar8 a ser: CO C('$IO ) #'ebido al efecto mu$ si%nificativo que sobre los estados contables podra tener la situacin mencionada en... (referencia a la nota 7ue describe la situacin), me absten%o de emitir opinin sobre...

F) -)O#(EMA$ "E .A('ACIO A7u aparece la importancia del p8rrafo de aclaraciones previas3 El motivo es simple: el informe debe explicar no slo cu8l es el problema 7ue contienen los estados contables& sino tambi<n dar elementos al lector para 7ue pueda saber cu8les seran los estados contables correctos& es decir& si se corri%ieran el o los errores 7ue contienen3 Ello re7uiere de una cuidadosa redaccin& 7ue sera mu+ complicada si se inclu+era todo lo 7ue debe trasmitirse >adem8s de la opinin? en un solo p8rrafo3 -or eso& la metodolo%a de redaccin recomendable consiste en explicar + cuantificar el o los problemas en el p8rrafo de aclaraciones previas +& en el p8rrafo de opinin& simplemente fundamentar la salvedad u opinin adversa ,aciendo referencia& mediante el vocablo 5excepto por6& a lo mencionado en el p8rrafo anterior3 Entonces tenemos:

-A))A/O "E AC(A)ACIO E$ -)E.IA$: "ebe mencionar:

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? C vulnerada ? orma o criterio utili2ado por el ente ?)ubros afectados ?Cuantificacin del efecto sobre los totales relevantes de los distintos estados

-A))A/O "E O-I IO a) $i corresponde salvedad determinada: #En mi opinin, excepto por lo mencionado en el prrafo anterior, los estados contables presentan ra"onablemente... b) $i corresponde opinin adversa: #En mi opinin, debido al efecto mu$ si%nificativo del problema descripto en el prrafo anterior, los estados contables mencionados en... no presentan ra"onablemente...

G) -)O#(EMA$ "E EL-O$ICIO (o dic,o para la redaccin de los problemas de valuacin es en %eneral v8lido para los problemas de exposicin3

-A))A/O "E AC(A)ACIO E$ -)E.IA$ "ebe mencionar: ?"escripcin del ,ec,o 7ue ori%ina el apartamiento a C de exposicin ?Cuantificacin del efecto sobre los E@C (si corresponde) ?$i el problema es la omisin de informacin: "escripcin de la informacin omitida& mencionando el ,ec,o 7ue dic,a omisin constitu+e un apartamiento a las C-3

-A))A/O "E O-I IO I%ual al mencionado para los problemas de valuacin3

M) O-I IO $O#)E ' I/O)MI"A" /A.O)A#(E $I $A(.E"A"E$: Es implcita (si no se dice nada se sobreentiende 7ue la uniformidad se mantuvo)3 CO $A(.E"A": (el cambio + su efecto sobre los E@C deben estar explicados en nota& +a 7ue as lo re7uieren las C): #.....de acuerdo con normas contables profesionales (,asta a7u es el p8rrafo normal de la opinin principal) .(ue%o se%uira: #'ichas normas fueron aplicadas uniformemente con las del ejercicio anterior, excepto

Materia: Auditora II Profesor: Jos Antonio Gallo por el cambio en el criterio de valuacin de... tal como se menciona en nota N ..., cambio con el cual esto$ de acuerdo. A#$!E CIO "E O-I IO : "ebido a (explicar motivos)& me absten%o de opinar sobre la aplicacin uniforme de tales normas con las del e4ercicio anterior3

A"LARA"IONES A #,#AS FRE",EN ES: C) $i es necesario& corresponde emitir (o abstenerse& en su caso) una opinin diferenciada para cada estado3 por e4emplo: -uede ,aber opinin limpia sobre un estado + abstencin u opinin adversa o con salvedades sobre otros3 (Atencin: cuando ,a+ un problema de valuacin& se ven afectados todos los estados& +a 7ue se considera 7ue ,a+ un problema de valuacin cuando 7ueda mal valuado el patrimonio del ente& o sea 7ue para 7ue ello suceda tiene 7ue estar mal valuado un rubro patrimonial con la correspondiente contrapartida incorrecta en resultados)3 D) En un mismo informe pueden coexistir distintos tipos de salvedades3 F) El sensor para determinar la ra2onabilidad de los E@C son las C Profesionales4 $i en cumplimiento de disposiciones le%ales el ente aplica normas 7ue se apartan de las profesionales& corresponde un informe con salvedad determinada o adverso& se%9n la si%nificatividad del desvo3 G) (as contin%encias 7ue no son probables ni remotas& ori%inan una salvedad indeterminada o abstencin& se%9n su si%nificatividad3 El ,ec,o de 7ue se informen en nota a los E@C no elimina esta calificacin en el informe3 $i no se informan& adem8s corresponde una salvedad determinada por problemas de exposicin (no se cumple con las C-) M) (as contin%encias probables + cuantificables son las 9nicas 7ue deben contabili2arse3 $i no se las re%istra& corresponde una salvedad determinada por valuacin u opinin adversa& se%9n la si%nificatividad del problema3 (o mismo ocurre si se contabili2a cual7uier contin%encia 7ue no sea probable + cuantificable3

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