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contabilidad

An habr que esperar unos


meses hasta que se apruebe el
nuevo Plan General de
Contabilidad que se adapte a
las normas internacionales de
contabilidad. No obstante, esto
no supone que las NIIF no sean
de aplicacin para las
empresas constructoras y de
promocin inmobiliaria, desde
la entrada en vigor de las
mismas, prevista en principio
para comienzos de este ao

E l reconocimiento
contable de resultados en las operaciones pluria-
nuales se puede hacer por el mtodo de operacin
acabada o por el de avance de la operacin.

Entre las operaciones plurianuales cabe sealar


las de obras por encargo de terceros y las de
promocin inmobiliaria. El reconocimiento conta-
ble de resultados en estas operaciones concretas
se recoge, en la normativa espaola, en las
adaptaciones sectoriales del Plan General de
Contabilidad para las empresas constructoras y
para las empresas inmobiliarias.

En la adaptacin sectorial para las empresas


constructoras se toma como mtodo de refe-

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Repercusin de las NIIF


en la contabilidad de constructoras
y empresas de promocin inmobiliaria
rencia el del grado de avance de la Por tanto, se estima adecuado y muy
obra, mediante la aplicacin de dos apropiado tratar de las previsibles reper-
modalidades, reservndose el mtodo de cusiones de las normas internacionales
contrato terminado para determinados de contabilidad en el mbito especfico
casos, fundamentalmente de incertidum- de las empresas constructoras y de pro-
bre, por falta de razonabilidad o fiabili- mocin inmobiliaria.
dad en los datos, o por riesgos anorma-
les o extraordinarios. REPERCUSIN EN LAS
CONSTRUCTORAS
Autor: Manuel Gutirrez Viguera.
En cuanto a la adaptacin sectorial para
Doctor en Ciencias
empresas inmobiliarias, se toma como En la actual normativa contable espao- Econmicas
mtodo el de terminacin de las edifica- la, recogida en la correspondiente adap-
Ttulo: Repercusin de las NIIF
ciones, pudindose considerar tal situa- tacin sectorial, se establece aplicar, con en la contabilidad
cin, en trminos contables, cuando se carcter referencial, el mtodo del grado de constructoras y empresas
encuentren sustancialmente terminadas. de avance del contrato al final de cada de promocin inmobiliaria
periodo contable. Fuente: Directivos Construccin
En estos momentos nos encontramos en n 196 pg. 40.
Espaa en el proceso de adaptacin de La determinacin de los ingresos por Enero 2007.
la contabilidad de las empresas a las nor- dicho mtodo puede realizarse por algu- Resumen: Adaptado a las normas
mas internacionales (NIIF) por imperativo na de las modalidades siguientes: internaciones de contabili-
comunitario europeo. Como consecuen- dad, el nuevo plan general,
cia de esta adaptacin, se est redactan- - Mediante la valoracin de las unidades que previsiblemente se
apruebe en el primer
do para el mbito espaol un nuevo Plan de obra ejecutadas total o parcialmente
semestre del ao, aportar
General de Contabilidad en base a a los precios establecidos en contrato. importantes novedades a
dichas normas internacionales. las cuentas de las empre-
- En funcin de un porcentaje de los ingre- sas. No obstante, construc-
En el nuevo Plan es previsible, como sos totales fijados en el contrato. Este por- toras y empresas de promo-
cin inmobiliaria an debe-
resulta obvio, que no se trate de una centaje se establece por la relacin entre
rn esperar a las oportunas
forma especfica las operaciones pluria- los costes incurridos hasta la fecha y los adaptaciones sectoriales
nuales sealadas. Tendr que esperarse, costes totales previstos para la realiza- para conocer todas las
en buena lgica, a la aparicin de las cin del contrato. novedades que las afectan.
oportunas adaptaciones sectoriales, que Algunos principios resulta-
rn totalmente novedosos,
en caso de producirse, sera en un hori- Para la aplicacin del mtodo de por-
como la agrupacin y seg-
zonte de varios aos. centaje de realizacin ser necesaria la mentacin de los contratos
existencia de dos condiciones indispen- de construccin. En cambio
Pero esta situacin no supone que las sables: otros, ya estn contempla-
NIIF no sean de aplicacin para las dos en el actual rgimen
contable.
empresas constructoras y de promocin - Que se cuente con los medios y el con-
inmobiliaria, desde la entrada en vigor trol para poder hacer estimaciones razo- Descriptores: NIIF/ Nuevo Plan
de las mismas, prevista con carcter nables y fiables de los presupuestos de General de
Contabilidad/
general para principios de este ao los contratos, as como de los ingresos,
Constructoras/
2007, aunque en estos momentos se costes y grado de terminacin en un Empresas de
piensa que va a ser para 2008. momento determinado. promocin inmobiliaria

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Las constructoras debern tener en cuenta los casos de segmentacin y agrupacin de contratos
para su adecuado tratamiento contable

- Que no existan riesgos anormales o extraordi- de referencia el del grado de avance de la


narios en el desarrollo del proyecto, sin duda obra, tal como tambin se recoge en la norma-
sobre la aceptabilidad del pedido o encargo tiva espaola que acabamos de esbozar.
por parte del cliente.
Para determinar el grado de avance de la obra
De no cumplirse las condiciones anteriores, no se pueden utilizar variadas formas, que segn
se podr aplicar el mtodo del porcentaje de la expresada NIIF n 11 pueden basarse en:
realizacin y, exclusivamente, para las obras
en las que concurra esta circunstancia, en base a) La proporcin de los costes del contrato incu-
al principio de prudencia, se utilizar el mto- rridos en el trabajo ya realizado hasta la fecha,
do del contrato cumplido. en relacin con los costes totales estimados
para el contrato.
Por el mtodo del contrato cumplido se recono-
cern los ingresos por obra ejecutada, una vez b) El examen del trabajo ejecutado.

En la NIIF N 11 se mantiene como mtodo


de referencia el grado de avance de obra
que la obra y los trabajos realizados por encar- c) La proporcin fsica del contrato total ya eje-
go derivados del contrato se encuentren sustan- cutado.
cialmente terminados, se hayan entregado al
cliente o hayan sido aceptados por ste. Como puede observarse, la normativa conta-
ble espaola est en lnea con estas formas.
En relacin con las Normas Internacionales de
Contabilidad existe una NIIF especfica para La modalidad de proporcin de costes incurri-
contratos de construccin, concretamente la dos en relacin con los costes totales estimados
NIIF n 11. En ella se establece como mtodo se recoge de una forma expresa tanto en la nor-

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mativa internacional como en la espaola. En


cuanto a la modalidad de la normativa espao-
la de valorar las unidades de obra ejecutadas
total o parcialmente a los precios establecidos
en el contrato, encaja perfectamente con la
modalidad de examen del trabajo ejecutado
a que se refiere la normativa internacional.

Por tanto, las empresas espaolas constructoras


podrn seguir utilizando las modalidades de
reconocimiento de resultados que venan apli-
cando hasta ahora por el mtodo de grado de
avance de la obra.

Segn la NIIF n 11, cuando el desenlace de


un contrato de construccin no pueda ser esti-
mado con suficiente fiabilidad:

a) Los ingresos ordinarios deber ser reconoci-


dos en resultados slo en la medida en que sea
probable recuperar los costes incurridos por
causa del contrato.

b) Los costes del contrato deben reconocerse


como gastos del periodo en que se hayan
incurrido.

Este mtodo alternativo es distinto al de contra-


to cumplido de la normativa contable espaola.

En el mtodo de contrato cumplido se difiere la


incorporacin a resultados tanto de los ingresos
como de los costes, mientras en el mtodo alter-
nativo de la NIIF n 11 los costes no se difieren Las constructoras espaolas podrn seguir utilizando las modalidades
y van incorporando a los resultados del ejerci- de resultados por el mtodo de grado de avance de obra
cio conforme se van incurriendo.
la posibilidad de aceptar o rechazar la parte del
SEGMENTACIN DE LOS CONTRATOS contrato relativo a cada uno de los activos.

Por ltimo, cabe indicar que en la NIIF n 11 c) Pueden identificarse los ingresos ordinarios y
se hace referencia a la agrupacin y segmen- los costes de cada activo.
tacin de los contratos de construccin, cir-
cunstancia que no se contempla en la normati- Respecto a la agrupacin, cabe indicar que un
va espaola. grupo de contratos, ya procedan de un cliente
o de varios, debe ser tratado como un nico
En relacin con la segmentacin, si un contrato contrato de construccin cuando concurran
cubre varios activos, la construccin de cada uno estas tres circunstancias:
de ellos debe tratarse como un elemento separa-
do cuando concurran estas tres circunstancias: a) El grupo de contratos se negocia como un
nico paquete.
a) Se han recibido propuestas econmicas dife-
rentes para cada activo. b) Los contratos estn tan ntimamente relacio-
nados que son, efectivamente, parte de un
b) Cada activo ha estado sujeto a negociacin nico proyecto con un margen de beneficios
separada, y el constructor y el cliente han tenido genrico para todos ellos.

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c) Los contratos se ejecutan simultneamente, o En cuanto a la normativa de las NIIF cabe


bien con secuencia continua. sealar, en primer lugar, que no se contempla
de una forma especfica la problemtica conta-
Por tanto, las empresas constructoras espaolas ble de las promociones inmobiliarias. Tampoco
debern tener presente en el futuro los casos de es previsible que en el nuevo Plan General de
segmentacin y agrupacin de contratos para Contabilidad espaol se trate de forma singu-
su adecuado tratamiento contable, en base a lar dicha problemtica.
las normas internacionales.
Pero que no nos encontremos con una normati-
IMPLICACIONES PARA LAS EMPRESAS va especfica no quiere decir que la aplicacin
DE PROMOCIN INMOBILIARIA futura de las normas contables internacionales
no tenga repercusin en la empresa de promo-
En primer lugar vamos a referirnos, aunque sea cin inmobiliaria. En este sentido, cabe sealar
de una forma sucinta, a la actual normativa dos cuestiones:
contable espaola sobre reconocimiento de
resultados en las promociones inmobiliarias. El 1 El reconocimiento de ingresos por ventas de
mtodo elegido por dicha normativa ha sido el edificaciones se contempla en distinto momento
de operacin terminada. en la normativa espaola y en la internacional.

Por tanto, en las ventas de edificaciones termi- 2 De acuerdo con la normativa internacional
nadas (viviendas, oficinas, locales comerciales, (concretamente la NIIF n 11) cabe interpretar
plazas de garaje) promovidas por la empresa que las empresas de promocin inmobiliaria,

En el nuevo PGC no se tratar de forma singular


la problemtica de las promociones inmobiliarias
inmobiliaria, se reconocen los resultados a la como consecuencia de similitud de operacio-
entrega de las indicadas edificaciones. nes, podrn aplicar, si lo juzgan conveniente,
el mtodo de avance de la obra para el reco-
En el caso de ventas sobre planos o en fase de nocimiento contable de resultados en las pro-
construccin, los resultados contables se recono- mociones inmobiliarias, circunstancia que no
cen cuando las edificaciones de que se trate se contempla en la actual normativa espaola.
estn en condiciones de entrega material a los
clientes, considerndose que las edificaciones En relacin con la primera cuestin planteada
se encuentran en dicha situacin cuando estn cabe sealar que, de acuerdo con la NIIF n
sustancialmente terminadas, es decir cuando los 18, los ingresos ordinarios por ventas de
costes previstos pendientes de terminacin de la bienes se reconocern en resultados cuando se
obra no sean significativos, al margen de las de cumplan todas y cada una de las siguientes
garanta y conservacin hasta la entrega. condiciones:

Se entiende que no son significativos los costes a) La empresa ha transferido al comprador los
pendientes de terminacin de la obra cuando riesgos y ventajas, de tipo significativo, deriva-
al menos se hayan incorporado el 80% de los dos de la propiedad de los bienes.
costes de construccin sin tener en cuenta el
valor del terreno. b) La empresa no conserva para s ninguna
implicacin en la gestin corriente de los
Como puede observarse a efectos contables bienes vendidos ni retiene el control efectivo
se puede considerar terminada la obra antes sobre los mismos.
de que sta concluya realmente y se haya
hecho entrega fsica de las edificaciones a c) El importe de los ingresos puede ser medi-
los clientes. do con fiabilidad.

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d) Es probable que la empresa reciba


los beneficios econmicos asociados con
la transaccin.

e) Los costes incurridos, o por incurrir, en


relacin con la transaccin pueden ser
medidos con fiabilidad.

Estas condiciones es previsible que tam-


bin se recojan en el nuevo Plan General
de Contabilidad espaol.

Por tanto, se estima que en el caso de


ventas por las empresas de promocin
inmobiliaria de edificaciones terminadas,
se cumplen las expresadas condiciones,
pero no ocurre igual en el caso de ventas
sobre planos o en fase de construccin.

Resulta indudable que la condicin recogi- Con las nuevas normas, las ventas de edificaciones sobre planos
da en la normativa especfica espaola o en construccin debern incorporarse a resultados
(adaptacin sectorial del Plan General de
Contabilidad) basada en que las edificacio- de Contabilidad espaol, como ocurrir blemtica de reconocimiento peridico
nes se encuentran en condiciones de entre- previsiblemente con las promociones inmo- de resultados.
ga a los clientes por estar sustancialmente biliarias, tendr que resolverse aplicando
terminadas, pudindose considerar que re- la correspondiente NIIF, si la hubiese. - Tambin en ambas operaciones el cobro
nen esta condicin cuando los costes de la se va realizando con anterioridad a la
obra sean, al menos, el 80% de los previs- En este caso concreto (promociones entrega de la edificacin correspondiente.
tos sin inclusin de los terrenos, no respon- inmobiliarias) no existe una NIIF especfi-
de a las condiciones exigidas por la NIIF n ca, pero hemos de interpretar que podr Por tanto se considera que a la promocin
18 y tampoco previsiblemente por el nuevo aplicarse la normativa de cualquier otra inmobiliaria, por similitud con los contra-
Plan General de Contabilidad espaol. NIIF que trate de temas similares y rela- tos de construccin, se le puede aplicar lo
cionados. establecido, en cuanto a reconocimiento
Por tanto, las ventas de edificaciones peridico de resultados, en la NIIF n 11
sobre planos o en fase de construccin REQUISITOS Y GUAS a que hemos hecho ya referencia en el
debern incorporarse a resultados, de epgrafe anterior de este artculo.
acuerdo con las nuevas normas, cuando Esta posicin de aplicacin por similitud
se considere que se ha transferido al ya se contemplaba en la NIC n 1, ver- En dicha NIIF n 11 se establece como mto-
comprador los riesgos y ventajas, de tipo sin 1998, en su prrafo 22, que esta- do de referencia el de grado de avance.
significativo, derivados de la propiedad bleca que, en caso de ausencia de nor-
y que la empresa de promocin inmobi- mas especficas, se aplicar, en primer En consecuencia, si la gerencia de la
liaria no conserva para s ninguna impli- lugar, los requisitos y guas establecidos empresa de promocin inmobiliaria lo
cacin en la gestin corriente de las edi- por Normas Internacionales de estima ms adecuado para su informa-
ficaciones vendidas ni retenido el control Contabilidad al tratar con temas similares cin al usuario, podr aplicar el mtodo
efectivo sobre las mismas. y relacionados. de grado de avance de la promocin,
algo que no se contempla en la actual
Se puede considerar, a nuestro entender, En el caso concreto de promociones normativa contable espaola.
que concurren estas condiciones a partir inmobiliarias, entendemos que existe simi-
de la entrega de llaves, si bien la empre- litud con los contratos de construccin Evidentemente, la aplicacin del mtodo
sa puede esperar a la escrituracin nota- encargados por terceros. Dicha similitud de avance de la promocin se hara slo
rial de la compra-venta. la fundamentamos bsicamente en los en relacin con las edificaciones vendi-
siguientes hechos: das, pudindose determinar el avance de
En relacin con la segunda cuestin plan- cada promocin por la proposicin por-
teada, cabe interpretar que la casustica - Se trata en ambos casos de operacio- centual de los costes incurridos respecto
que no contemple el nuevo Plan General nes plurianuales, con la consiguiente pro- al total estimado de costes.

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