I rea Tributaria I

Contenido
Informe Tributario Algunos apuntes sobre el contrato de asociacin en participacin I-1
Opcin de modificar el porcentaje de los pagos a cuenta del impuesto a la renta
I-7
de tercera categora
Aplicacin del nuevo Rgimen de gradualidad para las infracciones relacionadas
I-11
al sistema de detracciones
actualidad y
Prstamo de dinero entre sujetos domiciliados en el pas: Cules son las posibles
aplicacin prctica
contingencias tributarias que se deben evitar cuando un accionista realiza un I-14
prstamo de dinero a su empresa?
Siniestros cubiertos por indemnizaciones y seguros: Tratamiento tributario y
I-17
contable
Nos preguntan y
Infracciones y multas tributarias I-21
contestamos
Comentario a la Resolucin del Tribunal Fiscal N 04336-9-2014 Jurisprudencia
Anlisis Jurisprudencial I-23
de observancia obligatoria
JURISPRUDENCIA AL DA Tributos municipales I-25
GLOSARIO TRIBUTARIO I-25
INDICADORES TRIBUTARIOS I-26

Algunos apuntes sobre el contrato de asociacin

en participacin

Ficha Tcnica
Autor : Dr. Mario Alva Matteucci
Ttulo : Algunos apuntes sobre el contrato de aso-
ciacin en participacin
Fuente : Actualidad Empresarial N 304 - Primera
Quincena de Junio 2014
1. Introduccin
Los inversionistas al realizar un anli-
sis de la actividad comercial procuran
identificar el nicho del mercado que se
busca explotar, con la finalidad de poder
maximizar los resultados de la inversin
efectuada. En muchos casos, se cuenta
con el financiamiento suficiente, pero no
se tiene un conocimiento claro del nego-
cio dnde invertir o existiendo la actividad
explotada por otros no se cuenta con la
experiencia suficiente; por ello, es comn
que se ubique algn tipo de empresa en
marcha en dnde realizar una inversin
de dinero y obtener alguna ganancia.
Este tipo de inversin puede estar relacio-
nada tambin con la administracin o ges-
tin del negocio, existiendo figuras en las
cuales, adems de compartir las ganancias
obtenidas y/o los riesgos de la inversin,
se procura tambin participar en la toma
de las decisiones. Esta figura que se utiliza
es bsicamente el contrato de consorcio o
tambin el de joint venture. Sin embargo,
desde hace algn tiempo atrs se est ob-
servando que cada vez ms contribuyentes
e inversionistas estn utilizando la figura de
la asociacin en participacin.
El motivo del presente informe es re-
visar las caractersticas del contrato de
asociacin en participacin, realizar una
comparacin con el contrato de consor-
cio, revisar el tratamiento tributario que
corresponde tanto al Impuesto a la Renta
como al Impuesto General a las Ventas.
2. Los contratos asociativos re-
gulados en la Ley General de
Sociedades Ley N 26887
ELAS LAROZA indica que los con-
tratos de asociacin y de consorcio
son clasificados por la Ley en el rubro
de contratos asociativos que (...) son
aquellos en que la colaboracin empre-
sarial se expresa con una caracterstica
especial: la existencia de una finalidad
comn, que es primordial para todos
los contratantes1.
El marco normativo de los contratos
asociativos se encuentra contemplado
en los artculos 438 al 448 de la Ley
General de Sociedades. Asimismo, son de
aplicacin las disposiciones generales en
materia de obligaciones y contratos conte-
nidas en el Libro VI y VII del Cdigo Civil.
Al efectuar una revisin de la Ley General
de Sociedades, la cual fue aprobada por
la Ley N 26887, se aprecia en el libro
quinto la regulacin de los contratos aso-
ciativos, precisando en su artculo 438
los alcances de los mismos. All se indica
que se considera contrato asociativo a
aquel que crea y regula relaciones de
participacin e integracin en negocios o
empresa determinados, en inters comn
de sus intervinientes2.
1 ELAS LAROZA, Enrique. Derecho Societario Peruano; La Ley
General de Sociedades del Per. Editorial Normas Legales. Trujillo,
2000. Pgina 946.
2 Un contrato de colaboracin empresarial o asociativo
es aquel por el cual dos o ms personas, que pueden ser
Informe Tributario
Tambin se advierte que el contrato aso-
ciativo no genera una persona jurdica,
debe constar por escrito3 y no est sujeto
a inscripcin en el Registro4.
Su objeto es crear y regular una relacin
contractual entre dos o ms personas,
natural o jurdica, cuyo contenido es la
realizacin de una actividad empresarial
en forma conjunta.
En el artculo 439 de la misma norma,
se precisa que las partes estn obligadas
a efectuar las contribuciones en dinero,
bienes o servicios establecidos en el
contrato. Si no se hubiera indicado el
monto de las contribuciones, las partes
se encuentran obligadas a efectuar las
que sean necesarias para la realizacin
del negocio o empresa, en proporcin a
su participacin en las utilidades.
La entrega de dinero, bienes o la pres-
tacin de servicios, se harn en la opor-
tunidad, el lugar y la forma establecida
en el contrato. A falta de estipulacin,
rigen las normas para los aportes esta-
blecidas en la presente ley, en cuanto le
sean aplicables.
naturales o jurdicas, se unen para desarrollar una actividad
empresarial en conjunto, contribuyendo con bienes, dinero o
servicios para lograr el objetivo sealado en el contrato, sin
que esta operacin d lugar a una nueva persona jurdica.
Conforme lo indican NORTHCOTE SANDOVAL, Cristhian; GARCA
QUISPE, Jos Luis y TAMBINI VILA, Mnica. Manual Prctico de
la Ley General de Sociedades. Instituto Pacfico. Primera edicin.
Lima, Julio 2012. Pgina 375.
3 Cuando se hace referencia a que debe constar por escrito no significa
que ello sea a travs de una escritura pblica, sino que bastara un
contrato firmado por escrito, solo que para que tenga fecha cierta
podra contar con la legalizacin notarial de las firmas de las partes
contratantes o de sus representantes.
4 Su validez requiere de la forma escrita, pero no de ninguna
formalidad adicional como la escritura pblica y no se inscriben en
los Registros Pblicos.

N 304 Primera Quincena - Junio 2014 Actualidad Empresarial I-1

 I Informe Tributario
2.1. La asociacin en participacin propio en el desarrollo del negocio negocio. Ello por el hecho de que dicho
como contrato asociativo regu- o empresa. El es el sujeto de los contrato no est recogido en el artculo 65
lado en la Ley General de Socie- derechos y obligaciones que la de la Ley del Impuesto a la Renta, como
dades actividad empresarial materia del s sucede con los contratos de consorcio9
La regulacin de este contrato se encuen- contrato genere frente a terceros. y joint venture. En esta parte coincidimos
tra recogida en los artculos 440 al 444 Lo cual no impide que el asociado con VILLANUEVA GUTIRREZ cuando
de la Ley General de Sociedades. pueda generar dichos vnculos, precisa lo siguiente:
sobre todo obligaciones, en deter-
El artculo 440 define al Contrato de Por esta razn, entendemos que el
minadas situaciones7.
asociacin en participacin como aquel Reglamento de la Ley del IGV ha se-
El contrato puede determinar la alado que el contrato de asociacin
contrato por el cual una persona5, deno-
forma de fiscalizacin o control a en participacin no es considerado
minada asociante concede a otra u otras
ejercerse por los asociados sobre para sus efectos como un contrato de
personas denominadas asociados, una
los negocios o empresas del aso- colaboracin empresarial. Y es que res-
participacin en el resultado o en las
ciante que son objeto del contrato. pecto de esta modalidad contractual,
utilidades de uno o de varios negocios
Ello determina que en el caso del no es necesario acudir a la ficcin legal
o empresas del asociante, a cambio de
asociado, puede establecer median- de que el contrato en s mismo sea un
determinada contribucin.
te contrato algn tipo de control, ente distinto a las partes, pues tanto
En lo que respecta a las caractersticas debiendo este vigilar las actividades el asociado como el asociante tienen
que debe reunir este contrato, se puede llevadas a cabo por el asociante. existencia jurdica propia y distinta10.
consultar el texto del artculo 441 de Los asociados tienen derecho a la
la Ley General de Sociedades, el cual las rendicin de cuentas al trmino 2.2. Algunos aspectos contables del
menciona a continuacin: del negocio realizado y al trmino contrato de asociacin en parti-
El asociante acta en nombre pro- de cada ejercicio. Ello dentro de un cipacin
pio y la asociacin en participacin programa propio de transparencia Al revisar la normatividad contable vin-
no tiene razn social ni denomina- llevada a cabo en la gestin. culada con el tema de los Contratos de
cin. En este sentido, no se crea una Sobre la libertad de asociar, observamos asociacin en participacin, apreciamos
persona jurdica y el fisco tampoco le que el artculo 442 de la Ley General que estos se reconocen aplicando la NIIF
otorga un tratamiento para ser con- de Sociedades precisa que el asociante no 9 Instrumentos financieros11; para el
siderado como tal, a diferencia de los puede atribuir participacin en el mismo asociante representar un activo finan-
consorcios en donde s es posible con- negocio o empresa a otras personas sin el ciero y para el asociado representar un
siderarlo para efectos del Impuesto a consentimiento expreso de los asociados, pasivo financiero.
la Renta como una persona jurdica, ello por un tema de exclusividad8.
a tal punto que se le puede otorgar 2.3. El contrato de consorcio
un nmero de RUC independiente. El artculo 443 de la Ley General de
Sociedades regula la presuncin de pro- Resulta interesante la explicacin histrica
La gestin del negocio o empresa piedad de los bienes contribuidos. All se que VILLANUEVA GUTIRREZ describe
corresponde nica y exclusivamen- indica que respecto de terceros, los bienes con respecto a este tipo de contrato.
te al asociante y no existe relacin contribuidos por los asociados se presumen l menciona que el consorcio como
jurdica entre los terceros y los aso- de propiedad del asociante, salvo aquellos modalidad contractual ha surgido en
ciados. Ello determina que frente a que se encuentren inscritos en el Registro a la doctrina italiana a propsito del
terceras personas el asociado no tiene nombre del asociado. fenmeno econmico de la coalicin
presencia ni visibilidad, toda vez que de empresas, que versa sobre las limi-
sera una especie de socio oculto. Finalmente, el artculo 444 de la norma taciones contractuales de la libertad
materia del presente comentario regula de concurrencia. Esto es, la tendencia
En este punto coincidimos con ROMN
el tema de las participaciones y casos de las empresas de coordinar sus rec-
TELLO cuando precisa que el asociante
especiales. procas relaciones de competencia en el
debe encargarse de la gestin de su
empresa con la diligencia respectiva, Salvo pacto en contrario, los asociados mercado, en los mbitos de sus propias
no siendo vlidamente que delegue el participan en las prdidas en la misma acciones y con la finalidad de afrontar
cumplimiento de esta obligacin a un medida en que participan en las utilidades conjuntamente el mercado. En este
tercero. Asimismo, debemos sealar y las prdidas que los afecten no exceden fenmeno econmico de la coalicin
que el asociante no puede renunciar a el importe de su contribucin. Se puede de empresas, se describe a los carteles,
la gestin del negocio, salvo que cele- convenir en el contrato que una persona grupos industriales y los consorcios12.
bre un contrato de cesin de posicin participe en las utilidades sin participacin La Ley General de Sociedades indica en
contractual6. en las prdidas, as como que se le atribu- su artculo 445, con respecto al contrato
ya participacin en las utilidades o en las de consorcios, lo siguiente:
Los terceros no adquieren derechos
prdidas sin que exista una determinada
ni asumen obligaciones frente a los Es el contrato por el cual dos o ms
contribucin.
asociados, ni estos ante aquellos. personas se asocian para participar
Ello es una consecuencia de lo indica- Sobre el tema tributario, indicamos que
do en el punto anterior, toda vez que en el caso del contrato de asociacin en 9 En sus dos modalidades:
(i) Con contabilidad independiente a las partes obteniendo
no tienen ninguna representatividad, participacin, como se ha indicado ante- un nmero de RUC distinto a las partes contratantes y (ii) sin
adems recordemos que el asociante riormente, no se crea una persona jurdica contabilidad independiente en las cuales una de las partes lleva la
contabilidad del negocio recibiendo la designacin de operador,
es la parte activa del contrato. Se ni tampoco ambas partes tienen control estando obligado a la emisin del documento de atribucin,
desprende esta caracterstica de la directo en el negocio, sino que solo el cuyo proceso est regulado en la Resolucin de Superintendencia
N 022-98/SUNAT.
actuacin del asociante en nombre asociante es quien tiene la direccin del 10 VILLANUEVA GUTIRREZ, Walker. Tratado del IGV. Regmenes
General y Especiales. Doctrina - Jurisprudencia. Instituto Pacfico.
Primera edicin. Enero - 2014. Pginas 593 y 594.
5 Que puede ser tanto una persona natural como una persona jurdica. 7 TALLEDO MAZ, Csar. La asociacin en participacin, el consorcio 11 Si se desea revisar todo el texto de la NIIF 9 se puede ingresar
6 ROMN TELLO, Patricia. Implicancias tributarias a considerar en y el joint venture: Aspectos contractuales y tributarios. Pgina 30. a la siguiente direccin web: <http://www.mef.gob.pe/con-
los contratos de Asociacin en Participacin. Publicado en la revista Revista del IPDT N 22. Diciembre de 1998. tenidos/conta_publ/con_nor_co/no_oficializ/nor_internac/
Actualidad Empresarial N 185 - Segunda quincena de junio 2009. 8 Tambin debe estar sealado de manera expresa en el contrato ES_GVT_IFRS09_2013.pdf>.
Pgina I-20. suscrito entre las partes intervinientes. 12 VILLANUEVA GUTIRREZ, Walker. Ob. cit. Pgina 584.

I-2 Instituto Pacfico N 304 Primera Quincena - Junio 2014


en forma activa y directa en un de-
terminado negocio o empresa con
el propsito de obtener un beneficio
econmico, manteniendo cada una su
propia autonoma.
Corresponde a cada miembro del con-
sorcio realizar las actividades propias
del consorcio que se le encargan y
aquellas a que se ha comprometido. Al
hacerlo, debe coordinar con los otros
miembros del consorcio conforme a los
procedimientos y mecanismos previs-
tos en el contrato.
Con respecto a la afectacin de los
bienes al consorcio, el texto del artculo
446 de la Ley General de Sociedades
indica que los bienes que los miembros
del consorcio afecten al cumplimiento
de la actividad a que se han compro-
metido, continan siendo de propiedad
exclusiva de estos. La adquisicin con-
junta de determinados bienes se regula
por las reglas de la copropiedad.
Un punto que conviene resaltar, es que el
consorcio al no crear una persona jurdica
no puede registrar bienes en los Registros
Pblicos, motivo por el cual si las partes
del consorcio adquieren un vehculo o un
inmueble, en ambos casos se determina la
copropiedad y el registro correspondiente
ser a favor de cada uno de los copropie-
tarios en los porcentajes acordados a su
participacin.
En lo que respecta a la relacin con
los terceros y las responsabilidades,
el artculo 447 nos precisa que cada
miembro del consorcio se vincula
individualmente con terceros en el
desempeo de la actividad que le co-
rresponde en el consorcio, adquiriendo
derechos y asumiendo obligaciones y
responsabilidades a ttulo particular.
Cuando el consorcio contrate con terceros,
la responsabilidad ser solidaria entre los
miembros del consorcio solo si as se pacta
en el contrato o lo dispone la ley.
Sobre los sistemas de participacin, el
artculo 448 de la Ley General de Socie-
dades precisa que el contrato deber
establecer el rgimen y los sistemas
de participacin en los resultados del
consorcio; de no hacerlo, se entender
que es en partes iguales.
2.4. Algunos aspectos contables del
contrato de consorcio
Al revisar la normatividad contable
vinculada con el tema de los consorcios,
observamos a la NIC 28 Inversiones en
asociadas y negocios conjuntos13, la
cual define en su prrafo 3 a los negocios
conjuntos como un acuerdo conjunto
mediante el cual las partes que tienen
13 Si se desea revisar todo el texto de la NIC 28, se puede ingresar
a la siguiente direccin web: <http://www.mef.gob.pe/con-
tenidos/conta_publ/con_nor_co/no_oficializ/nor_internac/
ES_GVT_IAS28_2013.pdf>.
N 304 Primera Quincena - Junio 2014
el control conjunto del acuerdo tienen
derecho a los activos netos del acuerdo.
Precisa tambin sobre el trmino control
conjunto indicando que es el reparto del
control contractualmente decidido de
un acuerdo, que existe solo cuando las
decisiones sobre las actividades relevantes
requieren el consentimiento unnime
de las partes que comparten el control
conjunto.
Para una mejor comprensin de la de-
finicin antes sealada, realizamos una
concordancia y nos remitimos a la NIIF
10 Acuerdos conjuntos14, esta norma
trata con mayor detalle los acuerdos
conjuntos, los cuales tienen las siguientes
caractersticas:
- Las partes estn obligadas por un
acuerdo contractual (contrato de
consorcio).
- El acuerdo contractual otorga a dos o
ms de estas partes, control conjunto
sobre el acuerdo.
Asimismo, seala que un acuerdo conjun-
to es o una operacin conjunta o un ne-
gocio conjunto; siendo estas definiciones
y requisitos aplicables a los contratos de
consorcio (sin contabilidad independien-
te o con contabilidad independiente15).
3. La libertad contractual
Al tener la naturaleza jurdica de contra-
tos, los de colaboracin empresarial se
rigen por un principio fundamental, la
libertad contractual.
La libertad contractual, regulada por el
artculo 1354 del Cdigo Civil, deter-
mina que las personas o partes en un
contrato, tienen derecho a establecer
libremente su contenido, es decir, a
fijar las condiciones y obligaciones que
derivan del contrato.
Sin embargo, como todo derecho, la
libertad contractual no es irrestricta, por
lo que el propio artculo 1354 prev
que al configurar su contrato, las partes
estn sujetas a los lmites que fijen las
normas legales de carcter imperativo,
es decir, aquellas que son de ineludible
cumplimiento.
Veamos qu dice el artculo 1354 del
Cdigo Civil:
Libertad contractual
Artculo 1354.- Las partes pueden deter-
minar libremente el contenido del contrato,
siempre que no sea contrario a norma legal
de carcter imperativo.
14 Si se desea revisar todo el texto de la NIIF 10, se puede ingresar
a la siguiente direccin web: <http://www.mef.gob.pe/con-
tenidos/conta_publ/con_nor_co/no_oficializ/nor_internac/
ES_GVT_IFRS10_2013.pdf>.
15 Cuando se menciona al consorcio con contabilidad independiente se
entiende que es aquel contrato de consorcio que est inscrito ante
la Administracin Tributaria que cuenta con un nmero de RUC
independiente de las partes que lo conforman.
rea Tributaria I
De la mano con el artculo 1354, tene-
mos al artculo 1356:
Primaca de la voluntad de contratante
Artculo 1356.- Las disposiciones de la
ley sobre contratos son supletorias de la
voluntad de las partes, salvo que sean
imperativas.
La libertad contractual implica que en
todo contrato, las partes tienen derecho
a establecer los pactos o estipulaciones
que consideren convenientes a sus inte-
reses, dentro de los lmites que impone
la propia ley16.
Como veremos ms adelante, la libertad
contractual es fundamental para estable-
cer que las condiciones de un contrato
asociativo, como el de asociacin en parti-
cipacin, dependan, fundamentalmente,
de lo que decidan las partes, siempre que
no contravengan disposiciones legales de
obligatorio cumplimiento.
4 El tratamiento tributario de la
asociacin en participacin en
la legislacin del Impuesto a
la Renta
4.1. Anlisis de la afectacin tributaria
por la transferencia definitiva de
bienes del asociado a favor del
asociante
Al hacer una revisin del artculo 443 de
la Ley General de Sociedades, observamos
que all se indica como presuncin que los
bienes que fueron entregados al asociante
por parte del asociado, se consideran
como de propiedad del primero de los
nombrados, lo cual determina que esa
entrega implica una transferencia de tipo
definitivo, lo cual se encuadra dentro de
los alcances de lo dispuesto en el artculo
5 de la Ley del Impuesto a la Renta, el
cual precisa que a efectos de dicha norma,
se entiende por enajenacin la venta,
permuta, cesin definitiva, expropia-
cin, aporte a sociedades y, en general,
todo acto de disposicin por el que se
transmita el dominio a ttulo oneroso.
En este sentido, si se ha producido la en-
trega de un bien de parte del asociado a
favor del asociante de manera definitiva,
ello determinara que dicha transferencia
dispone que se cumpla con realizar el pago
a cuenta mensual en el periodo que corres-
ponda la entrega y al final de ejercicio se
determinar la ganancia, descontando el
costo computable de dicho bien.
4.2. Anlisis de la afectacin tributaria
por la cesin en uso de bienes del
asociado a favor del asociante
En aquellos bienes que no hayan sido
transferidos en propiedad de parte del
16 NORTHCOTE SANDOVAL, Cristhian. Y qu pasa con el derecho a
la libertad de los independientes al aportar a una AFP?. Actualidad
Empresarial N 286 - Primera quincena de setiembre 2013. Pgina
X-3.
Actualidad Empresarial I-3
 I Informe Tributario
asociado al asociante sino que hayan sido
cedidos, ello puede dar pie a contratos
que otorguen un derecho de uso del bien,
usufructo o aprovechamiento de frutos,
superficie de un espacio o cualquier me-
canismo a travs del cual solo se cumple
con entregar la posesin del bien.
Sobre este tema, ROMN TELLO indica
que () no es obligatorio que todos
los bienes que entregan los asocia-
dos como contribuciones pasen a
propiedad del asociante, puesto que
simplemente se puede pactar el de-
recho de uso, usufructo, superficie o
la transferencia de la posesin sobre
el bien materia de la contribucin17.
4.3. Anlisis de la afectacin tributaria
por la entrega de la participacin
por parte del asociante al asociado
Tomando en consideracin que bajo esta
modalidad contractual el asociante cons-
tituye una parte activa del contrato, ser
este quien registre en su contabilidad to-
dos los ingresos generados respecto de las
ventas efectuadas por el negocio, al igual
que la totalidad de los gastos incurridos
en el negocio. Ello determina que todas
las facturas que se emitan deben contener
los datos del propio contribuyente.
Coincidimos con lo sealado por TALLEDO
MAZ cuando precisa que como el
asociante acta en nombre propio, la
contabilidad del negocio o empresa es
llevada por l en nombre propio. No es
posible desde un punto de vista legal,
que la asociacin en participacin lleve
contabilidad distinta del asociante. Lo
que no impide que las partes pueden
convenir que el asociante, en su con-
tabilidad, lleve cuentas especiales para
el mejor control de las operaciones que
conciernen al inters comn18.
Cuando finaliza el contrato de asociacin
en participacin y se determina el reparto
de las ganancias obtenidas, entre el aso-
ciante y el asociado, para que el asociante
pueda justificar la salida de dinero que le
entrega al asociado, este ltimo deber
cumplir con la emisin de una factura,
la cual ser entregada al asociante para
que pueda utilizarlo en su contabilidad
como sustento del gasto respectivo, ello
al amparo de lo sealado por el artculo
6 de la Resolucin de Superintendencia
N 024-2000/SUNAT.
La RTF N 00732-5-2002 determina en
uno de sus considerandos lo siguiente:
Que en el caso de autos, la recurrente no
ha emitido el comprobante de pago por
concepto de la participacin de Inmobi-
liaria Julia S.A., como lo exige la Ley del
Impuesto a la Renta lo cual acreditara
17 ROMN TELLO, Patricia. Ob. cit. Pgina I-22.
18 TALLEDO MAZ, Csar. La asociacin en participacin, el consorcio
y el joint venture: Aspectos contractuales y tributarios. Cuadernos
Tributarios N 22 de la IFA, pgina 29. Esta publicacin puede
consultarse en la siguiente pgina web: <http://www.ifaperu.org/
uploads/articles/62_02_CT22_CTM.pdf>.
I-4 Instituto Pacfico
que el gasto se realiz efectivamente,
por lo que al no encontrarse debidamen-
te sustentado, el gasto no es deducible
para efectos del Impuesto a la Renta19.
Esta participacin se encontrara gravada
con el Impuesto a la Renta para la persona
que es considerada el asociado, toda vez
que se trata de una ganancia producto de
una determinada inversin en un negocio.
El mismo ingreso no se encuentra gravado
con el IGV, toda vez que no responde a
una operacin de venta de bienes mue-
bles en el pas ni tampoco constituye una
prestacin de servicios.
5. El tratamiento tributario de
la asociacin en participacin
en la legislacin del Impuesto
General a las Ventas
5.1. En el caso de operaciones donde
ocurra la transferencia definitiva
de bienes del asociado a favor del
asociante
El contrato de asociacin en participacin
constituye un acuerdo entre las partes
contratantes, las cuales por naturaleza
son generadores de rentas de tercera
categora que obtengan, de tal manera
que si existen operaciones entre ambas
partes y estas coinciden con la hiptesis de
incidencia reflejadas en el artculo 1 de
la Ley del Impuesto General a las Ventas,
debera aplicrsele el IGV.
Es ms, si se producen operaciones en las
cuales exista la transferencia de los bie-
nes a travs de los aportes que realice el
asociado al asociante, bajo la modalidad
de transferencia definitiva de propiedad,
ello implicar que se grave con el IGV por
tratarse de una operacin tipificada en el
literal a) del artculo 1 de la Ley del IGV,
el cual precisa lo siguiente:
Artculo 1 - Operaciones gravadas
El Impuesto General a las Ventas grava las
siguientes operaciones:
a) La venta en el pas de bienes muebles.
().
19 Es pertinente indicar que existen posturas en la doctrina que sealan
que los alcances de la Resolucin de Superintendencia N 024-2000/
SUNAT solo tuvo un ejercicio gravable en el cual se aplic, que era
el ao 1999, toda vez que la legislacin del Impuesto a la Renta
vari. AELE lo sintetiza del siguiente modo: Ahora bien, en este
punto es preciso referir que hay quienes amparados en la
RTF N 732-5-2002, que indicaba: para efectos del pago
del Impuesto a la Renta por las ganancias obtenidas a travs
de una asociacin en participacin, el asociante no asume
ninguna responsabilidad, pues deduce las participaciones
que entrega a los asociados, debiendo estos responder ante
el fisco por ellas, sostendran que el Asociante puede seguir
deduciendo las participaciones que entrega a los Asociados.
Dicha posicin resultara inexacta no solo por el hecho ya
sealado de que la referida RTF nicamente hace alusin
al tratamiento para el ejercicio 1999, incluso sin aplicar
las modificaciones a la LIR operadas por la Ley N 27034,
sino porque ello significara desconocer las modificaciones
a los artculos 14y 65 de la LIR establecidas por la Ley
N 27034, que eliminaron la referencia expresa a las
asociaciones en participacin, con lo cual se dej sin efecto
el rgimen de transparencia fiscal que respecto de ellas
estableca la anterior regulacin del Impuesto a la Renta,
correspondiendo nicamente al asociante la determinacin
y pago de dicho impuesto. Revista Anlisis Tributario N 227.
Volumen XIX, diciembre 2006. Pgina 30. Esta informacin se puede
consultar en la siguiente direccin web: <http://www.aele.com/
sites/default/files/archivos/anatrib/06.12_AL.pdf>.
En concordancia con lo sealado en el
numeral anterior, se debe realizar una
concordancia con lo dispuesto en el literal
a) del artculo 3 de la Ley del IGV, el cual
contiene la definicin del trmino VENTA,
precisando que el mismo es:
1. Todo acto por el que se transfieren
bienes a ttulo oneroso, independiente-
mente de la designacin que se d a los
contratos o negociaciones que originen
esa transferencia y de las condiciones
pactadas por las partes.
Se encuentran comprendidas en el
prrafo anterior las operaciones sujetas
a condicin suspensiva en las cuales el
pago se produce con anterioridad a la
existencia del bien.
Tambin se considera venta las arras,
depsito o garanta que superen el
lmite establecido en el Reglamento.
En esa misma lnea, el numeral 3 literal
a) del artculo 2 del Reglamento de
la Ley del IGV contiene la definicin
del trmino VENTA, indicando que se
considera venta:
Todo acto a ttulo oneroso que con-
lleve la transmisin de propiedad de
bienes, independientemente de la
denominacin que le den las partes,
tales como venta propiamente dicha,
permuta, dacin en pago, expropia-
cin, adjudicacin por disolucin de
sociedades, aportes sociales, adjudica-
cin por remate o cualquier otro acto
que conduzca al mismo fin.
Debemos precisar que el texto del tercer
prrafo del artculo 38 de la Ley del
Impuesto General a las Ventas, recoge
el PRINCIPIO DE TRASLACIN DEL
IMPUESTO e indica de manera expresa
lo siguiente:
El comprador del bien, el usuario del
servicio incluyendo a los arrendatarios
y subarrendatarios, o quien encarga la
construccin, estn obligados a aceptar
el traslado del Impuesto.
Bajo los alcances de lo sealado en el
numeral anterior y en concordancia con el
anlisis del contrato de asociacin en par-
ticipacin materia del presente informe, se
observa que en aquellas operaciones en las
cuales corresponda la entrega de bienes en
propiedad por parte del asociante al aso-
ciado, ello determina que se encontrarn
afectos al pago del IGV y por aplicacin del
principio de traslacin, el Impuesto General
a las Ventas debe ser trasladado a la otra
parte, emitiendo para ello una factura.
5.2. En el caso de operaciones que
califican como aportes de bienes
a ttulo de uso y/o disfrute del
asociado a favor del asociante
Situacin distinta se presenta en el caso de
las operaciones en las cuales exista de por
N 304 Primera Quincena - Junio 2014

medio aportes de bienes, considerando la
modalidad de aportes a ttulo de uso
y/o disfrute20 el asociado al asociante, ya
que esta operacin no se encuentra gra-
vada con el IGV, toda vez que no califica
como una operacin de venta.
Pese a que no se trata de una venta,
este aporte segn la modalidad descrita
anteriormente se encontrar afecto al
pago del IGV, siempre que el asociado y
el asociante, sean empresas vinculadas y
el bien mueble aportado sea un activo
fijo del asociado, en cuyo caso se gravar
dicha operacin como si se tratara de un
servicio21. A esta figura en la doctrina se
le denomina retiro de servicios.
Lo mencionado en el punto anterior se
encuentra regulado en el texto del artculo
3, inciso c) numeral 2, primer prrafo
de la Ley del IGV, el cual comprende como
servicio a la entrega a ttulo gratuito que
no implique transferencia de propiedad,
de bienes que conforman el activo fijo de
una empresa vinculada econmicamente
a otra, en cuyo caso se toma como base
imponible el valor de mercado del arren-
damiento de dichos bienes.
6. Resoluciones del Tribunal
Fiscal - Asociacin en partici-
pacin
RTF N 00026-1-2000
Se declara nula e insubsistente la apelada,
debido a que al existir un contrato de
asociacin en participacin, es necesario
que se verifique si las operaciones han sido
contabilizadas por uno de los asociantes o
por la asociacin en participacin, as como
si la productora de oro ha contabilizado la
exportacin de este mineral como ingreso
o venta al refinador. Asimismo, la emisin
de notas de crdito al productor de oro, no
es elemento suficiente como para presumir
que entre este y el productor de oro hubo
una venta.
RTF N 01827-2-2002
Se declara infundada la queja. La quejosa
indica que no puede cumplir con el mandato
de retencin dictado por la Administracin
en el procedimiento de cobranza coactiva
seguido contra Grupo Grande, debido a que
el importe que debe pagarle por concepto
del contrato de asociacin en participacin
celebrado entre ambas empresas debe des-
tinarlo al pago del arrendamiento del local
que ocupa, de acuerdo a un addendum
del contrato de arrendamiento suscrito por
la ejecutada (Grupo Grande) y Condominio
Seminario Fosca. Se indica que al no existir
cesin de posicin contractual en el contrato
de arrendamiento, la quejosa no es parte de
dicha relacin contractual por lo que no es
deudora respecto del arrendador, de modo
que el pago que efecta lo hace a nombre
de la ejecutada; en cambio, se precisa que
la quejosa s es deudora de la ejecutada por
lo que el importe que le debe pagar debe
ser entregado a la Administracin. Se precisa
20 Como una especie de servicio de tipo gratuito.
21 Ello en la doctrina se le conoce como retiro de servicios. Una
explicacin adicional sobre el tema se puede revisar al consultar el
Informe N 153-2001-SUNAT/K00000 de fecha 6 de agosto de 2001.
N 304 Primera Quincena - Junio 2014
que el pago de obligaciones tributarias tiene
prelacin respecto del pago de la renta por
alquiler del inmueble (al no ser un derecho
inscrito).
RTF N 00656-5-2003
Se declara nulo el valor emitido por IGV de
setiembre de 1994 y la multa vinculada,
por no estar autorizada la SUNAT a fiscalizar
dicho periodo de acuerdo con el artculo
81 del Cdigo Tributario, establecindose
que en el presente caso el hecho de haber
requerido informacin de setiembre de
1994 no invalida el requerimiento, pues
la determinacin del crdito fiscal de los
meses posteriores a setiembre que s podan
ser fiscalizados arrastraba saldos a favor de
periodos anteriores. Se confirma la apelada
en lo que se refiere a los reparos al IGV
de octubre de 1994 a febrero de 1995 y
a las multas vinculadas, al desvirtuarse lo
alegado por el recurrente en el sentido de
que la informacin requerida por la SUNAT,
cuya falta de presentacin origin que se
le efectuaran los reparos al crdito fiscal,
perteneca a un grifo de propiedad de una
empresa con la cual suscribi un contrato
de asociacin en participacin, pues dicho
contrato no tena las caractersticas de tal,
establecindose, entre otras cosas, que
el recurrente se hara cargo del negocio
durante un tiempo determinado y que
le correspondera el 100 % de utilidades,
por lo que se concluye que el recurrente
era sujeto del impuesto. Se declara nula e
insubsistente la apelada en el extremo refe-
rido al valor girado por Impuesto a la Renta
de 1994, para que SUNAT emita nuevo
pronunciamiento, pues el reparo a dicho
impuesto lo hizo por la diferencia entre el
crdito fiscal declarado por el recurrente
y el determinado por la Administracin,
no obstante que lo que corresponda era
identificar las bases imponibles vinculadas
con las operaciones que, por no contar con
sustento, generaron el desconocimiento del
crdito fiscal.
RTF N 01165-3-2004
Se confirman los reparos por deduccin
excesiva de la prdida por el contrato de
asociacin en participacin, dado que en
respuesta del requerimiento de fiscalizacin,
la recurrente seal que dedujo de la base
imponible del Impuesto a la Renta 1999, el
30 % de la prdida obtenida del contrato
de asociacin en participacin celebrado
con la empresa Constructora Upaca S.A., la
diferencia reparada por la Administracin se
encuentra arreglada a ley. Se declara nula
e insubsistente respecto de los reparos al
costo de enajenacin y descuentos detrados
de las cuentas de resultados, toda vez que
a fin de establecer el valor de mercado de
la retroexcavadora cargadora, previamente
debe verificarse si constituye un bien sobre el
cual se realizan transacciones frecuentes, por
lo que no advirtindose de autos elemento
alguno que permitiera verificar tal asunto,
corresponde que la Administracin sustente
previamente dicho aspecto del reparo. Se
verifica que la recurrente aplic la tasa de
10 % al valor en libros del bien materia de
anlisis, por lo que la aplicacin de la tasa
de depreciacin del 20 % considerada por
la Administracin se encuentra arreglada a
ley, correspondiendo que considere igual-
mente dicha tasa en la determinacin de la
depreciacin anual del 1999. Se confirman
los reparos por gastos no deducibles toda
vez que al cierre del requerimiento de
rea Tributaria I
fiscalizacin la recurrente se limit a indicar
el destino de dichos gastos, sin adjuntar
la documentacin sustentatoria de los
mismos, no presentando la recurrente los
documentos que acreditaran la vinculacin
de los gastos reparados con la produccin
de la renta gravada, corresponde mantener
tales reparos. Se declara nula e insubsistente
respecto de los reparos por descuentos
detrados de las cuentas de resultados, no
estara acreditado que la recurrente haya
omitido registrar ingresos por descuentos,
rebajas y bonificaciones obtenidos en el
1999, por lo que la Administracin verificar
y emitir nuevo pronunciamiento.
RTF: 01452-2-2004
Confirma la resolucin apelada. La materia
en controversia consiste en determinar si
la recurrente en su calidad de asociante
de una asociacin en participacin, poda
utilizar como crdito contra el Impuesto a
la Renta de tercera categora, los pagos a
cuenta efectuados a nombre de la asociacin
en participacin. Del anlisis de las normas
aplicables, en especial de las modificaciones
dispuestas por los artculos 3 y 11 de la
Ley N 27034, se tiene que tuvieron la
finalidad de excluir a las asociaciones en
participacin de los entes comprendidos
en el ltimo prrafo del artculo 14 de
la Ley del Impuesto a la Renta, en tal
sentido, cabe interpretar que el inciso k)
del artculo 14 de dicha ley, incorporado
por el artculo 2 de la Ley N 27034, no
consider a las asociaciones en participacin
como contribuyentes del impuesto, al no
haberlas mencionado expresamente. De
otra parte, del anlisis de la Resolucin de
Superintendencia N 042-2000/SUNAT,
no se desprende que la recurrente en su
calidad de asociante estuviera facultada a
utilizar como crdito contra el Impuesto a
la Renta, los pagos a cuenta efectuados a
nombre de la asociacin en participacin,
no siendo vlido interpretar que el hecho
que no se haya establecido una disposicin
que prohba o restrinja dicha posibilidad
signifique que s se encontraba facultada
a hacerlo, pues de acuerdo con las normas
aplicables y las caractersticas esenciales del
contrato de asociacin en participacin, no
poda considerarse que durante el periodo
materia de anlisis (2000), las asociaciones
en participacin hayan tenido la calidad de
contribuyentes del impuesto.
RTF N 01011-3-2004
Se confirma la apelada en lo referente a los
reparos al Impuesto General a las Ventas
por operaciones atribuidas a contratos de
asociacin en participacin por corresponder
a contratos de compraventa y prestaciones
de servicios, dado que al cierre del reque-
rimiento de fiscalizacin, la recurrente no
present los contratos de asociacin en
participacin de algunos periodos y que
los contratos presentados carecen de fecha
de celebracin, no pudiendo establecerse
con certeza los periodos a los que resultan
aplicables, y por tanto no queda acreditado
que estuvieran vigentes por los ejercicios
materia de anlisis. Se confirman los reparos
a las cuentas de cobranza dudosa, toda vez
que la recurrente present un detalle en el
que incluy el nombre del cliente, nmero
de RUC, nmero y tipo de comprobante
emitido, lo cual no acredita que se haya
configurado alguno de los supuestos con-
templados por el inciso f del artculo 21
del reglamento de la Ley del Impuesto a la
Actualidad Empresarial I-5
 I Informe Tributario
Renta. Se confirman los reparos a los gastos
de viaje, gastos extraordinarios y otras cargas
excepcionales, as como a la bonificacin
extraordinaria otorgada a sus trabajadores
y por pagos al IPSS, toda vez que no han
sido sustentados por la recurrente durante
la fiscalizacin. Se confirman los reparos a
las diferencias de cambio por las cuotas de
leasing no devengadas al 31 de diciembre
de 1998, debido a que solo constituyen
gasto deducible para la determinacin de la
renta imponible las cuotas devengadas por
el arrendamiento financiero, mas no as las
diferencias de cambio por las cuotas pen-
dientes de cancelacin, al no haberse deven-
gado el gasto, y que solo constituyen gasto
deducible las cuotas devengadas y por ende
las diferencias de cambio asociada a aquellos
montos. Se confirman los reparos por exceso
de depreciacin cargado a resultados dado
que en ningn caso pueden hacerse incidir
en un ejercicio gravable depreciaciones de
ejercicios anteriores.
RTF N 4318-5-2005
En las operaciones que originan la aco-
tacin constituyen la primera venta de
inmuebles realizada por su constructor, no
tratndose de un contrato asociativo pues
no existe una finalidad comn entre los
contratantes pues sus intereses son distintos
(de un lado, la construccin de un edificio
para la posterior venta de departamentos y,
del otro, la adquisicin de departamentos).
En este caso, la recurrente adquiri la titula-
ridad del 87.5 % del terreno de propiedad
de una persona natural, en virtud de un
contrato denominado transferencia de
acciones y derechos por acuerdo asociativo
de colaboracin, a cambio de lo cual dicha
persona deba recibir US$220,000 y la pro-
piedad exclusiva de un departamento y es-
tacionamientos en el edificio multifamiliar
que la recurrente construira en el terreno;
en virtud de posteriores adiciones, y con el
previo consentimiento de la ex propietaria
del terreno, la recurrente transfiri a otras
personas determinados porcentajes de sus
derechos y acciones sobre la propiedad
del inmueble a construir, pactndose en el
contrato como utilidades la entrega de los
departamentos que se construiran sobre el
terreno, estableciendo el Tribunal que tal
entrega no califica como utilidad, tratndo-
se ms bien de contratos de compraventa.
La diferencia principal entre el contrato de
asociacin en participacin y el contrato de
consorcio es que en este ltimo todos los
consorciados participan en las actividades
que constituyen el negocio.
Usualmente, se designa a un administrador o
representante comn del consorcio, a quien
se otorgan facultades de representacin en
nombre de los miembros del consorcio.
RTF N 3199-3-2005
Se acumulan los expedientes por guardar co-
nexin entre s. Se revocan las apeladas por
el reparo por diferencias entre los ingresos
registrados y declarados provenientes de los
contratos de asociaciones en participacin y
de colaboracin empresarial. Se seala que
si bien en los contratos materia de autos
se hace referencia a que la gestin del ne-
gocio correra a cargo de una de las partes
(asociante), quien llevara la contabilidad
y los balances del negocio, no se tratan de
caractersticas privativas del contrato de
asociacin en participacin toda vez que en
los contratos de consorcio, las partes tambin
I-6 Instituto Pacfico
pueden acordar que la administracin del
negocio sea llevado por una de ellas, en
tal sentido, siendo que no estamos frente a
contratos de asociacin en participacin, y
dado que la Administracin no ha aportado
mayores elementos de prueba que indiquen
lo contrario, procede levantar los reparos.
RTF N 04124-4-2006
Se revoca la apelada que declar infundada
la reclamacin formulada contra Resolucin
de Determinacin sobre Impuesto General
a las Ventas de agosto a diciembre de 2001,
y Resoluciones de Multa por la infraccin
tipificada en el numeral 1 del artculo 178
del Cdigo Tributario, puesto que la Admi-
nistracin consider la existencia de una
operacin de arrendamiento de mquinas
tragamonedas gravada con el Impuesto
General a las Ventas, sin embargo no ha
evidenciado su existencia siendo que se
basa en un Recibo de Aporte de Inversin
de Capital mediante el cual la recurrente
descuenta a su socio en una asociacin en
participacin parte de sus utilidades por el
costo de las mquinas tragamonedas que
serviran como aporte a la asociacin. Asimis-
mo se seala que las cartas de respuesta a los
requerimientos de la Administracin suscritos
por los conformantes de la asociacin en
participacin, el valor de las mquinas y el
supuesto valor al cual se habra alquilado
estas, as como el lugar de ubicacin de las
mismas, entre otros no abonaran en la tesis
a la que arriba la Administracin.
RTF N 06193-8-2011
Se acumulan los expedientes. Se confirman
las apeladas que declararon infundadas las
reclamaciones contra las resoluciones de
multa giradas por la infraccin tipificada en
el numeral 1 del artculo 176 del Cdigo
Tributario. Se indica que el Contrato de
Asociacin en Participacin presentado por
el recurrente en que sustenta su pretensin
carece de fecha cierta de acuerdo con el
245 del Cdigo Procesal Civil, pues no tiene
legalizacin de firmas ni fecha de suscripcin
certificada por notario o por alguna autori-
dad con anterioridad a los periodos materia
de acotacin, por lo que no resulta idneo
para desvirtuar que la recurrente era sujeto
pasivo del mencionado impuesto, y por lo
tanto que se encontraba obligada a presen-
tar las declaraciones juradas del Impuesto a
los Juegos de Casino y Mquinas Tragamo-
nedas, por lo que al encontrarse obligada a
presentar las declaraciones juradas materia
de autos, se encuentra acreditada la comisin
de la referida infraccin.
RTF N 12134-8-2011
Se confirma la apelada que declar fundada
en parte la reclamacin contra las Resolu-
ciones de Determinacin y las Resoluciones
de Multa giradas por Impuesto General a
las Ventas - IGV de enero a diciembre de
2003 y la infraccin tipificada en el numeral
2 del artculo 178 del Cdigo Tributario,
toda vez que la operacin realizada por la
recurrente materia de reparo versa sobre
una prestacin de dar temporal que realiz
a favor de otra empresa, a ttulo oneroso
y cuya retribucin se considera renta de
tercera categora para efecto del Impuesto
a la Renta, por lo que se encuentra gravada
con el IGV como servicio. Se indica que este
Tribunal admite la posibilidad que la Admi-
nistracin establezca la realidad econmica
que subyace en un contrato que posee la
calidad de acto simulado, supeditando
dicha actuacin a la acreditacin fehaciente
del negocio que en realidad ha llevado a
cabo el contribuyente, siendo que en este
caso se encuentra acreditado que mediante
la contraprestacin detallada en la factura
observada no se retribuy la transferencia
de la calidad de asociado en el contrato
de asociacin en participacin, ni de la
propiedad del derecho administrativo de
sustitucin de embarcacin pesquera.
Se menciona que los montos devueltos
en exceso han sido tomados como base
de referencia de la determinacin de las
Resoluciones de Multa impugnadas, por
lo que estos valores se encuentran arre-
glados a ley.
RTF N 14312-9-2013
Se confirma la apelada que declar in-
fundada la reclamacin formulada contra
unas resoluciones de determinacin y
unas resoluciones de multa giradas por el
Impuesto General a las Ventas de octubre
a diciembre de 2004 y febrero de 2005, y
por la infraccin tipificada en el numeral 1
del artculo 178 del Cdigo Tributario. Se
seala que se mantiene el reparo al dbito
fiscal por cesin en uso del permiso de
pesca que no fue gravado con el Impuesto
General a las Ventas, toda vez que conforme
a las clusulas del contrato de asociacin en
participacin y al convenio de transferencia
de participacin la recurrente recibi una
contraprestacin a cambio de permitir que
otra empresa disfrute de los derechos que
otorga la autorizacin de incremento de
flota, y porque dicha operacin constituye
la prestacin de un servicio prestado por la
recurrente que se encuentra gravada con
el Impuesto General a las Ventas. Se seala
que el contrato de asociacin en participa-
cin tiene como elemento constitutivo que
el asociado participe de las utilidades del
negocio, y que pierde su naturaleza cuando
se elimina tal elemento con el convenio de
transferencia de participacin.
RTF N 18351-4-2013
Se revoca la apelada que declara infundada
la reclamacin contra las resoluciones de
determinacin y de multa giradas por el
Impuesto a la Renta e Impuesto General a
las Ventas y por la infraccin tipificada en
el numeral 1 del artculo 178 del Cdigo
Tributario en el extremo referido al reparo
por ingresos omitidos al no ajustarse al valor
de mercado referido al contrato suscrito con
uno de sus proveedores, en tanto la Admi-
nistracin no analiz en su conjunto la na-
turaleza de diversos contratos que podran
justificar un valor distinto por el servicio
en relacin al utilizado como comparable,
confirmando la apelada en el extremo
referido al reparo por ingresos omitidos
no ajustados al valor de mercado respecto
a otros proveedores, as como el reparo a
los gastos contenidos en diversas facturas
por servicios que le fueron prestados al
no cumplir con el principio de causalidad,
toda vez que la recurrente no poda tomar
el crdito fiscal y el gasto contenido en las
facturas que se originaron por concepto
de pagos de arrendamiento de mquinas
tragamonedas que aport como conse-
cuencia de los contratos de asociacin en
participacin suscritos para la instalacin de
salas de juego, por cuanto en su calidad de
asociado, no le corresponde deducir gastos
o costos del negocio, los que corresponden
nicamente al asociante.
N 304 Primera Quincena - Junio 2014