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Associao Brasileira de Engenharia de Produo - ABEPRO Universidade Federal de Santa Catarina - UFSC www.producaoonline.org.br ISSN 1676 - 1901 / Vol.
IX/ Num.lII/ 2009
A RELAO ENTRE OS CUSTOS E RECEITAS AMBIENTAIS COMO PRINCIPAL INDICADOR DO DESEMPENHO ECONMICOAMBIENTAL DAS ORGANIZAES
THE RELATIONSHIP BETWEEN THE COSTS AND ENVIRONMENTAL REVENUES AS THE MAIN INDICATOR OF THE ECONOMICAL AND ENVIRONMENTAL PERFORMANCE OF THE ORGANIZATIONS
Alexandre B. Fagundes UTFPR Universidade Tecnolgica Federal do Paran Av. Monteiro Lobato km 04, Sta Mnica, 84016-210 - Ponta Grossa PR, Brasil, fone: (55) 42-3220-4871. borges.fagundes@gmail.com Caroline R. Vaz UTFPR Universidade Tecnolgica Federal do Paran Av. Monteiro Lobato km 04, Sta Mnica, 84016-210 - Ponta Grossa PR, Brasil, fone: (55) 42-3220-4871. caroline-vaz@hotmail.com. Kazuo Hatakeyama UTFPR Universidade Tecnolgica Federal do Paran Av. Monteiro Lobato km 04, Sta Mnica, 84016-210 - Ponta Grossa PR, Brasil, fone: (55) 42-3220-4871. hatakeyama@utfpr.edu.br
RESUMO Este artigo prope a relao entre os custos e receitas ambientais como o principal indicador do desempenho econmico-ambiental das organizaes. Aponta a utilizao de ndices de produtividade e eficincia das atividades ambientais como indicadores intermedirios, possibilitando atravs deles obter a reduo de custo pontual de cada atividade operacional, elegendo para isso o mtodo ABC como ferramenta de custeio. O tema foi contextualizado frente evoluo das tendncias ambientalistas e foi feita uma reviso conceitual sobre Gesto Ambiental, Custos Ambientais e suas categorias, Indicadores de Desempenho, Produtividade e Eficincia. A seguir descreve a seqncia lgica das atitudes a serem tomadas
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na empresa, sugere alguns indicadores intermedirios atravs de equaes e apresenta a relao entre custos e receitas ambientais. Por sintetizar num s nmero a relao entre todos os valores ambientais envolvidos no processo, este indicador serve tambm como parmetro representativo da competncia da gesto econmica da organizao frente suas aes ambientais. Palavras-chave: Gesto Ambiental; Custo; Mtodo ABC; Indicador; Desempenho Ambiental. ABSTRACT This article proposes the relationship between the costs and environmental revenues as the main indicator of the economical and environmental performance of the organizations. It points out the use of productivity indexes and efficiency of the environmental activities as an intermediate indicators, making possible through them to obtain the cost reduction in each operational activity point, choosing the ABC method as costing tool. Was made a conceptual review on Environmental Administration, Environmental Costs and your categories, Indicators of Performance, Productivity and Efficiency. To proceed it describes the logical sequence of the attitudes to be taken in the company, suggests some intermediate indicators through equations that present the relationship between costs and environmental revenues. By synthesizing in only one number the relationship among all the environmental values involved in the process, it also serve as representative parameter of the competence of the economical administration of the organization on your environmental actions. Key-word: Environmental Administration; Cost; ABC method; Indicator; Environmental Performance. 1. Introduo O crescente aumento populacional mundial gerou a necessidade de maior quantidade de produtos e maior velocidade em sua manufatura; produtos artesanais de outrora j no satisfaziam mais a demanda, e a industrializao, com o advento da Revoluo Industrial, veio suprir essa necessidade. Os avanos tecnolgicos desde ento vm num crescente desenvolvimento sob a forma de novas mquinas, novos materiais e processos produtivos chegando a nveis que seriam inimaginveis a at pouco tempo atrs. Os resduos dos processos industriais que antes eram praticados, por serem em sua maioria de origem natural, no causavam grandes impactos ao ambiente; j os resduos dessa nova concepo de produo, com sua vasta gama de formas e composies repercutiram de maneira violenta, em poucas dcadas, no equilbrio ambiental do planeta. Materiais desenvolvidos com foco apenas nas propriedades necessrias aplicao do produto final e nos processos produtivos que visam to somente obteno do mximo lucro culminaram em rejeitos de difcil decomposio, alta toxicidade, dentre outras tantas
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propriedades estranhas natureza, causando os desdobramentos que se presencia na atualidade: alteraes climticas, desertos que no param de crescer, desequilbrios nos ecossistemas. Ambientalistas de vrias partes do mundo a dcadas vm lutando em prol de atitudes para a reverso desse quadro, dentre elas pode-se citar a Conferncia de Estocolmo (1972), a Assemblia Geral das Naes Unidas (1983), o relatrio de Brundtland (1987) a Conferncia das Naes Unidas para o Meio Ambiente (ECO 92), realizada no Brasil (consagrando o conceito de Desenvolvimento Sustentvel: um modelo econmico menos consumista e mais adequado ao equilbrio ecolgico) e a Conferncia Mundial sobre Desenvolvimento Sustentvel realizada em Joanesburgo (2002), na frica do Sul, traando novas diretrizes para o Desenvolvimento Sustentvel (aplicar o pensar globalmente e agir localmente). Atrelados a isso os governos vm impondo legislaes em benefcio ao meio ambiente, especficas para cada rea de atuao humana, fiscalizando e punindo os infratores de forma cada vez mais severa. Essa tendncia mundial gerou um novo perfil de consumidor que, mais consciente e preocupado com a questo ambiental, agrega valor de estima aos produtos ecologicamente corretos tornando esse um dos fatores de influncia na competitividade entre as empresas. Devido a essa nova realidade as empresas esto vivenciando essa dicotomia da sustentabilidade: de um lado, no mbito ambiental, o dever responsvel para com o meio ambiente, em resposta satisfao dos clientes; de outro lado, no mbito econmico, as imposies legais e o valor desses procedimentos, que contribuem para aumentar seus custos. Por suas caractersticas intrnsecas ao processo em que esto envolvidos, os custos ambientais dificultam uma viso mais clara da sua grandeza, tornado-se necessrio eleger indicadores de desempenho ambiental para auxiliar na busca do aumento da ecoeficincia e conseqente melhoria do desempenho econmico-ambiental das empresas. Este artigo tem como objetivo propor a relao entre os custos e receitas ambientais como principal indicador do desempenho econmico-ambiental das organizaes, por sintetizar num s nmero a relao entre todos os valores ambientais envolvidos no processo e representar a competncia da gesto econmica da empresa frente suas aes ambientais; prope tambm a utilizao de ndices de produtividade e eficincia das atividades ambientais
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na cadeia produtiva como indicadores intermedirios, possibilitando atravs deles obter a reduo de custo pontual de cada atividade operacional envolvida, elegendo para isso o mtodo ABC (Activity Based Costing) como ferramenta de custeio.
2. Metodologia Esta pesquisa teve natureza qualitativa em relao aos temas tratados, foram realizadas pesquisas em literaturas cientficas e em normas tcnicas publicadas nos ltimos anos. Do ponto de vista dos objetivos, este estudo classifica-se como exploratrio e em relao aos seus procedimentos tcnicos como bibliogrfico, foram utilizadas dissertaes, livros tcnicos, artigos e peridicos que abordassem o assunto, alm de consulta a sites do Meio Ambiente (GIL, 1999; LAKATOS e MARCONI, 2000). Primeiramente foi realizada uma reviso da literatura em relao aos temas gesto ambiental, custos ambientais, indicadores de desempenho, produtividade e eficincia. A seguir apresentou-se a seqncia de atitudes para a obteno do indicador proposto, envolvendo o mtodo de levantamento dos dados, constituio dos indicadores intermedirios e do indicador principal. A exemplificao da utilizao desses indicadores ambientais foi apresentada no captulo 8 deste trabalho atravs de uma simulao num processo de microfuso de ao, devido esse setor industrial (fundio) ser considerado potencialmente poluidor. A simulao foi dividida em seis etapas, sendo: i. ii. iii. iv. v. vi. Apresentao do processo de microfuso; Identificao das atividades para fabricao da casca cermica; Levantamento de dados hipotticos atravs do mtodo ABC; Identificao dos indicadores intermedirios de produtividade e eficincia ambiental; Anlise dos custos diretos, indiretos e intangveis que envolvem o processo; Aplicao da relao de todos os custos e receitas ambientais envolvidas no processo. Por sua relevncia na competitividade das organizaes utilizou-se como indicadores intermedirios, baseados nos estudos de Schmitt e Silva (2005), indicadores ambientais de
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produtividade e eficincia; a anlise dos custos, por sua amplitude e por ter sido um estudo de caso feito num processo de microfuso, foi baseada nos estudos de Freitas et al. (2007).
3. Gesto Ambiental Segundo Braga (2002), gesto ambiental pode ser entendida como o conjunto das aes relacionadas ao acesso e uso dos recursos naturais. De acordo com Ribeiro (1999), a gesto ambiental tem por finalidade minimizar a gerao de resduos, maximizar a produtividade e reduzir os custos. Para estruturar e organizar essa gesto necessrio implementar um sistema de gesto ambiental (SGA). So alguns modelos de SGA utilizados no mundo: o Responsible Care (desenvolvido no Canad), a Norma BS 7750 (Britnica), o Sistema Europeu EMAS (Eco-Management and Audit Scheme) e a norma brasileira NBR ISO 14001, por serem especficos ao controle dos procedimentos de uma organizao no desenvolvimento das suas atividades no mbito da responsabilidade ambiental. Conforme Hansen e Mowen (2001) e Ben, Schneider e Pavoni (2005), frequentemente as empresas esto investindo recursos nas atividades ambientais apenas para cumprir as legislaes, sem o devido apoio do setor de custos. Paralelamente ao aumento do rigor das regulamentaes esta aumentando tambm a viso empresarial com o objetivo de prevenir a poluio, ao invs de remedi-la. Tambm contribui nesse sentido a atuao de rgos reguladores (a exemplo do IBAMA) na fiscalizao das atividades com o potencial de agresso ao meio ambiente, aplicando multas como forma de conscientizao para a preservao ambiental nas empresas.
4. Custos Ambientais Conforme Ribeiro (1999), os custos ambientais so todos e quaisquer consumos que podem ser relacionados com as atividades de controle, preservao e recuperao ambientais. Utilizando a classificao proposta por Feigenbaum (1994) para os custos da qualidade, pode-se fazer um paralelo com os custos ambientais classificando-os tambm em
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quatro categorias: preveno e avaliao (custos de controle), falhas internas e externas (custos das falhas de controle). Para Moura (2000), as quatro categorias de custos ambientais podem ser classificadas em: a. Custos de preveno so os custos das atividades empregadas com o intuito de evitar os problemas ambientais em todas as fases do ciclo de vida do produto; b. Custos de avaliao so os custos necessrios para manter os nveis de qualidade ambiental da empresa, englobando os custos de inspees, testes e auditorias da qualidade ambiental; c. Custos de falhas internas so os primeiros a acontecer como conseqncia da ausncia de controle, resultando em aes internas na empresa, como retrabalhos e desperdcios de material; d. Custos de falhas externas envolvem os custos da qualidade ambiental que no atendem s legislaes ambientais e no conformidades fora dos limites da empresa, como o pagamento de multas e indenizaes ambientais. As quatro categorias de custo ambiental apresentadas acima so as componentes de cada um dos trs tipos de custo a serem abordados: os custos diretos, os custos indiretos e os custos intangveis (FREITAS et al., 2007).
4.1 Custos Diretos Custos diretos so aqueles que so apropriados diretamente ao produto, sendo compostos, em construo civil por exemplo, de materiais, mo-de-obra e equipamentos para construo e na despesa operacional, devido s questes do tempo de execuo da obra (AQUINO e TACHIBANA, 1998). Segundo Zanluca (2008), os custos diretos podem ser atribudos diretamente ao objeto custeado, sem a necessidade de atribuio de rateios, sendo includos de forma individual e direta no clculo dos produtos pelo simples ato de medio. So normalmente contabilizados como custos diretos: matrias-primas (quantidades utilizadas), mo-de-obra direta (tempo empregado na atividade) e servios subcontratados.
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Analisando o processo numa indstria metalrgica, Freitas et al. (2007) assinalaram os seguintes tens a serem considerados em cada uma das categorias do custo direto ambiental: a. Custos de preveno: envolvem a armazenagem, o transporte at terceiros e a reciclagem dos resduos; b. Custos de avaliao: o diagnstico qumico dos resduos (feito por terceiros); c. Custos de falhas internas: perdas de matrias-primas acima da normalidade (acarretando um maior custo de disposio do resduo) e falhas em processos (ocasionando desperdcios de gua e/ou energia eltrica); d. Custos de falhas externas: contgio do meio ambiente com necessidade de gastos com a correo e/ou remoo dos problemas.
4.2 Custos Indiretos Os custos indiretos so os que carecem de uma medida de rateio para a sua apropriao e se faz por estimativa, como exemplo: no trabalho de apoio, na administrao, na manuteno da obra, dentre outros (BORGET; ROCHA e SCHULTZ, 2007). Zanluca (2008), afirma que os custos indiretos no podem ser atribudos diretamente ao objeto custeado, no sendo possvel separar a parcela referente a cada tipo de bem ou funo no momento de sua ocorrncia, sendo necessria a atribuio de algum critrio de rateio. So normalmente contabilizados como custos indiretos: mo-de-obra indireta (supervisores, controle de qualidade, departamentos auxiliares, etc), materiais indiretos (materiais utilizados em atividades auxiliares de produo) e outros custos indiretos (manuteno de mquinas, depreciao, seguros, etc). Para Freitas et al. (2007), as categorias do custo indireto ambiental no mbito de um processo numa indstria metalrgica so: a. Custos de preveno: horas/homem com planejamento e administrao da qualidade ambiental, aquisio e atualizao de normas tcnicas sobre preveno ambiental; b. Custos de avaliao: horas/homem para vistoria de rotina nos sistemas industriais de controle de poluio;
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c. Custos de falhas internas: horas/homem em atividades de correo e problemas ambientais motivados internamente, horas/mquinas interrompidas por problemas ambientais; d. Custos de falhas externas: horas/homem em atividades de correo de problemas ambientais gerados externamente, horas/mquinas interrompidas por problemas ambientais externos.
4.3 Custos Intangveis Conforme Moura (2000), os custos intangveis apresentam um grau de dificuldade acentuado para serem quantificados, mesmo que se note claramente a sua existncia. Normalmente, no podem ser associados de forma direta a um produto ou processo. Por exemplo, perda de valor da empresa (ou das aes) como efeito do desempenho ambiental insatisfatrio; baixa produtividade dos colaboradores como decorrncia de um ambiente poludo, contaminado ou inseguro; dificuldades e acrscimo de tempo e despesas na aquisio do licenciamento ambiental como conseqncia de multas e problemas anteriores. Freitas et al. (2007), classificam os custos intangveis ambientais numa indstria metalrgica como sendo: a. Custos de preveno: descapitalizao provocada por acrscimo nos investimentos em controle ambiental; b. Custos de avaliao: descapitalizao provocada por acrscimo nos investimentos em monitoramento ambiental; c. Custos de falhas internas: (no foi avaliado na indstria em questo); d. Custos de falhas externas: perda de negcios por falta de certificao da ISO 14001.
4.4 Custeio Baseado em Atividades O custeio baseado em atividades (Activity-Based Costing) o melhor mtodo de apoio para a gesto dos custos ambientais de uma empresa por analisar e interpretar as informaes da organizao mensurando a reutilizao, a reciclagem, o tratamento e o acondicionamento dos resduos produzidos nas indstrias, afirma Kraemer (2002).
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Para Ben, Schneider e Pavoni (2005), o mtodo de custeio baseado em atividades apresenta como vantagem em relao aos mtodos tradicionais o clculo mais preciso do custo dos produtos, pelo fato de apresentar valores mais subdivididos, pontualmente em cada atividade.
5. Indicadores de Desempenho Como consequncia da Revoluo Industrial no sculo XIX, tornou-se necessrio para os proprietrios das empresas direcionarem as somas dos capitais para seus processos de produo. Assim criou-se a demanda de informaes contbeis, originando a necessidade de indicadores para determinar valores aos produtos. Esses indicadores foram importantes para promover o controle dos proprietrios, em relao mo-de-obra e matria-prima e algumas despesas gerais (FREITAS et al., 2007). Mitchell (2008), define um indicador como uma ferramenta que permite a coleta de dados sobre uma dada realidade, apresentando como principal caracterstica a sintetizao das diversas informaes, evidenciando apenas o significado essencial dos aspectos analisados. Assim, Coral (2002) afirma que os indicadores so ferramentas usadas para a empresa monitorar seus processos (normalmente os considerados mais crticos) com o objetivo de avaliar seu desempenho quanto ao cumprimento de metas previamente estabelecidas. O mesmo autor ainda acrescenta que com o acompanhamento desses valores pode-se fazer correes no processo, com o intuito de identificar os fatores responsveis pela no realizao de determinada meta, gerando aes corretivas para a melhoria dos processos e auxiliando nas tomadas de deciso.
5.1 Indicadores de Desempenho Ambiental Segundo Gasparini (2003), os indicadores de desempenho ambiental objetivam a minimizao dos impactos ao meio ambiente provenientes das atividades organizacionais demonstrando atravs de valores monetrios ou absolutos as quantidades ou consumos de recursos naturais ocorridas, sendo analisados tambm os reflexos das aes de gerenciamento ambiental.
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Conforme Campos, Melo e Meurer (2007), um indicador no pode ser difcil e nem complexo, para no aumentar o seu custo de aquisio e operacionalizao. Esses indicadores apresentam as prticas organizacionais para a diminuio dos impactos ambientais nas suas respectivas atividades. Em pesquisa desenvolvida sobre a incluso de indicadores de desempenho no SGA por Pacheco (2001), foi observada sua importncia nos objetivos estratgicos das organizaes para o sucesso do sistema, por estarem relacionados com um sistema de medio dos fatores crticos para a melhoria do desempenho ambiental das mesmas, assim maximizando sua competitividade.
6. Produtividade e Eficincia A produtividade definida como uma relao entre o que foi produzido e os insumos usados durante um perodo de tempo estipulado, afirma Schmitt e Silva (2005). As medidas de produtividade so ferramentas importantes utilizadas no gerenciamento de custos, pois permitem localizar pontualmente em que fatores da produo h problemas de desempenho. Segundo Schmitt e Silva (2005) nas medidas de produtividade o numerador da frao sempre a produo (que pode ser expressa em valores monetrios ou fsicos) e o denominador pode ser uma unidade ou combinao entre unidades de insumos, que podem ser: matrias-primas (materiais utilizados), energia (eltrica, trmica, etc), servios (nmero de funcionrios, nmero de horas trabalhadas ou nmero de horas disposio para o trabalho) ou o capital (mquinas, equipamentos, veculos, instalaes, estoques, materiais e outros ativos fixos e no fixos aplicados em atividade ambiental). Robles Jr. (1994) afirma que as medidas de eficincia relacionam-se ao custo por unidade produzida, sendo que, para uma mesma quantidade produzida, quanto menor o custo por unidade, maior ser a eficincia. So fatores para medidas de eficincia, de acordo com Schmitt e Silva (2005), os custos por unidade de produto e o tempo utilizado em processo. Sendo assim, ndices de produtividade e eficincia podem ser usados para medir desde um processo at uma simples atividade.
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7. A relao entre os Custos e Receitas Ambientais como Principal Indicador do Desempenho Econmico-Ambiental das Organizaes A implementao de um SGA requisito para o aumento da competitividade das empresas, pois fator facilitador para a gesto de seus custos ambientais. A dificuldade em determinar com exatido os custos ambientais direciona ao uso do mtodo ABC (Activity Based Costing) como ferramenta de custeio, pois ao apontar os custos por atividade evita a obteno de valores aproximados atravs dos tradicionais mtodos de rateio. De forma simplificada, o mtodo ABC consiste em obter-se um fluxograma de todo o processo, com todas as entradas e sadas de materiais em cada operao de processamento, permitindo assim saber quais rejeitos so gerados em cada etapa do processo sendo assim possvel calcular seus custos mais detalhadamente. Como ferramenta para controle do desempenho ambiental devem ser eleitos indicadores por operao ou grupo de operaes, de acordo com os objetivos da empresa, para facilitar a tomada de deciso por parte dos gestores, pontualmente onde deva ser melhorado. Otimizando esses indicadores intermedirios (atravs dos ndices de produtividade e eficincia) haver reflexos positivos sobre o Indicador Principal, que o nmero obtido atravs da relao entre a totalidade dos custos e das receitas ambientais envolvidas num processo. Baseado no trabalho de Schmitt e Silva (2005), prope-se os ndices ambientais de eficincia em funo dos fatores custo e tempo como os indicadores intermedirios (quanto menor o ndice, melhor para a atividade): Recursos ambientais consumidos: a) Indicador fator custo: representado pela relao entre os Recursos monetrios consumidos na atividade e a Quantidade fsica de recursos ambientais consumidos no perodo analisado; b) Indicador fator tempo: representado pela relao entre o Tempo de execuo da atividade e a Quantidade fsica de recursos ambientais consumidos.
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Resduos industriais gerados: a) Indicador fator custo: representado pela relao entre os Recursos monetrios consumidos na atividade e a Quantidade fsica de resduos industriais gerada no perodo analisado; b) Indicador fator tempo: representado pela relao entre o Tempo de execuo da atividade e a Quantidade fsica de resduos industriais gerada. Tambm como indicadores intermedirios prope-se a aplicao dos ndices ambientais de produtividade, tantos quantos forem necessrios, em funo dos interesses da empresa, representados pela relao entre a Produo (expressa em unidades produzidas ou valores monetrios) e os Insumos ou os Resduos (expressos em uma unidade ou combinao entre unidades), neste caso quanto maior for o ndice, melhor ser para a atividade. E como indicador principal, prope-se a relao entre a Somatria dos custos ambientais e a Somatria das receitas ambientais de todo o processo, neste caso quanto menor for o ndice, melhor ser para a empresa. A somatria dos custos ambientais constituda pelos custos ambientais de todas as atividades operacionais envolvidas em determinado produto (custos diretos, indiretos e intangveis) considerando inclusive os custos com disposio final de resduos e os valores cabveis referentes legislao especfica incidente; a somatria das receitas ambientais, por sua vez, constitui-se das receitas com os valores conseguidos com a venda de resduos e/ou reutilizao de componentes no processo produtivo. O nmero obtido atravs dessa diviso deve ser utilizado como o principal indicador do desempenho econmico-ambiental da empresa, por sintetizar num s nmero a relao entre todos os valores ambientais envolvidos no processo e servir como parmetro representativo da competncia da gesto econmica da organizao frente suas aes ambientais.
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8. Simulao da aplicao do Indicador proposto Para exemplificar a aplicabilidade dos indicadores propostos foram estabelecidos valores hipotticos para a abordagem de um processo de microfuso de ao numa empresa metalrgica. Tambm denominado moldagem em cera perdida, o processo de microfuso consiste primeiramente na obteno de um modelo em cera, por injeo num molde metlico, com as dimenses da pea que se deseja obter posteriormente em metal. Esses modelos so montados numa haste central de alimentao, tambm feita de cera, formando um conjunto que se assemelha a uma rvore. Esse conjunto ento imerso em um banho cermico (em meio lquido), aps isso submetido a um chuveiro de areia (em meio seco) e demandado um certo tempo para a secagem da casca cermica que se forma. Esse procedimento repetido at atingir-se a espessura final requerida para a casca cermica (MICROFUSO, 2009). Esse novo conjunto formado ento levado a um forno autoclave, onde o aumento da temperatura derreter a cera fazendo com que ela escorra para fora da casca cermica. Essa casca cermica isenta de cera levada a um forno de calcinao que eleva a temperatura da mesma, preparando-a para a operao de vazagem do metal. Na vazagem, o metal incandecente (lquido) vazado para dentro da cavidade da casca cermica e demandado um certo tempo para a solidificao desse metal. A casca cermica ento separada das peas metlicas por ao vibratria, onde ela se parte em pedaos. As peas metlicas passam ento por operaes adicionais, conforme a necessidade, at a obteno do produto final. O processo de microfuso est representado na figura 1.
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Figura 1 Fluxograma do Processo de Microfuso Fonte: adaptado Microfuso, 2009
A casca cermica, devido sua carga ambiental, ser o foco da aplicao dos indicadores propostos por este trabalho, portanto, sero analisadas as operaes que englobam desde sua fabricao at sua destinao final. Para maior exatido dos resultados a sistemtica de levantamento de dados deve envolver planejamento e preparao da equipe para a identificao e mapeamento dos macroprocessos, dividindo-os em processos e atividades menores de forma tal que venham a facilitar o posterior monitoramento desses valores e o clculo dos custos. Essa sequncia de execuo (mtodo ABC) est representada na figura 2.
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Figura 2 Mtodo ABC: seqncia de execuo Fonte: adaptado Ben, Schneider e Pavoni, 2005
Os quadros 1 e 2 representam, respectivamente, os valores do levantamento de dados no que tange aos recursos ambientais consumidos e os resduos industriais gerados nas atividades de fabrico destinao final de casca cermica gerada na empresa num perodo mensal. Recursos Ambientais Consumidos Descrio - Energia eltrica empregada no processo - gua utilizada no processo - Materiais cermicos (matria-prima) Quadro 1 Quantificao dos Recursos Ambientais Consumidos Fonte: Autores Quantidade (unidade) 5.800 (kWh) 6.370 (L) 3.770 (kg)
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Resduos Industriais Gerados Descrio - Casca Cermica - Embalagens de papel - Embalagens plsticas (contaminadas)
Quadro 2 Quantificao dos Resduos Industriais Gerados Fonte: Autores
Quantidade (unidade) 3.700 (kg) 11 (kg) 2,5 (kg)
Para melhor visibilidade do desempenho ambiental da empresa especificamente nessas atividades, o quadro 3 exemplifica a composio de indicadores intermedirios de eficincia ambiental relacionados aos recursos ambientais consumidos e aos resduos industriais gerados. Indicadores Intermedirios de Eficincia Ambiental Equacionamento: Recursos monetrios consumidos na atividade / Recursos Ambientais Consumidos Quantidade fsica de recursos ambientais consumidos no perodo analisado Indicador Fator Custo
R$ consumidos no processo / kg de material cermico consumido Valor do indicador: 20.052 / 3.770 = 5,319
R$ consumidos no processo / Litros de gua consumida Valor do indicador: 20.052 / 6.370 = 3,148 Continua...
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...continuao Equacionamento: Tempo de execuo da atividade / Quantidade fsica de Indicador Fator Tempo recursos ambientais consumidos
30 dias / (kg de material cermico consumido / 103) Valor do indicador: 30 / 3,770 = 7,958 30 dias / (Litros de gua consumida / 103) Valor do indicador: 30 / 6,370 = 4,710 Equacionamento: Recursos monetrios consumidos na atividade / Quantidade fsica de resduos industriais gerada no perodo analisado
Indicador Fator Custo
R$ consumidos no processo / kg de casca cermica gerada Valor do indicador: 20.052 / 3.700 = 5,419 R$ consumidos no processo / (kg de embalagens geradas x 103) Valor do indicador: 20.052 / 13.500 = 1,485 Equacionamento: Tempo de execuo da atividade / Quantidade fsica de
Resduos Industriais Gerados
Indicador Fator Tempo
resduos industriais gerada
30 dias / (kg de casca cermica gerada / 103) Valor do indicador: 30 / 3,700 = 8,108 30 dias / kg de embalagens geradas Valor do indicador: 30 / 13,5 = 2,222
Quadro 3 Indicadores Intermedirios de Eficincia Ambiental Fonte: adaptado Schmitt e Silva, 2005
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O quadro 4 apresenta a composio de indicadores intermedirios de produtividade ambiental (fator unidades produzidas) considerando uma produo mensal de 8.000 peas.
Indicadores Intermedirios de Produtividade Ambiental Equacionamento: Produo (expressa em quantidade de peas produzidas) / insumos ou resduos (expressos por uma combinao de unidades) Indicador Fator Unidade Produzida
Unidades produzidas / [(Energia eltr. x gua x Mat. cermicos) / 108] Valor do indicador: 8000 / 1.392,864 = 5,744
Unidades produzidas / [(Embalagens de papel x Embal. plsticas) x 102] Valor do indicador: 8000 / 2.750 = 2,909
Quadro 4 Indicadores Intermedirios de Produtividade Ambiental Fonte: adaptado Schmitt e Silva, 2005
As categorias ambientais de preveno, avaliao, falhas internas e externas so as determinantes para clculo de cada tipo de custos: diretos, indiretos e intangveis. O quadro 5 apresenta a quantificao desses custos.
Totais (R$) Totais (R$)
Descrio CUSTOS AMBIENTAIS DIRETOS - Transporte e armazenamento da casca cermica, para terceiros; - Transporte e reciclagem das embalagens de PREVENO
Valor (R$)
850,00
terceiros; - Transporte e reciclagem das embalagens plsticas contaminadas com slica, para terceiros; - rea interna utilizada especificamente para armazenamento de resduos de casca cermica.
670,00
500,00
2.500,00
Continua...
30.435,00
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4.520,00
papel dos componentes da casca cermica, para
...continuao
AVALIAO - Anlise qumica dos resduos de casca cermica, feita por terceiros. 415,00 415,00 2.100,00 23.400,00
- Perdas de matrias-primas (casca cermica) acima dos limites da normalidade, acarretando em FALHAS INTERNAS maior custo de disposio do resduo; - Erros em processo acarretando desperdcios de gua (tem bastante utilizado no processo de revestimento); - Erros em processo acarretando desperdcios de energia eltrica (item bastante utilizado no processo de revestimento). FALHAS EXTERNAS Contaminao do meio-ambiente com 2.500,00 4.200,00 16.700,00
necessidade de gastos para correo / remoo dos problemas. Horas/homem com administrao e 250,00 2.100,00
CUSTOS AMBIENTAIS INDIRETOS
PREVENO
planejamento da qualidade ambiental; - Aquisio e atualizao de Normas Tcnicas sobre preveno ambiental - Horas/homem para inspees de rotina nos sistemas industriais de controle de poluio.
45,00
AVALIAO
850,00
- Horas/homem em atividades de correo de FALHAS INTERNAS 600,00 problemas ambientais gerados internamente; Horas/mquina paradas por problemas 350,00 250,00
ambientais gerados internamente.
850,00
Continua...
2.795,00
460
295,00
...continuao
- Horas/homem em atividades de correo de FALHAS EXTERNAS 1.050,00 4.200,00 3.350,00 problemas ambientais gerados externamente; Horas/mquina paradas por problemas 700,00 350,00
ambientais gerados externamente.
PREVENO
- Descapitalizao provocada por investimentos adicionais em controle ambiental. 3.350,00
CUSTOS AMBIENTAIS INTANGVEIS
AVALIAO
- Descapitalizao provocada por investimentos adicionais em monitoramento ambiental. 4.200,00
FALHAS INTERNAS
- No avaliado. -
FALHAS EXTERNAS
ISO 14001.
42.000,00
Quadro 5 Quantificao dos Custos Ambientais Fonte: adaptado Freitas et al., 2007
As receitas ambientais obtidas com os resduos gerados no processo so apresentadas no quadro 6. RECEITAS AMBIENTAIS - Casca cermica (venda de 1.131 kg como matriaprima para uma empresa de materiais cermicos) - Embalagens de papel (venda para reciclagem)
Quadro 6 Quantificao das Receitas Ambientais Fonte: Autores
Valor (R$) 430,00
Total (R$) 432,64
2,64
42.000,00
- Perda de negcios pela ausncia de certificao
49.550,00
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De posse dos valores totais de custos e receitas do processo pode-se ento equacionar o principal indicador do desempenho econmico-ambiental da organizao, conforme apresenta o quadro 7.
Principal Indicador do Desempenho Econmico-Ambiental Equacionamento: Custos Ambientais de todo o processo / Receitas Ambientais de todo o processo Custos Ambientais Diretos + Indiretos + Intangveis (Casca cermica A + Embalagens de papel) x 103 R$30.435,00+R$2.795,00+R$49.550,00 (R$430,00+R$2,64) x 102 Valor do indicador: 82.780 / 43.264 = 1,913
Quadro 7 Indicador Principal Fonte: Autores
O valor final obtido atravs dessa relao deve ser analisado numa comparao peridica, pois reflete as atitudes empresariais no processo produtivo, evidenciando seus impactos, podendo portanto ser utilizado como parmetro representativo para a competncia da gesto ambiental da organizao.
Consideraes finais O gerenciamento de custos de importncia vital ao sucesso nos negcios de uma empresa; nesse nterim merecem destaque os custos ambientais, pois dependendo da ateno dada a eles pelos gestores, podem representar condio estratgica potencial para simultaneamente aumentar os ganhos econmicos e favorecer a preservao do meio ambiente. A implementao de um SGA, associada utilizao de ferramentas de custeio e indicadores de desempenho ambiental adequados renem as condies necessrias para
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tomadas de deciso mais acertadas por parte dos gestores, podendo transformar as informaes de custo ambiental em vantagem competitiva para a empresa. O mtodo ABC como ferramenta de custeio apresenta a vantagem da obteno de informaes mais detalhadas e confiveis por identificar e quantificar as entradas e sadas de cada atividade do processo produtivo. A partir dos dados levantados os indicadores ambientais de produtividade e eficincia podem direcionar as melhorias pontualmente onde devam ser efetuadas, minimizando desperdcios, otimizando processos e aumentando a lucratividade, influenciando dessa maneira no aumento da competitividade da organizao e trazendo reflexos diretos ao indicador principal. A sequncia lgica sugerida neste artigo para as atitudes a serem tomadas na empresa demonstra que a relao entre os custos e receitas ambientais pode ser utilizada como o principal indicador do desempenho econmico-ambiental das organizaes por sintetizar num s nmero a relao entre todos os valores ambientais envolvidos no processo, servindo tambm como parmetro representativo da competncia da gesto econmica da organizao frente suas aes ambientais. Este deixa como sugesto para trabalhos futuros que a sistemtica da aplicao dos indicadores de desempenho ambiental apresentada seja implementada em empresas de diferentes setores industriais e analisada de forma a avaliar, contemplando situaes reais, seu uso e seus beneficios. Procedendo dessa forma estar sendo promovida a sustentabilidade ambiental do planeta e efetivamente sendo averiguado o impacto das atitudes ambientais dos gestores na sustentabilidade econmica das organizaes.
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Associao Brasileira de Engenharia de Produo - ABEPRO Universidade Federal de Santa Catarina - UFSC www.producaoonline.org.br ISSN 1676 - 1901 / Vol.

IX/ Num.lII/ 2009

Figura 1 Fluxograma do Processo de Microfuso Fonte: adaptado Microfuso, 2009

Quantidade (unidade) 3.700 (kg) 11 (kg) 2,5 (kg)

Indicador Fator Custo

Resduos Industriais Gerados

Indicador Fator Tempo

resduos industriais gerada

papel dos componentes da casca cermica, para

CUSTOS AMBIENTAIS INDIRETOS

ambientais gerados internamente.

ambientais gerados externamente.

- Descapitalizao provocada por investimentos adicionais em controle ambiental. 3.350,00

CUSTOS AMBIENTAIS INTANGVEIS

- Descapitalizao provocada por investimentos adicionais em monitoramento ambiental. 4.200,00

Valor (R$) 430,00

Total (R$) 432,64

- Perda de negcios pela ausncia de certificao

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