Nombre del Estudiante

RODRIGO CHOTA OYOLA

PEDRO PURIZACA PAIVA
KAROL REYES SILVA
CAROLINA ERAS CORREA

Ciclo acadmico

VI

Asignatura

ADMINISTRACION PUBLICA

Centro Uladech Catlica

Tumbes

SANDOVAL CORDOVA JOSE

Tutor de Asignatura

TUMBES PERU

AMBITO DE APLICACIN DEL INPUESTO A LA RENTA

CONCEPTO DE RENTA
De acuerdo a los trminos en que ha sido plasmado el Impuesto a la
Renta en nuestra legislacin positiva, podemos afirmar que no toda
ganancia es renta y que no toda renta es ganancia.
Con la finalidad de precisar el mbito de aplicacin del Impuesto a la
Renta, la doctrina ha elaborado mltiples teoras donde confluyen
sobretodo consideraciones de ndole econmica y financiera.
Sin embargo, a pesar de la variedad de definiciones de renta que
podemos encontrar en la doctrina, son tres las ms aceptadas para la
imposicin a la renta: la teora de la renta producto, la del flujo de riqueza
y la teora del consumo ms incremento patrimonial.
Cabe resaltar que el examen de la legislacin de los diversos pases
demuestra que ellos no se ajustan integralmente a ninguna de estas teoras.

Cada Ley del Impuesto a la Renta contiene ms bien soluciones propias

para definir el concepto de renta, que en mayor o menor grado participan
3
de una u otra orientacin.
La teora de la renta producto o teora de la fuente
El desarrollo de esta teora descansa sobre la definicin de renta como el
producto peridico proveniente de una fuente durable habilitada para su
explotacin por la actividad humana.
La renta se caracteriza por ser una riqueza nueva producida por una
fuente productora, distinta de ella. Dicha fuente es un capital que puede
ser corporal o incorporal. Este capital no se agota en la produccin de la
renta, sino que la sobrevive.
Del mismo modo, es importante resaltar que la renta segn este criterio,
es un ingreso peridico, es decir, de repeticin en el tiempo. Sin embargo,
dicha periodicidad no es necesariamente real en la prctica, sino que
basta con que exista una potencialidad para ello.
As, se considera cumplida la periodicidad si potencialmente existe la
posibilidad de que tenga lugar la repeticin de la ganancia. Dicha
posibilidad de reproduccin del ingreso significa que la fuente productora
del rdito o la profesin o actividad de la persona cuando, en este ltimo
caso, es la actividad humana la que genera la renta; pueden generar los
mismos rendimientos, si se vuelven a habilitar racionalmente para ser
destinados a fines generadores de renta.

realizacin de bienes de capital) no estn gravadas con el Impuesto a la

Renta. En efecto, a pesar de que tambin derivan de una fuente productora,
a sta le falta la condicin de durabilidad pues, una vez obtenido el producto,
la fuente (que es el mismo bien que ha producido la ganancia) desaparece.

Al respecto, nos parece imposible sostener que el precio obtenido

sustituye al bien realizado y constituye ms bien fuente para nuevas
rentas, ya que ello implicara admitir que dicho bien no era un bien de
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capital sino una mercadera.
1.2.
La teora del flujo de riqueza
Para esta teora el concepto de renta abarca el total de la riqueza que
fluye al contribuyente proveniente de operaciones con terceros, en un
periodo determinado. El ingreso puede ser peridico, transitorio o
accidental. No es necesario que se mantenga intacta la fuente productora,
pudiendo inclusive desaparecer con el acto de produccin de la renta. De
tal modo, se incluyen en el concepto de renta otros ingresos, adems de
los que califican como renta producto:
a)Ganancias de capital:
Sin perjuicio de que trataremos el tema con mayor profundidad en lneas
posteriores, podemos decir sobre las ganancias de capital que se trata de
ingresos obtenidos por la realizacin de bienes de capital.
Como ya hemos mencionado, dichas ganancias no constituyen renta bajo
la teora de la renta producto, pues la fuente productora aqu es el bien
vendido, que se agota (desaparece) con la produccin de la ganancia. Sin
embargo, para la teora del flujo de riqueza constituyen ganancias
comunes y corrientes gravables con el Impuesto a la Renta.
b) Ingresos eventuales:
Se trata de ingresos cuya produccin es totalmente independiente de la
voluntad de quien los obtiene. Se generan ms bien como consecuencia
de un factor aleatorio, por lo que no cumplen con los requisitos para ser
con-siderados como renta producto.
c)Ingresos a ttulo gratuito:
Aqu se encuentran comprendidos los ingresos obtenidos de donaciones
(transmisiones por acto inter vivos), legados o herencias (transmisiones
por actos mortis causa).

Resulta importante tener presente que el flujo de riqueza debe provenir de

operaciones con terceros, es decir, con otros sujetos diferentes del
beneficiario de la renta. En dicho contexto, no ser renta el ingreso que no
es producto de operaciones en el mercado, sino que proviene de un
mandato legal, tales como las condonaciones, los subsidios u otros beneficios tributarios o econmicos que conceda el Estado a los particulares
con fines de incentivo.
1.3.

La teora del consumo ms incremento patrimonial

Mediante este criterio se busca gravar el ntegro de la capacidad
contributiva, considerando renta a la suma de los consumos ms el
incremento del patrimonio al final del periodo.
Resulta irrelevante si el incremento proviene de una fuente durable o de
un tercero, por lo que se incluyen otros ingresos adems de los
considerados bajos los criterios de la renta producto o flujo de riqueza,
destacando entre ellos los siguientes:
a)Variaciones patrimoniales:
Se trata de cambios operados en el valor de los bienes de propiedad del
sujeto, en un determinado periodo, sin importar las causas.
Lgicamente, al no provenir de una fuente durable, ni tratarse de ingresos
peridicos, no constituyen rentas segn el criterio de la renta producto.
Igualmente, al no ser producto de operaciones con terceros, tampoco
sern rentas para el criterio del flujo de riqueza.
b) Consumo:
Se incluye como renta al monto empleado por el sujeto en la satisfaccin
de sus necesidades.
Son consideradas como una manifestacin de la capacidad contributiva del
sujeto, y por tanto renta gravable de ste, an cuando no provengan de una
fuente durable, no sean peridicos, o producto de operaciones con terceros.

GANANCIAS DE CAPITAL
2.1 . Definicin
Como su propio nombre lo indica, se trata de una ganancia proveniente de
la realizacin de bienes de capital, entendindose por tales a los bienes
que no han sido adquiridos para efectos de su comercializacin. Es decir,
no se trata de bienes de cambio o mercadera. Por el contrario, son bienes
desti-nados desde un inicio a la explotacin para producir rentas.

Sin embargo, an cuando parezca una definicin sencilla, no lo es porque

existe un elemento subjetivo bastante importante en la definicin: la intencin:

En realidad, la caracterizacin es realmente complicada

porque (...) un elemento fundamental de estas ganancias es
la intencin del sujeto propietario del bien cuya venta o
valorizacin la produce; segn cual sea esta intencin, ser
6
la naturaleza de la ganancia: habitual o de capital.
Existen dos interpretaciones sobre los ingresos que se consideran
ganancias de capital:
En sentido amplio:

Si entendemos a las ganancias de capital en sentido amplio, se consideran

tales a todos los incrementos de valor en los bienes de capital, an cuando
no se haya producido la realizacin de la ganancia. Es decir, an cuando no
existe todava la permuta efectiva de los bienes de capital.

La contabilidad del contribuyente reflejar dicha ganancia, pero no su

bolsillo.
En sentido restringido:
De entenderlas en sentido restringido, nicamente son ganancias de
capital las ganancias efectivamente realizadas mediante una enajenacin.
El contribuyente tributar sobre una ganancia tangible.
El criterio del consumo ms incremento patrimonial grava las ganancias
de capital, tanto en sentido amplio como restringido.
Sin embargo, el criterio del flujo de riqueza considera renta gravable slo a
las ganancias de capital en sentido restringido, ya que los aumentos de
valor en los bienes no pueden considerarse operaciones con terceros,
requisito indispensable para el criterio del flujo de riqueza.
En la teora de la renta producto, las ganancias de capital tienen por fuente
productora al mismo bien de capital, el cual desaparece en el acto de la
realizacin. En consecuencia, el beneficio no es susceptible de volver a
producir-se, por lo que quedan excluidas como rentas segn el criterio de la
fuente.

2.2.

Alternativas en cuanto al tratamiento fiscal

Las ganancias de capital resultan gravadas con sistemas especiales

(dentro del Impuesto a la Renta) o mediante un impuesto independiente
(diferente del Impuesto a la Renta).
Otra frmula legal consiste en su inaceptacin, al no poder incluirlas en el
concepto de renta establecido por la legislacin.
As, en lneas generales, el tratamiento fiscal de las ganancias de capital,
tiene tres alternativas:
(i)

tratarlas como ingresos inafectos,

(ii) tratarlas como rentas del ejercicio (como rentas ordinarias o
con rgimen especial); y,
(iii) tratarlas como ingresos gravados sujetos a un impuesto
independiente.
2.3.

Tratamiento fiscal en la legislacin comparada

a)Latinoamrica:
De conformidad con las alternativas de tratamiento fiscal antes detalladas,
presentamos un cuadro que sintetiza las tres opciones legislativas, en el
caso de los pases de Latinoamrica que se han adherido a uno u otro
rgimen:
No gravamen:
Barbados
Costa Rica
Paraguay

Rentas del
ejercicio:
Ecuador
Mxico
Panam
Per
Bolivia
Chile
Uruguay
Venezuela

Gravamen
independiente:
Argentina
Colombia
Guatemala
Nicaragua
Repblica
Dominicana
Uruguay

b) Otros pases:
-

Estados Unidos: Las ganancias de capital son consideradas rentas del

ejercicio. La tasa del impuesto es de 28%, alcuota menor que la
establecida para las rentas ordinarias (40% aproximadamente).

Canad: Slo es computable el 50% de la ganancia de capital

dentro de las ganancias del ao.
2.4.

Tratamiento en la legislacin nacional

a)Definicin legal:
El artculo 1 de la Ley del Impuesto a la Renta 10 seala cules son las
ganancias consideradas rentas para efectos del impuesto (por tanto gravadas),
incluyendo expresamente en el inciso c) a las ganancias de capital.

Ms adelante, el artculo 2 establece una definicin de ganancia de

capital para efectos de su tratamiento en la Ley:
Artculo 2.- Para efectos de esta Ley constituye ganancia
de capital cualquier ingreso que provenga de la enajenacin
de bienes de capital. Se entiende por bienes de capital a
aquellos que no estn destinados a ser comercializados en
el mbito de un giro de negocio o de empresa.
A continuacin, el mismo artculo seala una serie de operaciones que
generan ganancias de capital, algunas de las cuales trataremos con
mayor detalle en lneas posteriores.
b) Personas naturales y personas jurdicas:
De acuerdo con los trminos de las normas que regulan el tratamiento de
las ganancias de capital, debemos entender que dichos ingresos pueden
ser producidos tanto por personas naturales como por personas jurdicas.
A continuacin presentamos un cuadro con las diferencias en cuanto al
tratamiento para personas naturales y jurdicas:

Personas
naturales:
Categora de Segunda
renta
(Art. 24 inc. j LIR)
Deducciones Deduccin fija: 10%
de la renta bruta
(Art. 36 LIR)
Tasa
Impuesto

del Tasa progresiva:

Hasta 27 UIT: 15%
Por el exceso de 27
UIT y hasta 54 UIT:
21%
Por el exceso de 54
UIT: 30%
(Art. 53 LIR)
Criterio
de Percibido
imputacin
(Art. 57 inc. d LIR)
de la renta

Personas jurdicas:
Tercera
(Art. 28 inc. d LIR)
Deduccin de gastos
en base al principio
de causalidad
(Art. 37 LIR)
Tasa fija: 30%
(Art. 54 LIR)

Devengado
(Art. 57 inc. a LIR)

c)Tipo de operacin generadora de ganancias de capital (slo la

enajenacin o tambin el rescate y la redencin de valores?):

Tal como hemos anotado lneas arriba, el artculo 2 de la Ley del

Impuesto a la Renta establece una definicin legal de lo que debe
entenderse por ganancias de capital, sealando que se trata de cualquier
ingreso prove-niente de la enajenacin de bienes de capital.
Dicha definicin es recogida plenamente en los incisos b) y c) del artculo en
mencin, referido a los resultados obtenidos por la enajenacin de bienes.

Sin embargo, el inciso a) del artculo 2 de la ley hace referencia, adems

de la enajenacin, a la redencin o rescate, segn sea el caso, de
acciones y participaciones representativas del capital, ttulos, bonos,
papeles comer-ciales, cdulas hipotecarias, obligaciones al portador,
valores al portador y otros valores mobiliarios.
Podemos incluir a la redencin o rescate dentro del concepto de
enajenacin? O estamos ante supuestos distintos?
Para llegar a una conclusin, es preciso definir los tres conceptos. Para el
caso de la enajenacin, el artculo 5 de la Ley del Impuesto a la Renta
seala que se entiende por enajenacin a la venta, permuta, cesin
definitiva, expropiacin, aporte a sociedades y, en general, todo acto de
dis-posicin por el que se transmita el dominio a ttulo oneroso.

En el caso del rescate de valores, la Ley del Impuesto a la Renta est

haciendo referencia a la opcin que tiene el emisor de valores representativos de deuda (obligaciones) de recomprarlos para los efectos de
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amortizarlos. El artculo 330 de la Ley General de Sociedades seala
que la sociedad emisora puede rescatar las obligaciones emitidas, a
efecto de amortizarlas, en los siguientes casos:
(i) por pago anticipado, de conformidad con los trminos de la
escritura pblica de emisin,
(ii) por oferta dirigida a todos los obligacionistas o a aquellos de una
determinada serie,
(iii) en cumplimiento de convenios celebrados con el sindicato de
obligacionistas,
(iv) por adquisicin en Bolsa; y,
(v) por conversin en acciones, de acuerdo con los titulares de las
obligaciones o de conformidad con la escritura pblica de emisin.
Es decir, el rescate trae como consecuencia la amortizacin de las obligaciones y el pago de los montos adeudados, con anterioridad a su vencimiento.
En el caso de la redencin el supuesto es diferente, pero el efecto es el mismo: el emisor de los ttulos paga la obligacin al momento de su vencimiento.

En cambio, en el caso de las acciones, que por su naturaleza son ttulos

que no tienen fecha de vencimiento, se entiende que la amortizacin se
produce cuando se acuerda la disolucin y liquidacin de la sociedad o
cuando sta reduce su capital en el importe representado por las acciones
que se van a amortizar. En el caso de las acciones, como se puede
apreciar, no hay lugar a rescate o redencin.
Entonces, en la redencin y rescate de obligaciones, los ttulos valores materia de la operacin se anulan, por lo que podemos concluir que ni el rescate ni la redencin pueden ser considerados especies del gnero enajenacin.

En efecto, la enajenacin implica una transferencia en la titularidad de los

valores, lo que no ocurre en la redencin o rescate. En estos dos
supuestos los valores mobiliarios ms bien se amortizan.
En dicho contexto, la redaccin de la norma podra generar un problema
interpretativo, pues como ya hemos dicho, se define a la ganancia de capital

como proveniente de una enajenacin. Este concepto, como ya mencionamos, no incluye a las operaciones de redencin o rescate de valores.
Sin embargo, consideramos que el inciso a) del artculo 2 de la Ley ha
ampliado los supuestos que generan ganancias de capital en nuestro
pas, lo cual resulta perfectamente legtimo pues no se est vulnerando
el principio de reserva de ley. Efectivamente, es la propia Ley del
Impuesto a la Renta la que hace la precisin.

Distinto sera el caso si el mencionado inciso a) slo hiciera mencin a las

ganancias de capital como producto de una enajenacin de valores
mobiliarios. Es claro que en este caso el intrprete no podra aplicar la
norma legal a los supuestos de ganancias provenientes de las
operaciones de redencin o rescate de valores.
d) Naturaleza del bien enajenado:
El patrimonio de una persona natural o jurdica puede estar constituido por
bienes de cambio (mercadera) y bienes de capital. Estos ltimos son los que
fueron adquiridos sin intencin de ser comercializados. La legislacin
comparada y la doctrina coinciden en reconocer que la ganancia de capital se
produce en la enajenacin de bienes de capital, esto es, en los casos de
aquellos bienes que son distintos a las mercaderas o bienes de cambio, que
por su naturaleza se transan en el mbito de un negocio o empresa.

El artculo 2 de la Ley del Impuesto a la Renta da cuenta de las

operaciones generadoras de ganancias de capital. El prrafo final de
dicho artculo esta-blece que no constituye ganancia de capital el
resultado de la enajenacin efectuada por una persona natural de: (i)
inmuebles ocupados como casa habitacin del enajenante; y, (ii) bienes
muebles distintos de los valores mobiliarios.
Esta excepcin, en el caso de los inmuebles ocupados como casa
habitacin, ms bien es una ratificacin del concepto mismo de ganancia
de capital, segn el cual no existe el gravamen cuando los bienes han
sido adquiridos sin nimo de transferirlos. En el caso de bienes muebles
de las personas naturales, diferentes a los valores a que se refiere el
inciso a) del artculo 2 de la Ley, es relativamente sencillo concluir que la
Ley los ha excluido del gravamen a las ganancias de capital por razones
prcticas, relacionadas con la administracin y fiscalizacin del impuesto.
Sin embargo, el inciso i) del artculo 1 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta seala que cuando los bienes diferentes a los valores
mencionados en el inciso a) del artculo 2 de la Ley hubiesen sido adquiridos
por causa de muerte tales enajenaciones (...) sern computables

a efectos del Impuesto a la Renta, salvo lo dispuesto en el acpite i) del

ltimo prrafo del Artculo 2 de la Ley.
Dicha regla debe ser contrastada con el ltimo prrafo del artculo 4 de la
Ley del Impuesto a la Renta que excluye del cmputo para determinar la
habitualidad en el caso de las enajenaciones de valores efectuadas por
personas naturales, y libera del gravamen a las enajenaciones habituales
de bienes, en los casos de enajenaciones de bienes cuando stos hayan
sido adquiridos por causa de muerte.
Cul es el sentido de tomarlas en cuenta en un caso y no en el otro?
En primer lugar, es de rigor precisar que las reglas sobre la afectacin de
las ganancias obtenidas por las personas naturales, varan segn si el
enajenante se dedica habitualmente o no a la realizacin de las
operaciones que las generan: Las ganancias obtenidas de la enajenacin
habitual de bienes son consideradas como producto de la explotacin de
una fuente. En cambio, las obtenidas de la enajenacin no habitual
constituyen ganancias de capital, con excepcin de las derivadas de la
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enajenacin de inmuebles que fueron adquiridos con ese fin.
La persona natural que realiza habitualmente operaciones de enajenacin
es una persona natural que genera rentas producto pero que no
desarrolla actividad empresarial.
En tal sentido, no es necesario verificar un nimo empresarial en la
adquisicin o en la enajenacin de los bienes. Es decir, por ejemplo, que los
mismos hayan sido adquiridos para ser enajenados. Es ms, si los bienes
han sido adquiridos con el propsito de ser enajenados con ganancia
estamos ante un supuesto de renta producto que nicamente resultar
gravado cuando los bienes son inmuebles. En los dems casos, la Ley del
Impuesto a la Renta no los ha querido gravar. Dicha ganancia tampoco
resultar gravada como ganancia de capital porque el bien que la gener no
es un bien de capital. En cambio s resultara gravada si el contribuyente,
persona natural, es habitual en este tipo de operaciones porque la regla del
artculo 1, segundo prrafo, numeral 3, de la Ley se aplica cualquiera sea el
tipo o ndole de los bienes enajenados, en tanto la habitualidad se configure

e)Habitualidad en la enajenacin:
El artculo 1 de la Ley del Impuesto a la Renta seala cules son los ingresos considerados renta a efectos de gravarlos con el impuesto,
configurando as el hecho generador de la obligacin tributaria.
La Norma IV del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario

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desarrolla el

principio de legalidad contenido en el artculo 74 de la Constitucin, sealando que slo por Ley o por Decreto Legislativo, en caso de delegacin de
facultades, se puede crear, modificar y suprimir tributos; sealar el hecho
generador de la obligacin tributaria, la base para su clculo y la alcuota; el
acreedor tributario; el deudor tributario y el agente de retencin o percepcin.

El numeral 3 del artculo 1 de la Ley del Impuesto a la Renta seala que

el Impuesto a la Renta grava, entre otros ingresos, los resultados de la
venta, cambio o disposicin habitual de bienes, como una renta producto
pero sin establecer una definicin para el concepto de habitualidad.
El artculo 4 nicamente establece una presuncin en el caso de enajenacin de valores mobiliarios realizada por una persona natural,
sealando que slo se presumir que existe habitualidad cuando el
enajenante haya efectuado en el curso del ejercicio, por lo menos diez
operaciones de compra y diez operaciones de venta.
Al respecto, el artculo 2 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta
seala que para efecto de determinar la habitualidad a que se refiere el
citado artculo 4 de la Ley, no son computables dentro de las operaciones de
compra, las acciones y participaciones recibidas como consecuencia de la
capitalizacin de la reexpresin derivada del ajuste por inflacin.

Asimismo seala que las operaciones de enajenacin, redencin o

rescate de valores mobiliarios que se encuentren exoneradas del
impuesto, son computables para determinar la habitualidad.
En el caso de las acciones y participaciones recibidas de la capitalizacin
de la reexpresin como consecuencia del ajuste por inflacin,
consideramos que el Reglamento efecta una precisin innecesaria por
cuanto del texto de la Ley no se infiere que dichos valores sean
computables para determinar la habitualidad.
En efecto, la norma legal hace referencia a operaciones de compra y
operaciones de venta, dentro de las cuales no se puede incluir a la
adquisicin de valores producto de la capitalizacin de la reexpresin del
capital. En este caso estamos ante un aumento del capital social que
genera acciones liberadas. Los accionistas recibirn acciones sin
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sacrificio econ-mico alguno para ellos, por lo que resulta claro que no
nos encontramos ante operaciones de compra o venta.
En el segundo supuesto, referido a que son computables para determinar la

habitualidad las operaciones de enajenacin de valores que se

encuentren exoneradas del impuesto, nuevamente podemos notar que la
Ley ni-camente hace referencia a operaciones de compra y venta, sin
distinguir entre operaciones gravadas o exoneradas, por lo que la
precisin del Regla-mento es vlida.
BI. INGRESOS A TITULO GRATUITO
3.1.

Definicin

Nos referimos a los ingresos que percibe el contribuyente, que no representan sacrificio econmico alguno. Se incrementa su patrimonio sin
tener que entregar nada a cambio.
Se encuentran comprendidos los ingresos provenientes de operaciones entre
vivos (donaciones), o transmisiones por causa de muerte (legados y herencias).

3.2.

Tratamiento en la legislacin nacional

El inciso c) del artculo 1 de la Ley del Impuesto a la Renta seala que se

encuentran gravados, entre otros ingresos, los provenientes de terceros
establecidos por la Ley.
Dicho concepto es definido por el artculo 3, ltimo prrafo, en donde se
seala que, en general, constituye renta gravada de las empresas, cualquier
ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros, con lo cual comprobamos que la Ley del Impuesto a la Renta peruana recoge, para el caso
de las empresas, la teora del flujo de riqueza en su integridad.

Los ingresos derivados de operaciones con terceros a que se refiere la

Ley son, segn el inciso g) del artculo 1 del Reglamento, aquellos que se
obtienen en el devenir de la actividad de la empresa en sus relaciones con
otros particulares, en las que los intervinientes participan en igualdad de
condiciones y consienten el nacimiento de obligaciones.
Prosigue el Reglamento sealando que, en consecuencia, constituye
ganan-cia o ingreso para una empresa, la proveniente de actividades
accidentales, los ingresos eventuales y la proveniente de transferencias a
ttulo gratuito que realice un particular a su favor.
Cabe sealar que dicha precisin ha sido introducida recientemente en el
Reglamento mediante el Decreto Supremo N 086-2004-EF del 04 de julio de
2004 y se sustenta en la RTF N 616-4-99 del 22 de junio de 1999 de observancia obligatoria, donde la materia controvertida consisti en determinar
si el monto de la deuda tributaria del contribuyente, reducida con motivo de la
capitalizacin dispuesta por la Ley de Saneamiento Econmico - Financiero

de las Empresas Agrarias Azucareras,

Impuesto a la Renta.

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constitua un ingreso afecto al

La resolucin antes mencionada concluy que tales ingresos derivados de la

reduccin de la deuda no pueden considerarse como beneficios derivados de
operaciones con terceros por cuanto los mismos deben entenderse como
(...) los obtenidos en el devenir de la actividad de la empresa en sus
relaciones con otros particulares, en las que los intervinientes participan
en igualdad de condiciones y por lo tanto, consienten en el nacimiento de
obligaciones, lo que no sucede en el caso de los tributos.
Ms recientemente, pero en el mismo sentido, la RTF N 601-5-2003 del 05
de febrero de 2003 seal que no constituyen renta gravable los intereses
que abona el Fisco por pagos indebidos, ya que no provienen de operaciones con terceros, tal como fueron definidos por la RTF N 616-4-99.
En el mismo sentido, los ingresos obtenidos a ttulo de drawback, definido por
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el artculo 76 de la Ley General de Aduanas como el rgimen aduane-ro
que permite obtener la restitucin total o parcial de los derechos arancelarios
que hayan gravado la importacin de las mercancas contenidas en los
bienes exportados o consumidos durante su produccin, deberan seguir la
misma suerte pues no proceden de operaciones con terceros, tal como han
sido stas definidas en el Reglamento.
Consideramos que sucede lo mismo en el caso del crdito tributario otorgado
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por la Ley N 26782, norma que otorga un beneficio tributario a empresas
productoras de maquinarias y equipos nuevos de utilizacin directa en el
proceso productivo, pues el beneficio ha sido establecido por el Estado a
travs de una norma legal, situacin que no califica como operacin con
terceros. En conclusin si el Estado acta con Ius Imperium no es un tercero,
de conformidad con los trminos del Reglamento.

3.3.

Donaciones:

Las donaciones, como hemos mencionado lneas arriba, constituyen renta para
el donatario, en tanto son producto de operaciones entre la empresa y terceros, y
siempre que los terceros cumplan los requisitos sealados por el Reglamento.

Sin embargo, en el caso de donaciones efectuadas entre personas

jurdicas, debemos adems tener en cuenta las normas contenidas en la
Ley y el Reglamento del Impuesto a la Renta sobre deduccin de gastos.

En efecto, el inciso x) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta seala

que, a fin de establecer la renta neta de tercera categora, se deducir de la renta
bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, as como los
vinculados para la generacin de ganancias de capital, siempre que la deduccin
no est prohibida por la Ley. Tambin son deducibles los gastos por concepto de
donaciones otorgadas a favor de entidades y dependencias del sector pblico
nacional, excepto empresas, y a entidades sin fines de lucro cuyo objeto social
comprenda uno o varios de los siguientes fines: (i) bene-ficencia, (ii) asistencia o
bienestar, (iii) educacin, (iv) culturales, (v) cientficas, (vi) artsticas, (vii)
literarias, (viii) deportivas, (ix) salud, (x) patrimonio histrico cultural indgena; y,
(xi) otras de fines semejantes.

Dichas entidades deben adems encontrarse calificadas por el Ministerio

de Economa y Finanzas.
El inciso d) del artculo 44 de la misma norma seala que no son
deducibles para efectos de la determinacin de la renta neta de tercera
categora, las donaciones y cualquier otro acto de liberalidad en dinero o
en especie, salvo lo dispuesto en el mencionado inciso x) del artculo 37.
Concluimos de la lectura de los mencionados artculos que las donaciones a
favor de entidades que no califiquen como perceptoras de donaciones de acuerdo a lo mencionado en el prrafo precedente, no son deducibles de la renta bruta
de las empresas donantes. Por tanto, forman parte de su renta neta.
Sin embargo, no obstante haber tributado en cabeza del donante, vuelven a
tributar en cabeza de la donataria pues para ella forman parte de su renta neta,
al ser consideradas como un ingreso producto de operaciones con terceros.

Se produce en consecuencia una doble incidencia econmica. En tal

sentido, consideramos que las donaciones no deberan computarse en la
renta neta del donante, debindose ms bien permitir su deduccin como
gasto para la determinacin de su renta neta.
IV.

CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES
4.1.

Conclusiones

a. Las legislaciones tributarias no se ajustan a ninguna de las teoras

elaboradas por la doctrina sobre el concepto de renta. Cada Ley del
Impuesto a la Renta contiene soluciones propias para definir el
concepto de renta, que en mayor o menor grado siguen a la doctrina.
b. De estas teoras son tres las ms aceptadas: la de la renta producto,
la del flujo de riqueza y la de consumo ms incremento patrimonial.

c. Para la teora del flujo de riqueza, el concepto de renta abarca el

total de la riqueza que fluye al contribuyente proveniente de operaciones con terceros, en un periodo determinado.
En consecuencia, no se encuentran comprendidos dentro de esta
teora, los ingresos a ttulo gratuito provenientes de un mandato legal

d. La Ley del Impuesto a la Renta peruana ha recogido la teora del

flujo de riqueza en su integridad para el caso de las personas
jurdicas, pues ha incluido como renta gravable de las empresas,
adems de las que califican como renta producto, a las ganancias
de capital realizadas, los ingresos eventuales y los ingresos a ttulo
gratuito provenientes de terceros.
e. Las ganancias de capital son las provenientes de la realizacin de
bienes de capital, entendindose por tales a los bienes no destinados a ser comercializados, jugando aqu un papel importante la
intencionalidad en su adquisicin.
f. En cuanto al tratamiento tributario, la norma peruana trata a las
ganancias de capital como rentas ordinarias del ejercicio, aunque
en la legislacin comparada podemos apreciar que pueden tener
distin-tos tratamientos (encontrarse inafectas o afectas con un
gravamen independiente).
g. Lo dispuesto por el inciso a) del artculo 2 de la Ley del Impuesto a
la Renta, referido a los supuestos de enajenacin, redencin y
rescate de valores mobiliarios, significa que la misma Ley ha
ampliado el supuesto generador de las ganancias de capital, no
vulnerndose norma ni principio alguno.
h. El inciso i) del artculo 1 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, referido a que la enajenacin de bienes muebles distintos de los
valores mobiliarios, efectuada por una persona natural, genera ga-nancia
de capital si los bienes han sido adquiridos por causa de muer-te,
constituye una disposicin que trasgrede la ley que reglamenta.

i. No se entiende la razn por la cual deben excluirse del cmputo

para la habitualidad en la enajenacin de valores por personas
naturales, a las ventas de estos bienes adquiridos mortis causa.
Menos an por qu no se debe pagar el Impuesto a la Renta
cuando la enajenacin de estos bienes es habitual.
j. En el caso del cmputo de la habitualidad, el artculo 2 del Regla-mento
efecta una precisin innecesaria al sealar que no se computan las
acciones y participaciones recibidas por la capitalizacin

de la reexpresin producto del ajuste por inflacin, ya que en este

caso no se configura una operacin de compra o de venta.
k. S resulta necesario, por el contrario, incluir la precisin que introduce el
artculo 2 del Reglamento sobre las operaciones exoneradas.

l. Los ingresos a ttulo gratuito no provenientes de mandato legal se

computan como rentas gravadas de las empresas, de conformidad
con lo dispuesto por el inciso c) del artculo 1 de la Ley.

m. En el caso particular de las donaciones entre empresas se produce

una doble incidencia econmica derivada de la aplicacin del Impuesto a la Renta en cabeza del donante, como gasto no
deducible, y en cabeza de la donataria como renta.
4.2.

Recomendaciones

a. Debe eliminarse el inciso i) del artculo 1 del Reglamento de la Ley

del Impuesto a la Renta, referido a que la enajenacin de bienes
muebles distintos de los valores mobiliarios, efectuada por una
persona natural, genera ganancia de capital si los bienes han sido
adquiridos por causa de muerte.
b. Tambin debe eliminarse por innecesario el primer prrafo del
artculo 2 del Reglamento.
c. La Ley del Impuesto a la Renta debe incluir en el artculo 37 a las
donaciones como gasto deducible de las empresas donantes, cuando
dichas donaciones estn gravadas en cabeza de la donataria.