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MONOGRAFA
para obtener el Ttulo de:
Licenciado en Contadura
Presenta:
Xalapa-Enrquez, Veracruz
Agosto 2009
NDICE
NDICE ..................................................................................................................................... I
RESUMEN .............................................................................................................................. 1
INTRODUCCIN ................................................................................................................... 2
CAPTULO I. GENERALIDADES ........................................................................................ 5
1.1 Clasificacin de las Empresas .................................................................................. 7
1.2 Diferencias entre Empresas Comerciales e Industriales ...................................... 9
1.3 Costo de Ventas........................................................................................................ 11
1.3.1 Costo de Ventas de una Actividad Comercial ............................................... 12
1.3.2 Costo de Ventas de una Actividad Industrial................................................. 13
CAPTULO II. ASPECTOS CONTABLES DEL COSTO DE VENTAS........................ 16
2.1 Ciclo de Operaciones de una Compaa Comercial ........................................... 17
2.3 Clasificacin de los Inventarios............................................................................... 19
2.4 Postulados Bsicos Aplicables a los Inventarios .................................................... 21
2.5 Determinacin del Costo.......................................................................................... 22
2.6 Sistemas de Registro de Inventarios ..................................................................... 25
2.6.1 Sistema Perpetuo .............................................................................................. 26
2.6.2 Sistema Peridico.............................................................................................. 27
2.6.3 Determinacin del Costo de la Mercanca Vendida ..................................... 28
2.7 Utilidad Bruta y Costo de ventas ............................................................................ 34
2.8 Flujo de Costos a Travs de los Estados Financieros ........................................ 35
2.9 Mtodos de Valuacin de Inventarios.................................................................... 36
2.9.1 Costo Identificado .............................................................................................. 37
2.9.2 Costo Promedio ................................................................................................. 41
2.9.3 Primeras Entradas Primeras Salidas .............................................................. 48
2.9.4 ltimas Entradas Primeras Salidas ................................................................ 55
2.9.5 Detallistas ........................................................................................................... 62
2.10 Importancia de una Valuacin Precisa del Inventario ......................................... 66
2.11 Seleccin del Sistema Mtodo .......................................................................... 66
2.12 Modificaciones al Valor de los Inventarios (Prdidas) ...................................... 67
2.13 Normas de Presentacin de los Inventarios y del Costo de Ventas en los
Estados financieros ......................................................................................................... 75
2.14 Impacto del Costeo en los Estados Financieros ................................................ 77
CAPTULO III. ASPECTOS FISCALES DEL COSTO DE VENTAS ........................... 80
3.1 Antecedentes Histricos .......................................................................................... 81
3.1.1 Efectos de la Inflacin en la Informacin Financiera ................................... 81
3.1.2 Reforma de 1987 ............................................................................................... 82
3.1.3 Reforma de 2005 ............................................................................................... 85
3.2 Ingresos Acumulables .............................................................................................. 89
3.2.1 Momento de Acumulacin de los Ingresos.................................................... 89
3.3 Sistemas para Determinar el Costo de Ventas de las Mercancas................... 91
I
RESUMEN
tomar
en
cuenta
para
la
determinacin
contable
apoyndonos
INTRODUCCIN
A partir del ejercicio 2005 los contribuyentes personas morales del rgimen
general dejaron de deducir las compras como lo haban estado haciendo desde el
ao de 1987. Despus de 20 aos que prevaleci este rgimen el ejecutivo federal
manifest una serie de motivos por lo que se cambiaba de deduccin de compras
a costo de lo vendido, argumentando que se efectuaba dicho cambio debido a la
complejidad que representaba la deduccin de las compras a los contribuyentes.
En
el
presente
trabajo
conoceremos
dichas
implicaciones
en
la
El trabajo est integrado por cuatro captulos, dentro de los cuales podemos
encontrar lo siguiente:
En el primer captulo, Generalidades encontraremos aspectos generales
de las empresas, su clasificacin, la diferencia entre empresas comerciales e
industriales, ya que como hemos dicho, ambas empresas determinan el costo de
lo vendido pero como nuestro estudio se refiere a la primera debemos diferenciar
el costo de lo vendido para cada una.
En el segundo captulo, Tratamiento contable del costo de ventas veremos
todas las implicaciones contables que se deben tomar en cuenta para la
determinacin del costo, basndonos principalmente por el boletn C-4 de las NIF
inventarios.
En este captulo veremos la importancia que tienen los inventarios para las
empresas ya que se debe tener un buen control de los inventarios por que forman
parte del activo circulante de la empresa y la informacin que se tenga debe ser
3
CAPTULO I.
GENERALIDADES
En
este
apartado
haremos
hincapi
en
diferenciar
las
empresas
comerciales de las industriales, ya que son estas dos las que deben determinar el
costo de lo vendido, pero nuestro estudio se enfoca a la primera.
petroleras, etc.
Manufactureras: Son empresas que transforman las materias
primas en productos terminados y pueden ser de dos tipos:
a) Empresas que producen bienes de consumo final. Producen
bienes
que
satisfacen
directamente
la
necesidad
del
consumidor.
b) Empresas que producen bienes de produccin. Estas
empresas satisfacen
preferentemente la demanda de
las
Comunicaciones
Energa
Agua
Asesora
Promocin y ventas
Agencias de publicidad
Educacin
Salubridad (hospitales)
Fianzas, seguros
lugares
materias
empresas
del
sector
de
manufactura
diversos
productos
compran
materiales
terminados.
Algunos
10
11
el
costo
de
ventas,
tales
como
costos
de
almacenamiento,
13
CAPTULO II.
ASPECTOS CONTABLES DEL COSTO DE VENTAS
el
17
1. La adquisicin.
2. La enajenacin
17
El boletn C-4 de las NIF establece que los inventarios lo constituyen los
bienes de una empresa destinados a la venta o a la produccin para su posterior
venta, tales como:
Materia prima
Produccin en proceso
Artculos terminados
Otros materiales que se utilizan en el empaque, envase de
mercanca o las refacciones para mantenimiento que se consuman
en el ciclo normal de operaciones.
19
de
limpieza;
materiales
de
reparacin
20
Este postulado establece que los costos y gastos de una entidad deben
identificarse con el ingreso que generen en el mismo periodo, independientemente
de la fecha en que se realicen. Este postulado es el reconocimiento de una partida
en el estado de resultados; esto es, los ingresos deben reconocerse en el periodo
contable en el que se devenguen, identificando los costos y gastos (esfuerzos
acumulados) que se incurrieron o consumieron en el proceso de generacin de
dichos ingresos.
B. Devengacin contable
internas
de
otros
eventos,
que
la
han
afectado
21
C. Valuacin
transformaciones
internas
otros
eventos,
que
afectan
D. Consistencia
Para el registro del costo se deben tener en cuenta los siguientes aspectos
establecidos por el boletn C-4 de las NIF:
Los importes que se registren en este rubro deben referirse a los costos de
adquisicin de los diferentes artculos, ms todos los gastos adicionales incurridos
al colocarlos en el sitio para ser usados en el proceso de fabricacin, tales como:
Fletes
Gastos aduanales
Impuestos de importacin
Seguros
Acarreos
2) Mercancas en trnsito
3) Anticipos a proveedores
4) Costo de produccin
5) Produccin en proceso
24
proporcin a los diferentes grados de avance que tengan en cada uno de los
elementos que forman el costo.
6) Artculos terminados
Este
concepto
comprende
aquellos
artculos
que
se
destinen
el
Los sistemas que una empresa comercial utiliza para el registro de los
inventarios son los siguientes:
El sistema de inventarios perpetuos o constantes.
El sistema de inventarios peridicos o pormenorizados.
25
Sobre este sistema Guajardo (2005) nos dice que se mantiene un saldo
actualizado de la cantidad de mercancas en existencias y del costo de la
26
por
aquellas
SISTEMA DE INVENTARIO
PERPETUO
SISTEMA DE INVENTARIOS
PERIDICOS
1. Inventario de mercancas
Por lo regular al final del periodo contable la mercanca que les queda a las
empresas sin venderse se conocen como Inventario final de mercancas, el cual,
al trmino de un periodo contable, se convierte en el inventario inicial del
siguiente. De esta manera el inventario inicial representa el total de la existencia
de mercanca al iniciar un periodo contable, valuado a precio de costo.
a) Compras
29
se
e) Gastos de compra
a. Fletes
b. Gastos aduanales
c. Impuestos de importacin
d. Seguros
e. Acarreos
31
el
a) Ventas
$390,000
247,000
$143,000
2. Ahora bien, para determinar las ventas netas a las ventas totales le restamos
los descuentos, devoluciones y rebajas sobre ventas
Ventas totales
(-) Descuentos sobre ventas
(-) Devolucin y rebajas sobre ventas
(=) Ventas netas
$450,000
$35,000
25,000
60,000
$390,000
34
(+)
(=)
(-)
(=)
Inventario inicial
Compras netas
Mercancas disponibles para la venta
Inventario final
Costo de ventas
$150,000
277,000
$427,000
180,000
$247,000
4. Las compras netas las obtuvimos de sumarle a las compras los gastos de
compra, y al resultado que son las compras totales, le restamos las devoluciones y
rebajas sobre compras.
(+)
(=)
(-)
(-)
(=)
Compras
Gastos de compra
Compras totales
Devoluciones sobre compra
Rebajas sobre compras
Compras netas
$300,000
40,000
$340,000
$38,000
25,000
63,000
$277,000
se
35
Estado de resultados
Balance general
Activo circulante
Ventas netas
Compra de
mercanca
Inventario de
mercanca
(=)
(-)
(=)
(-)
(+)
(-)
(+)
(=)
(-)
(=)
Utilidad bruta
Gastos de operacin
Utilidad por operacin
Gastos financieros
Productos financieros
Otros Gastos
Otros productos
Utilidad antes de impuestos
Impuestos
Utilidad neta
36
vendidos,
bien,
para
valuar
adecuadamente
las
las unidades
tomarse
Computadora 1
Computadora 2
Computadora 3
$10,000.00
$13,000.00
$15,000.00
38
Parcial
Almacn
Computadora 1
$10,000.00
Computadora 2
$13,000.00
computadora 3
$15,000.00
Efectivo en caja y bancos
Debe
$38,000.00
Haber
$38,000.00
Parcial
Debe
Haber
Asiento 1:
Efectivo en caja y bancos
Ventas
$16,000
$16,000
Asiento 2:
Costo de ventas
Almacn
$13,000
$13,000
39
Asiento 1:
Efectivo en caja y bancos
Ventas
$18,500
$18,500
Asiento 2:
Costo de ventas
Almacn
$15,000
$15,000
$34,500
$28,000
$15,000
$13,000
$6,500
40
Empresa X, S.A.
Estado de posicin financiera
Por el ejercicio terminado al 31 de diciembre de 2008
ACTIVO
PASIVO
Circulante:
Total pasivo
Efectivo en caja y bancos
$146,500
CAPITAL
CONTABLE
Inventarios
10,000
Suma activo circulante
$156,500 Capital social
$150,000
Resultado del
ejercicio
6,500
Total capital
contable
TOTAL ACTIVO
$156,500
$0
$156,500
$156,500
Costo
promedio
41
precio
promedio
para
determinados
periodos,
estimndose
que
las
42
Concepto
Lote 1
Lote 2
Lote 3
Total
Unidades
adquiridas
Precio unitario
de compra
Monto total de
la compra
120
150
130
400
$230
$235
$240
$27,600
$35,250
$31,200
$94,050
Parcial
Almacn
Compra 1
Compra 2
Compra 3
Efectivo en caja y bancos
Debe
$94,050
Haber
$27,600
$35,250
$31,200
$94,050
Concepto
Venta 1
Venta 2
Venta 3
Total
Unidades
Vendidas
Precio unitario
de venta
Monto total de
la venta
80
90
110
280
$320
$320
$320
$25,600
$28,800
$35,200
$89,600
43
$94050
400
$235.13
a) Primera Venta
Unidades vendidas
80
(X) Costo promedio unitario
$235.13
(=) Costo de la primera venta
$18,810
Parcial
Debe
Haber
Asiento
1a:
Efectivo en caja y bancos
Ventas
$25,600
Costo de ventas
Almacn
$18,810
$25,600
Asiento
2a:
$18,810
44
b) Segunda venta
Unidades vendidas
(X) Costo promedio unitario
(=) Costo de la segunda venta
90
$235.13
$21,161
Parcial
Debe
Haber
Asiento
1b:
Efectivo en caja y bancos
Ventas
$28,800
Costo de ventas
Almacn
$21,161
$28,800
Asiento
2b:
$21,161
c) Tercera venta
Unidades vendidas
(X) Costo promedio unitario
(=) Costo de la tercera venta
110
$235.13
$25,864
45
Parcial
Debe
Haber
Asiento
1c:
Efectivo en caja y bancos
Ventas
$35,200
Costo de ventas
Almacn
$25,864
$35,200
Asiento
2c:
$25,864
1a)
Almacn
$94,050 $18,810 (2a SI)
21,161 (2b 1a)
25,864 (2c 1b)
1c)
$94,050 $65,835
$28,215
Ventas
$25,600 (1 2a)
28,800 (1b 2b)
35,200 (1c 2c)
$89,600
$89,600
Costo de ventas
$18,810
21161
25864
$65,835
$65,835
46
(-)
(=)
Ventas netas
Costo de lo vendido
Utilidad bruta
$89,600
$65,835
$23,765
Empresa X, S.A.
Estado de posicin financiera
Por el ejercicio terminado al 31 de diciembre de 2008
ACTIVO
Circulante:
Efectivo en caja y
bancos
Almacn
Suma activo circulante
ACTIVO
PASIVO
Total pasivo
$0
$145,550
28,215
$173,765
CAPITAL
CONTABLE
Capital social
Resultado del
ejercicio
$150,000
23,765
TOTAL CAPITAL C.
TOTAL ACTIVO
$173,765
$173,765
$173,765
47
5. Para una correcta asignacin del costo deben establecerse las diferentes
capas del inventario segn las fechas de adquisicin o produccin.
6. En poca de
48
49
Concepto
Lote 1
Lote 2
Lote 3
Total
Unidades
adquiridas
Precio unitario
de compra
Monto total de
la compra
120
150
130
400
$230
$235
$240
$27,600
$35,250
$31,200
$94,050
Debe
$94,050
Haber
$27,600
$35,250
$31,200
$94,050
Concepto
Venta 1
Venta 2
Venta 3
Total
Unidades
Vendidas
Precio unitario
de venta
Monto total de
la venta
80
90
110
280
$320
$320
$320
$25,600
$28,800
$35,200
$89,600
50
a) Primera Venta
Salidas
Saldo
80
40
Costo
unitario
$230
Costo de
la venta
$18,400
Tabla 2.6 Salidas del almacn del lote 1 correspondientes a la primera venta
Parcial
Debe
Haber
Asiento
1a:
Efectivo en caja y bancos
Ventas
$25,600
Costo de ventas
Almacn
Lote 1
$18,400
$25,600
Asiento
2a:
$18,400
$18,400
b) Segunda venta:
51
Salidas
Saldo
40
Costo
unitario
$230
Costo de
la venta
$9,200
Tabla 2.7 Salidas del almacn del lote 1 correspondientes a la segunda venta
Salidas
Saldo
50
100
Costo
unitario
$235
Costo de
la venta
$11,750
Tabla 2.8 Salidas del almacn del lote 2 correspondientes a la segunda venta
Parcial
Debe
Haber
Asiento
1b:
Efectivo en caja y
bancos
Ventas
$28,800
$28,800
Asiento
2b:
Costo de ventas
Almacn
Lote 1
Lote 2
$20,950
$20,950
$9,200
$11,750
52
c) Tercera venta
En esta ltima venta el lote 2 no fue suficiente para satisfacerla, ya que solo
haba en existencia 100 unidades; por lo tanto las 10 que faltaban se tomaron del
tercer lote, como lo vemos a continuacin:
Salidas
Saldo
100
Costo
unitario
$235
Costo de
la venta
$23,500
Tabla 2.9 Salidas del almacn del lote 2 correspondientes a la tercera venta
Salidas
Saldo
10
120
Costo
unitario
$240
Costo de
la venta
$2,400
Tabla 2.10 Salidas del almacn del lote 3 correspondientes a la tercera venta
Parcial
Debe
Haber
Asiento
1a:
Efectivo en caja y
bancos
Ventas
$35,200
$35,200
Asiento
2a:
Costo de ventas
Almacn
Lote 2
Lote 3
$25,900
$25,900
$23,500
$2,400
53
1)
Almacn
$94,050 $18,400 (2a SI)
20,950 (2b 1a)
25,900 (2c 1b)
1c)
$94,050 $65,750
$28,800
Ventas
$25,600 (1a
28,800 (1b
35,200 (1c
$89,600
$89,600
2a)
2b)
2c)
Costo de ventas
$18,400
20,950
25,900
$65,750
$65,250
(-)
(=)
Ventas netas
Costo de lo vendido
Utilidad bruta
$89,600
$65,250
$24,350
54
ACTIVO
PASIVO
Circulante:
Efectivo en caja y bancos
Almacn
Total pasivo
$0
$145,550
CAPITAL
CONTABLE
28,800
$174,350
Capital social
Resultado del
ejercicio
$150,000
24,350
$174,350
$174,350
$174,350
55
4. Deben establecerse las diferentes capas del inventario segn las fechas de
adquisicin o produccin, para una correcta asignacin de costo.
5. Con la aplicacin de este mtodo, puede llegarse el caso de que por las
fluctuaciones en los precios de adquisicin y produccin, el costo asignado
al inventario difiera en forma importante de su valor actual.
las
unidades ms antiguas.
mantenimiento
de
reglas
firmes
para
prevenir
inconsistencia
56
b) El costo base UEPS que se forma del costo base del inventario inicial y el
costo del ao en las compras o produccin.
Concepto
Lote 1
Lote 2
Lote 3
Total
Unidades
adquiridas
Precio unitario
de compra
Monto total de
la compra
120
150
130
400
$230
$235
$240
$27,600
$35,250
$31,200
$94,050
Parcial
Almacn
Lote 1
Lote 2
Lote 3
Efectivo en caja y bancos
Debe
$94,050
Haber
$27,600
$35,250
$31,200
$94,050
57
Concepto
Venta 1
Venta 2
Venta 3
Total
Unidades
Vendidas
Precio unitario
de venta
Monto total de
la venta
80
90
110
280
$320
$320
$320
$25,600
$28,800
$35,200
$89,600
a) Primera venta
En este caso como se est valuando bajo el mtodo UEPS para satisfacer
la venta se toman las unidades del Lote 3.
Salidas
Saldo
80
50
Costo
unitario
$230
Costo de
la venta
$18,400
Tabla 2.13 Salidas del almacn del lote 3 correspondientes a la primera venta
Parcial
Debe
Haber
Asiento
1a:
Efectivo en caja y bancos
Ventas
$25,600
Costo de ventas
Almacn
Lote 1
$19,200
$25,600
Asiento
2a:
$19,200
$19,200
58
b) Segunda venta
Salidas
Saldo
50
Costo
unitario
$240
Costo de
la venta
$12,000
Tabla 2.14 Salidas del almacn del lote 3 correspondientes a la segunda venta
Salidas
Saldo
40
110
Costo
unitario
$235
Costo de
la venta
$9,400
Tabla 2.15 Salidas del almacn del lote 2 correspondientes a la segunda venta
Parcial
Debe
Haber
Asiento
1b:
Efectivo en caja y
bancos
Ventas
$28,800
$28,800
Asiento
2b:
Costo de ventas
Almacn
Lote 3
Lote 2
$21,400
$21,400
$12,000
$9,400
59
c) Tercera venta
En la ltima venta solo se toman unidades del lote 2, ya que el saldo que
presentaba de 110 unidades fueron suficientes para satisfacer el requerimiento.
Salidas
Saldo
110
Costo
unitario
$235
Costo de
la venta
$25,850
Tabla 2.16 Salidas del almacn del lote 2 correspondientes a la tercera venta
Parcial
Debe
Haber
Asiento
1c:
Efectivo en caja y
bancos
Ventas
$35,200
$35,200
Asiento
2c:
Costo de ventas
Almacn
Lote 2
$25,850
$25,850
$25,850
1)
Almacn
$94,050 $19,200 (2 SI)
21,400 (2b 1a)
25,850 (2c 1b)
1c)
$94,050 $66,450
$27,600
Ventas
$25,600 (1
28,800 (1b
35,200 (1c
$89,600
$89,600
2a)
2b)
2c)
Costo de ventas
$19,200
21400
25850
$66,450
$66,450
(-)
(=)
Ventas netas
Costo de lo vendido
Utilidad bruta
$89,600
$66,450
$23,150
ACTIVO
PASIVO
Circulante:
Efectivo en caja y bancos
Almacn
Suma activo circulante
Total pasivo
$0
$145,550
CAPITAL
CONTABLE
27,600
$173,150
Capital social
Resultado del
ejercicio
$150,000
23,150
Total capital
contable
TOTAL ACTIVO
$173,150
$173,150
$173,150
61
2.9.5 Detallistas
El mtodo detallista es un mtodo enfocado principalmente para empresas
dedicadas a vender al menudeo, y sobre todo para empresas departamentales,
supermercados, etc., ya que compran y venden mltiples mercancas.
Respecto a este mtodo el boletn C-4 de las NIF seala lo siguiente:
3. Para tener
62
constantes.
2. Prctica prohibitiva de inventarios fsicos mensuales, para
determinar
el
Existencias
Precio unitario
de venta
Margen de
utilidad bruta
250
200
100
80
300
300
250
150
400
50
25%
20%
15%
30%
20%
63
Unidades
vendidas
Precio unitario
de venta
Ventas
efectuadas
85
100
50
30
150
300
250
150
400
50
$25,500
$25,000
$7,500
$12,000
$7,500
Coches
Muecas
Rompecabezas
Disfraces
Pelotas
Total
$77,500
Ventas
efectuadas
Margen de
utilidad bruta
Utilidad bruta
$25,500
$25,000
$7,500
$12,000
$7,500
$77,500
25%
20%
15%
30%
20%
$6,375
$5,000
$1,125
$3,600
$1,500
Costo de
ventas
$19,125
$20,000
$6,375
$8,400
$6,000
$59,900
Debe
Haber
Asiento 1a:
Efectivo en caja y bancos
Ventas
$77,500
$77,500
Asiento 2a:
Costo de ventas
Almacn
$59,900
$59,900
64
Mtodo de valuacin
Costos asignados a:
Costo de los bienes
Inventario
vendidos
Comentarios
Identificacin especfica
Supuestos de flujo
(aceptables slo para un
inventario de unidades
homogneas): Costo
promedio
Nmero de unidades
vendidas multiplicado
por el costo unitario
promedio
Nmero de unidades
disponibles
multiplicado por el
costo unitario
promedio
Primeras en entrar,
primeras en salir (PEPS)
ltimas en entrar,
primeras en salir (UEPS)
65
67
Para obtener el costo de reposicin se debern seguir las bases del sistema
y mtodo que est implantado, por ejemplo, no ser correcto que se calcule el
costo de reposicin sobre la base del costeo absorbente, cuando se est
manejando la operacin sobre bases de costeo directo.
(-)
(=)
(-)
(=)
68
ajuste debe hacerse precisamente a ajustar este ltimo valor, con el objeto de no
registrar prdidas en exceso a las que en operaciones normales se obtendran.
Ejemplo 1
Datos:
Unidades que integran el inventario
Precio normal de venta
costo de adquisicin
Costo de reposicin (precio de mercado)
Gastos directos de venta
Por ciento razonable de utilidad
4
$6000
$5000
$4500
$150
15%
Desarrollo:
$6,000
$150
$5,850
69
$6000
15%
900
(-)
(=)
(-)
(=)
$6000
$150
$5850
$900
$4950
Precio de mercado
4500
<
Valor de realizacin
5850
Precio de mercado
4500
<
<
Costo de adquisicin
5000
(-)
(=)
(X)
(=)
Costo de adquisicin
Valor neto de realizacin
Diferencia
Unidades que integran el inventario
Monto del ajuste al inventario
$5,000
$4,950
$50
4
$150
Haber
Asiento 2:
Gastos de operacin
Almacn
$200
$200
1)
Almacn
$20,000
$200 (2
$20,000
$19,800
$200
Gastos de operacin
2)
$200
$200
$200
71
Ejemplo 2:
Datos:
Unidades que integran el inventario
Precio normal de venta
costo de adquisicin
Costo de reposicin (precio de mercado)
Gastos directos de venta
Por ciento razonable de utilidad
2
$30,000
$25,000
$24,500
$2,000
15%
Desarrollo:
1. Determinacin del valor de realizacin.
$30,000
$2,000
$28,000
30000
15%
4500
72
30000
2000
28000
4500
23500
Precio de mercado
24500
Valor de realizacin
28000
<
Precio de mercado
24500
>
Precio de mercado
24500
<
Costo de adquisicin
25000
73
(-)
(=)
(X)
(=)
Costo de adquisicin
Valor neto de realizacin
Diferencia
Unidades que integran el inventario
Monto del ajuste al inventario
$25,000
$23,500
$1,500
2
$3,000
Haber
Asiento 1:
Almacn
Efectivo en caja y bancos
(Por la compra de 2 motocicletas)
$50,000
$50,000
Asiento 2:
Gastos de operacin
$3000
Almacn
(Por el ajuste al inventario por prdida del valor de las
motocicletas)
$3000
1)
Almacn
$50,000
$3,000 (2
$50,000
$47,000
$3,000
2)
Gastos de operacin
$3,000
$3,000
$3,000
74
A. Informacin suficiente
Este requisito nos dice que el sistema de informacin contable debe incluir
todas las operaciones que afectaron econmicamente a la entidad y expresarse
en los estados financieros de forma clara y comprensible, la informacin contable
presentada en los estados financieros debe contener en forma clara y
comprensible, todo lo necesario para juzgar los resultados de operacin y la
situacin financiera de la entidad.
B. Importancia relativa.
75
C. Consistencia.
han
sido
ofrecidos
en
garanta,
referencindolos
con
el
pasivo
correspondiente.
un
enfoque financiero).
77
78
CAPTULO III.
ASPECTOS FISCALES DEL COSTO DE VENTAS
81
La instauracin del ajuste integral por inflacin dentro del Impuesto Sobre la
Renta resulta ser sumamente compleja, por lo que se buscaron diversas
alternativas de simplificacin, principalmente en la valuacin de los inventarios y la
determinacin del costo de las mercancas vendidas, estableciendo la deduccin
de las compras, en lugar del costo de las mercancas vendidas (Colegio de
Contadores Pblicos de Mxico, 2006).
82
El citado autor afirma que con el paso del tiempo, en el caso de las
mercancas se eliminaron indebidamente ciertos elementos de control, que a la
larga no
movimiento
de
los inventarios,
propiciando desvos de las mercancas del sector formal a la informalidad, sin que
la autoridad tuviera elementos para detectar estas irregularidades, adems de que
la deduccin de las compras benefici significativamente a las
empresas
del
sector terciario dado que en este sector las mercancas tenan un mayor valor. El
efecto de este beneficio llevaba a que empresas en crecimiento observaran tasas
efectivas del impuesto sobre la renta, mientras que en las empresas del sector
industrial reflejaban una tasa efectiva muy similar a la de la Ley.
83
Corral (2008) afirma que durante ese lapso existi una etapa de transicin
que distara de cuatro aos. Sin embargo nicamente se mantuvo durante los
aos de 1987 y 1988. En esos aos existieron dos bases para determinar la
utilidad gravable:
La Base Tradicional y
La Base Nueva.
en
la
84
no se
En ese sentido, se propone adicionar una nueva seccin III al captulo I del
Ttulo II de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en la cual se reestablezcan las
reglas generales operativas del costo de lo vendido, as como modificar la fraccin
II del artculo 29 de la Ley de la materia, a efecto de incorporar como concepto
deducible el costo de lo vendido (Colegio de Contadores Pblicos de Mxico,
2006, p. 97).
86
resultar
87
de
lo
Debido a esto, antes de iniciar con las reglas que la LISR establece para el
costo de lo vendido veremos lo que establece para los ingresos acumulables.
88
el precio o la
89
enajenaciones
90
no
Al respecto el artculo 69-B del RISR indica que cuando los contribuyentes
determinen el costo de las mercancas que enajenen, as como el de las que
91
el
92
A travs del sistema de valuacin del costeo directo, las empresas slo
consideran dentro de su proceso de costeo todas aquellas erogaciones que varen
segn el nmero de unidades producidas, mientras que todas las erogaciones que
93
94
Concepto
Costeo absorbente
Costeo directo
No se incluyen dentro del costo
fijos
CONCEPTOS
Materias primas
(+) Mano de obra
(+) Gastos de fabricacin:
Fijos
Variables
(=) Costo de produccin
ABSORBENTE
500
200
35
50
785
DIRECTO
500
200
50
750
Para que los contribuyentes puedan cambiar el sistema deben cubrir los
requisitos que establece el artculo 69-G del reglamento de la LISR:
Hayan utilizado el mismo sistema durante los ltimos cinco ejercicios.
Que se considere como inventario inicial el valor del inventario final
valuado con el mtodo utilizado hasta el cierre del ejercicio inmediato
anterior.
Que el saldo del inventario a que se refiere la fraccin anterior, se
deduzca o se acumule de manera proporcional, durante los cinco
ejercicios siguientes a aqul en que se hubiera realizado la variacin
de sistema.
96
Los elementos que deben considerar dentro del costo los contribuyentes
que realicen actividades comerciales que consistan en la adquisicin
devoluciones,
descuentos
bonificaciones,
sobre
las
mismas,
efectuados en el ejercicio.
Los gastos incurridos para adquirir y dejar las mercancas en condiciones
de ser enajenadas.
Gastos incurridos
para adquirir
y dejar las
a) Fletes
b) Gastos aduanales
c) Impuestos de importacin
d) Seguros
e) Acarreos
97
$5,500
$450
$5,950
(+)
la prestacin de servicios
Gastos netos relacionados directamente con la produccin
o la prestacin de servicios
Deduccin de las inversiones relacionadas
(+)
directamente
El articulo 69-D del RISR establece que los contribuyentes que realicen las
actividades comerciales o no comerciales establecidas en los artculos 45-B y 45C para determinar el costo de lo vendido deducible consideraran nicamente las
partidas que conforme a lo establecido en los artculos sealados correspondan a
cada actividad que desarrollen.
El artculo 69-E del RISR indica que para los efectos de la fraccin IX del
artculo 31(la cual veremos ms adelante), en relacin con los artculos 45-B y 45C de la Ley, los contribuyentes que adquieran mercancas o reciban servicios de
99
100
101
Dicho artculo establece que los inventarios deben valuarse por cualquiera
de los siguientes mtodos:
Primeras entradas primeras salidas (PEPS).
ltimas entradas primeras salidas (UEPS).
Costo identificado.
Costo promedio.
Detallista.
102
Datos:
Concepto
Unidades
adquiridas
Precio
unitario
Monto de la
compra
Lote 1
Lote 2
Lote 3
Total
60
45
20
125
1200
1250
1300
$72,000
$56,250
$26,000
$154,250
1. Primera venta: 50
2. Segunda venta: 40
3. Tercera venta 15
a) De la primera venta:
Unidades
(X) Precio unitario
(=) Costo de la primera venta
Lote 1
50
$1,200
$60,000
Totales
50
$60,000
b) De la segunda venta:
Unidades
(X) Precio unitario
(=) Costo de la segunda venta
Lote 1
10
$1,200
$12,000
Lote 2
30
$1,250
$37,500
Totales
40
$49,500
103
c) De la tercera venta:
Unidades
(X) Precio unitario
(=) Costo de la tercera venta
Lote 2
15
$1,250
$18,750
Totales
15
$18,750
$60,000
49,500
18,750
$128,250
a) De la primera venta:
Unidades
(X) Precio unitario
(=) Costo de la primera venta
Lote 3
20
$1,300
$26,000
Lote 2
30
$1,250
$37,500
Totales
50
Lote 2
15
$1,250
Lote 1
25
$1,200
Totales
40
$18,750
$30,000
$48,750
$63,500
b) De la segunda venta:
Unidades
(X) Precio unitario
Costo de la segunda
(=) venta
104
c) De la tercera venta:
Unidades
(X) Precio unitario
Costo de la segunda
(=) venta
Lote 1
15
$1,200
Totales
15
$18,000
$18,000
$63,500
48,750
18,000
$130,250
$154,250
125
$1,234
50
$1,234
$61,700
105
40
$1,234
$49,360
Unidades vendidas
(+) Costo unitario promedio
(=) Costo de la primera venta
15
$1,234
$18,510
$61,700
49,360
18,510
$129,570
Mtodo
Costo de ventas fiscal
PEPS
UEPS
Promedio
$128,250 $130,250 $129,570
106
Debido a esto, cada empresa deber evaluar que mtodo le conviene para
determinar su costo de ventas fiscal.
Precio de compra
(+) Gastos sobre compra
(=) Costo de adquisicin
Sala 1
$60,000
2,800
$62,800
Sala 2
$55,000
2,000
$57,000
Sala 3
$70,000
3,200
$73,200
$57,000
$73,200
$130,200
107
Los contribuyentes que opten por valuar por el mtodo detallista, debern
llevar un registro de los factores utilizados para fijar los mrgenes de utilidad bruta
aplicados para determinar el costo de lo vendido durante el ejercicio, identificando
los artculos homogneos por grupos o departamentos con los mrgenes
de
utilidad aplicados a cada uno de ellos. El registro a que se refiere este prrafo se
deber tener a disposicin de las autoridades fiscales durante el plazo establecido
en el artculo 30 del Cdigo Fiscal de la Federacin.
La regla I.3.4.21 de la RMF09 establece que para los efectos del artculo 45
de la Ley del ISR, los contribuyentes que manejen cualesquiera de los diferentes
tipos de inventarios, podrn utilizar para valuar dichos inventarios, cualquiera de
los mtodos de valuacin establecidos en el mencionado artculo, excepto
tratndose de mercancas que se ubiquen en el supuesto del tercer prrafo del
precepto citado, a las cuales les ser aplicable el mtodo de costo identificado.
108
Mercanca 1 Mercanca 2
700
500
Precio de venta
Por ciento de margen de utilidad
bruta
Unidades vendidas
20%
150
Mercanca 3
300
15%
200
10%
50
(x)
(=)
(x)
(=)
Unidades vendidas
Precio de venta
Ventas totales
Por ciento de margen de utilidad
bruta
Importe del margen de utilidad bruta
Mercanca 1
150
$700
$105,000
Mercanca 2
200
$500
$100,000
Mercanca 3
50
$300
$15,000
20%
$21,000
15%
$15,000
10%
$1,500
Mercanca 1
$105,000
Mercanca 2
$100,000
Mercanca 3
$15,000
21000
15000
1500
$84,000
$85,000
$13,500
Ventas totales
Total
$182,500
109
en
los
110
el
por
112
sistema de control de inventarios a que se refiere el artculo 86, fraccin XVIII del
citado ordenamiento, slo por aquellas mercancas que se encuentren en el rea
de ventas al pblico, siempre que el costo de lo vendido deducible as como el
valor de los inventarios de dichas mercancas se determine identificando los
artculos homogneos por grupos o departamentos de acuerdo con lo siguiente:
adoptado para
departamentos o almacenes.
115
terminados
por
los
gastos
relacionados
directa
116
Realicen
Enajenaciones
a Plazo o
de
Arrendamiento
Financiero
El artculo 45-E establece que los
contribuyentes
que
realicen
Datos:
$200,000
$250,000
$150,000
118
(/)
(=)
(X)
(=)
$200,000
$250,000
0.8
100
80%
$150,000
80%
120,000
por
este
artculo,
se
considerar
adicionalmente
como
ingreso
120
un periodo mnimo de cinco aos contados a partir del ejercicio en el que ejerzan
la opcin a que se refiere este artculo.
El segundo prrafo del artculo 17 del CFF nos dice que cuando con motivo
de la prestacin de un servicio se proporcionen bienes o se otorgue su uso o goce
temporal al prestatario, se considerar como ingreso por el servicio o como valor
de ste, el importe total de la contraprestacin a cargo del prestatario, siempre que
sean bienes que normalmente se proporcionen o se conceda su uso o goce con el
servicio de que se trate.
Al respecto Prez, Fol (2007) manifiestan que debido a que los inventarios
que se tenan al 31/XII/2004 ya haban sido deducidos por los contribuyentes, va
compras, se estableci que para determinar el costo de lo vendido no se podran
deducir las existencias en inventarios que se tenan a dicha fecha. No obstante, se
pudo optar por acumular los inventarios en cita, en cuyo caso, se podra deducir el
costo de lo vendido conforme enajenaran mercancas. A esta opcin se le conoce
como rgimen de transicin de los inventarios que se tenan al 31/XII/2004.
Para los contribuyentes que no optaron por acumular sus ingresos Segn la
fraccin IV del artculo tercero de las DTLISR05 citado por Prez, Fol (2007) nos
dice que para determinar el costo de lo vendido del ejercicio de que se trate no
podrn deducir las existencias en inventarios que tenan a esa fecha, debido a que
dichos inventarios ya se haban deducido como compras. Es decir, de no ejercer la
opcin de considerar como ingreso acumulable los inventarios que se tenan a
dicha fecha, el costo de ventas de stos en el ejercicio fiscal de 2005 y
subsecuentes no ser deducible.
122
3.13.2 Contribuyentes que Optaron por Acumular los Inventarios que Tenan
al 31 de Diciembre de 2004
La fraccin V del artculo tercero de las DTLISR05 citada por Prez, Fol
(2007) expresa que los contribuyentes podrn optar por acumular los inventarios
que tenan a esa fecha; en cuyo caso, podrn deducir el costo de lo vendido
conforme enajenen las mercancas; es decir, de ejercer la opcin de considerar
como ingreso acumulable los inventarios que se tenan a dicha fecha, el costo de
ventas de estos en el ejercicio fiscal de 2005 y subsecuentes ser deducible.
Cabe destacar que, segn la 3.4.33 de la RMF 2005-2006, para los efectos
de los numerales 1 y 2 anteriores, se debi observar lo siguiente:
(=)
124
ndice promedio de
2005
2006
2007
2008
2009
2010
2011
2012
2013
2014
2015
2016
rotacin de
Por ciento en el que se acumulan los inventarios
inventarios
Ms de 15
25.00
De ms de 10 a 15
20.00
De ms de 8 a 10
20.00
De ms de 6 a 8
20.00
De ms de 4 a 6
16.67
8.33
De ms de 3 a 4
15.00
9.00
8.00
7.89
De ms de 2 a 3
14.00
9.00
8.00
7.00
6.00
De ms de 1 a 2
13.00
9.09
8.00
7.00
6.50
6.00
4.91
De ms de 0 a 1
12.00
8.33
8.33
8.00
7.00
6.00
5.00
9.00
1. Para cada uno de los aos de que se trate se obtiene el monto neto de las
adquisiciones de mercancas, materias primas, productos semiterminados o
terminados, que se utilicen para prestar servicios, para fabricar bienes o para
enajenarlos, como sigue:
125
3.84
trate
126
DATOS
Valor de los inventarios al cierre del ao valuados con el
mtodo PEPS
Saldo pendiente de deducir de los inventarios de 1986 o
$225,500
$25,678
1988
Perdidas pendientes de disminuir al 31 de diciembre de
$15,200
2004
Diferencia de los inventarios de importacin 2003 vs
$10,354
2004
Adquisiciones de mercancas
Devoluciones y descuentos
Inventario inicial
Inventario final
$
$
$
$
2002
750,000
45,000
30,000
95,000
$
$
$
$
2003
700,000
15,000
95,000
50,000
$
$
$
$
2004
800,000
25,000
50,000
225,500
127
CONCEPTO
Adquisiciones de mercancas
(-) Devoluciones y descuentos
(=) Adquisiciones netas de mercancas
2002
2003
2004
$750,000 $700,000 $800,000
$45,000 $15,000 $25,000
$705,000 $685,000 $775,000
(+)
(=)
(/)
(=)
CONCEPTO
2002
2003
2004
Inventario inicial
$30,000 $95,000 $50,000
Inventario final
$95,000
$50,000 $225,500
Suma
$125,000 $145,000 $275,500
Dos
2
2
2
Inventario promedio anual de cada ao $62,500 $72,500 $137,750
CONCEPTO
Adquisiciones netas de mercancas
(/) Inventario promedio anual de cada ao
(=) ndice de rotacin de inventarios
2002
2003
2004
$705,000 $685,000 $775,000
$62,500 $72,500 $137,750
11.28
9.45
5.63
(+)
(+)
(=)
(/)
11.28
9.45
5.63
26.36
3
(=)
128
ndice promedio de
2005
2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016
rotacin de
inventarios
Ms de 15
De ms de 10 a 15
De ms de 8 a 10
De ms de 6 a 8
De ms de 4 a 6
De ms de 3 a 4
8.00
7.89
De ms de 2 a 3
8.00
7.00
6.00
De ms de 1 a 2
8.00
7.00
6.50
6.00
4.91
De ms de 0 a 1
8.33
8.00
7.00
6.00
5.00
8.33
129
3.84
225,500
25,678
(-)
15,200
10,354
174,268
CONCEPTO
Inventario acumulable
total
Por ciento de
(x) acumulacin
Inventario acumulable
(=)
del ejercicio
2005
2006
2007
2008
2009
2010
$174,268
$174,268
$174,268
$174,268
$174,268
$174,268
20%
20%
20%
20%
10%
10%
130
Con los datos del ejercicio anterior determinaremos el monto mensual del
inventario acumulable:
CONCEPTO
2005
2006
2007
2008
2009
2010
Inventario acumulable
del ejercicio
$34,853.60 $34,853.60 $34,853.60 $34,853.60 $17,426.80 $17,426.80
Inventario acumulable de
(+) importacin
10,354
Suma de inventarios
$45,207.60 $34,853.60 $34,853.60 $34,853.60 $17,426.80 $17,426.80
(=)
acumulables
(/) Doce
(=) Acumulacin mensual
12
12
12
12
12
12
$3,767.30
$2,904.47
$2,904.47
$2,904.47
$1,452.23
$1,452.23
131
CAPTULO IV.
DIFERENCIAS ENTRE EL COSTO DE VENTAS CONTABLE
Y FISCAL
127
3. Tener partidas que integren el costo de lo vendido que no renan todos los
requisitos fiscales.
133
134
Artculo 31LISR
135
Ventas totales
Ganancia en venta de inmuebles
Ganancia en venta de Activo fijo
Ingresos por arrendamiento
Inventario acumulable
Inventario inicial
Compras
Inventario final
Gastos sobre compras
Devoluciones, descuentos y bonificaciones sobre compras
devoluciones, descuentos y bonificaciones sobre ventas
Deduccin de inversiones (depreciacin actualizada)
Gastos de venta
Gastos de administracin
Ajuste anual por inflacin
Deduccin inmediata
Participacin de utilidades pagadas a trabajadores
Prdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores
ISR retenido
Pagos provisionales
$40,645,897
$230,507
$65,350
$77,000
$250,000
$2,645,200
$16,456,900
$2,145,200
$1,857,200
$1,500,000
$825,000
$300,000
$2,000,000
$2,500,000
$20,000
$200,000
$50,000
$600,000
$10,500
$4,500,000
136
Datos complementarios:
b) Del total de las mercancas adquiridas tiene un monto por $450,000 que no
cumplen con requisitos fiscales.
$2,645,200
16,814,100
2,145,200
$17,314,100
$16,456,900
1,857,200
1,500,000
$16,814,100
137
$2,645,200
15,613,990
2,145,200
$16,113,990
$15,657,890
1,456,100
1,500,000
$15,613,990
138
(-)
(=)
(-)
)
(=)
(x)
(=)
(-)
(-)
(=)
Ingresos acumulables
$ 41,268,754
Ventas totales
$40,645,897
Ganancia en venta de inmuebles
$230,507
Ganancia en venta de Activo fijo
$65,350
Ingresos por arrendamiento
$77,000
Inventario acumulable
$250,000
Deducciones autorizadas
$21,958,990
Costo de ventas
$16,113,990
devoluciones, descuentos y bonificaciones sobre ventas
$825,000
Deduccin de inversiones (depreciacin actualizada)
$300,000
Gastos de venta
$2,000,000
Gastos de administracin
$2,500,000
Ajuste anual por inflacin
$20,000
Deduccin inmediata
$200,000
Utilidad fiscal
$ 19,309,764
Participacin de utilidades pagadas a trabajadores
$50,000 (Prdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores
$600,000
Resultado fiscal
$18,659,764
Tasa de ISR
28%
ISR del ejercicio
$5,224,734
ISR retenido
$10,500
Pagos provisionales
$4,500,000
$4,510,500
ISR del ejercicio a cargo
$714,234
139
(-)
(=)
(-)
(=)
(-)
(=)
(+)
(-)
(=)
(-)
(-)
(=)
$40,645,897
825,000
39,820,897
17,314,100
22,506,797
4,500,000
18,006,797
372,857
0
$18,379,654
$714,234
$1,837,965
$15,827,455
140
1,280,300
$450,000
429,200
401,100
0
80,190
80,190
0
$16,113,990
141
142
CONCLUSIONES
Los ingresos pueden estar determinados por factores externos tales como
la competencia y el mercado, que pueden determinar en cierto momento el precio
de los productos, por lo tanto no son fcilmente controlables por la empresa, a
diferencia de los costos y gastos en donde la empresa si puede tener un control si
se lleva un adecuado manejo de ellos.
143
contabilidad
y
de
144
fiscal
el
las
mercancas
vendidas, esto es, que no haya optado por acumular los ingresos por
enajenaciones al cobro o a la exigibilidad.
145
FUENTES DE INFORMACION
Cdigo Fiscal de la Federacin (2009).
Contadores Pblicos.
Corral M. (2008). Estudio prctico del ISR y el IETU para personas morales 2008
(11 ed.). Mxico: Ediciones Fiscales ISEF
Flores J., Navarrete M. A., Daz R, Castro J.L., & Zurita D.M. (2005) Costo de lo
vendido,
alternativas
fiscales
aplicacin
prctica
Mxico:
Sistemas
de
146
Horngren C. T., Harrison W. T., & Smith L. (2003) Contabilidad (5 ed.) Mxico:
Pearson Educacin
Meigs R. F., Williams J. R., Haka S. F. & Bettner M.S. (2000) Contabilidad La base
para decisiones gerenciales (11 ed.) Mxico: Mc Graw Hill
Prez J., Campero E. & Fol R. (2006). Inventarios y costo de ventas, aspectos
fiscales y contables (2 ed.) Mxico: Tax Editores Unidos, S.A. de C.V.
Prez J. & Fol R. (2006) Todo lo que usted debe saber acerca del costo de ventas
fiscal, Mxico: Tax Editores Unidos, S.A. de C.V.
148
NDICE DE FIGURAS
149
NDICE DE TABLAS
Caractersticas de los sistemas de inventarios ... 28
Adquisiciones de la empresa X, S.A. de C. V...
43
Ventas realizadas en Diciembre de 2008
43
Adquisiciones de la empresa YY, S.A. de C.V
50
Ventas Realizadas en diciembre de 2008 .
50
Salidas del almacn del lote 1 correspondiente a la primera
venta ............ 51
Tabla 2.7 Salidas del almacn del lote 1 correspondiente a la segunda
venta .
52
Tabla 2.8 Salidas del almacn del lote 2 correspondiente a la segunda
venta ... 52
Tabla 2.9 Salidas del almacn del lote 2 correspondiente a la tercera
venta ............ 53
Tabla 2.10 Salidas del almacn del lote 3 Correspondiente a la tercera
venta ... 53
Tabla 2.11 Adquisiciones de la empresa YY, S.A. de C.V..
57
Tabla 2.12 Ventas realizadas en diciembre de 2008 ..... 58
Tabla 2.13 Salidas del almacn del lote 3 Correspondientes a la primera
venta ... 58
Tabla 2.14 Salidas del almacn del lote 3 correspondientes a la segunda
venta ... 59
Tabla 2.15 Salidas del almacn del lote 2 correspondientes a la segunda
venta .. 59
Tabla 2.16 Salidas del almacn del lote 2 correspondientes a la tercera
venta .. 60
Tabla 2.17 Inventario de la empresa Jugueticos, S.A. de C.V. ... 63
Tabla 2.18 Ventas efectuadas en el ejercicio 2008 .... 64
Tabla 2.19 Determinacin del costo de lo vendido.. ...
64
Tabla 2.20 Mtodos de valuacin de inventarios .. 65
Tabla 3.1 Efectos fiscales en la eleccin del sistema de costeo ..
95
Tabla 2.1
Tabla 2.2
Tabla 2.3
Tabla 2.4
Tabla 2.5
Tabla 2.6
150
151