PARTES RELACIONADAS

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REVISORA OFICIAL DE CONTAS

Introduo
O programa de clarificao das normas internacionais de auditoria iniciou-se em 2005 com o objectivo de ajudar na melhoria global da qualidade das auditorias e consequentemente dos relatos financeiros, identificando formas de melhorar a aplicabilidade e a compreenso das normas internacionais de auditoria efectuando melhoramentos estruturais assim como clarificando obrigaes e responsabilidades dos auditores esperando facilitar a sua adopo e uma maior consistncia na sua aplicao. As Normas internacionais de auditoria clarificadas tornaram-se efectivas para as auditorias a perodos iniciados aps 15 de Dezembro de 2009 e aplicam-se s auditorias a todos os tipos de organizaes e de todas as dimenses. Na clarificao das normas, o IAASB (International Auditing and Assurance Standards Board) teve particular considerao na sua aplicao a entidades de reduzida dimenso atendendo s suas particularidades e riscos, contudo, os objectivos de auditoria e os principais procedimentos so os mesmos, sendo apenas, em algumas circunstncias, simplificados os processos de auditoria e a sua documentao. As Normas clarificadas tm novos objectivos, mais requisitos e so diferentes em muitos detalhes, seguindo tambm uma nova estrutura que inclui em seces separadas: Introduo, Objectivos, Definies, Requisitos e Aplicao e outro material explicativo. Em resultado do aumento dos requisitos, novos procedimentos de auditoria so requeridos, sendo o maior impacto das alteraes nas normas referentes a contabilizao de estimativas, consideraes sobre partes relacionadas, auditorias a Grupos e utilizao de trabalho de especialistas. A introduo das normas clarificadas implica uma reviso crtica da abordagem de auditoria, procurando identificar formas de implementar as alteraes com a mxima eficincia visando melhorar os procedimentos existentes.

A responsabilidade do auditor na identificao e divulgao das partes relacionadas

Ao auditor cabe a responsabilidade de efectuar procedimentos de auditoria para identificar, avaliar e responder aos riscos de distoro material provenientes da contabilizao e/ou divulgao inapropriada dos relacionamentos, transaces e saldos com partes relacionadas. A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 550 (clarificada) Partes Relacionadas o principal normativo nesta matria, tendo resultado da clarificao da ISA 550 no mbito do projecto de clareza das Normas Internacionais de Auditoria. As principais alteraes introduzidas pela clarificao da norma so:

NA FASE DE PLANEAMENTO
Aplica-se quer a estrutura conceptual de relato financeiro defina divulgaes obrigatrias das partes relacionadas quer quando tal no ocorra; Maior nfase numa abordagem baseada no risco das consideraes sobre partes relacionadas, reconhecendo as dificuldades do auditor na identificao de relacionamentos e de transaces entre partes relacionadas no divulgadas pela Gesto; Inquritos especficos e focalizados na compreenso das alteraes ocorridas nas partes relacionadas, natureza dos relacionamentos, no tipo e no propsito das transaces e na partilha entre a equipa de auditoria; Obrigatoriedade de compreender e documentar os procedimentos da Gesto, incluindo os controlos para: i) identificar, registar e divulgar os relacionamentos e transaces com partes relacionadas; ii) autorizar e aprovar transaces significativas fora do curso norma das operaes da empresa; Exige que uma parte relacionada com influncia dominante seja tratada como um factor de risco de fraude;

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NA FASE DE TESTES DE AUDITORIA E OUTROS PROCEDIMENTOS
A inspeco de alguns documentos pode revelar relacionamentos ou transaces com partes relacionadas pelo que passou a ser exigida, neste mbito, a anlise de actas, confirmaes legais, etc; Inquritos especficos sobre a natureza das transaces quando so fora do curso normal da actividade da Empresa. Estas transaces so consideradas um risco significativo e requerem procedimentos substantivos adicionais incluindo anlise dos contratos e a avaliao da lgica do negcio; O aumento dos procedimentos substantivos especficos quando o auditor identifica relacionamentos ou transaces com partes relacionadas que a Gesto no divulgou; A obrigatoriedade de suportar evidncia da verificao da assero que as transaces com partes relacionadas ocorreram com termos e condies semelhantes caso se tratasse de partes no relacionadas; A obrigatoriedade de comunicar Gesto e aos rgos de Governo da sociedade os assuntos significativos relacionados com partes relacionadas, identificados durante a auditoria. Na realizao de uma auditoria, o conhecimento do negcio do cliente e da indstria onde se insere fundamental para permitir a identificao dos eventos, transaces e prticas que tenham um efeito material sobre as demonstraes financeiras. Embora a existncia de partes relacionadas e de transaces entre essas partes sejam consideradas caractersticas normais do negcio, a sua anlise apresenta-se de elevada importncia dado que a existncia de partes relacionadas ou transaces com partes relacionadas podem afectar as demonstraes financeiras e a extenso da evidncia de auditoria obtida. Com frequncia o risco em relao s partes relacionadas elevado devido s consideraes de fraude, pelo que exige uma ateno especial dos auditores nos procedimentos de avaliao de risco a efectuar dos quais, com base na identificao das partes relacionadas pela Gesto, destaco: a) Rever os papeis de trabalho do ano anterior para as partes relacionadas j identificadas; b) Inquirir sobre o relacionamento dos directores e administradores com outras entidades; c) Obter uma listagem dos principais accionistas com base no registo de aces; d) Rever as actas do conselho de administrao e da assembleia geral para obter informaes sobre as operaes autorizadas; e) Analisar a correspondncia e as facturas dos advogados de forma a identificar possveis transaces; f) Rever a extenso e natureza dos negcios realizados com os principais clientes, fornecedores, devedores e credores; g) Considerar o uso de outras fontes de informao disponveis, incluindo pesquisas na internet para identificar os nomes das partes relacionadas e de outras empresas em que os directores e administradores tenham interesses ou ocupam cargos de gesto ou direco. Existem operaes que pela sua natureza podem ser um indicativo da existncia de partes relacionadas: a) Emprstimos contrados ou concedidos, numa base sem juros ou com uma taxa de juro significativamente acima ou abaixo das taxas de mercado vigentes na data da transaco; b) Venda de imveis a um preo significativamente diferente do seu valor de mercado; c) Troca no monetria de uma propriedade por outra propriedade similar; d) Emprstimos sem termos nem condies e prazos de reembolsos.

Consideraes especficas para pequenas empresas

As transaces significativas ocorrem muitas vezes entre a empresa e o proprietrio-gerente, ou entre a pequena empresa e empresas relacionadas com o proprietrio-gerente. Na verdade, transaces com partes relacionadas so uma caracterstica normal de diversas empresas que so detidas e geridas por um indivduo ou por uma famlia. Um profundo conhecimento da empresa pode ser muito til na identificao de partes relacionadas, que em muitos casos, ser com entidades controladas pelo scio-gerente, assim como, ajudar a avaliar a ocorrncia de transaces entre partes relacionadas no registadas contabilisticamente. Se o auditor identificar operaes significativas fora do curso normal do negcio da entidade ao executar procedimentos de auditoria, deve indagar a administrao sobre a natureza dessas operaes e se as partes relacionadas esto envolvidas.

Respostas ao risco de erros materiais

Quando so identificadas transaces significativas com partes relacionadas, necessrio executar procedimentos, numa extenso com base no risco identificado, de forma a garantir que foram devidamente registadas e divulgadas. Para transaces complexas e incomuns identificadas, necessrio avaliar se os seus termos e a forma como foram contabilizadas so consistentes com a explicao da gesto para a sua lgica de negcios, e obter provas de que foram devidamente autorizadas e aprovadas. Se relevante, considerar porque que as transaces com partes relacionadas no foram identificadas ou divulgadas pela gesto. Se considerarmos a no identificao ou no divulgao intencional temos que: a) Comunicar essa informao aos responsveis pela governao (a menos que todos eles faam parte da gesto), e b) Avaliar as implicaes na auditoria. Para a extenso das transaces com partes relacionadas identificadas, individualmente ou em conjunto, determinar se a divulgao nas demonstraes financeiras est em conformidade com a estrutura conceptual. necessrio julgamento profissional para decidir se as transaces com partes relacionadas so materiais e, portanto, exigem divulgao. Os limites da materialidade quantitativos so geralmente mais baixos para as transaces com partes relacionadas do que para aqueles que no envolvem partes relacionadas, em especial no caso das operaes consideradas no usuais. Um plano para testar as operaes intercompanhia rotineiras ou recorrentes e os respectivos saldos, dever incluir os seguintes procedimentos: a) Reviso dos procedimentos da empresa para a autorizao e controlo das operaes intercompanhias; b) Anlise da base de preos praticada entre empresas do grupo e os respectivos termos da transaco, com especial ateno s reas de maior risco e s implicaes fiscais; c) Se for difcil a obteno de provas adequadas e suficientes sobre a substncia das transaces revendo a documentao de apoio,

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AUDITORIA
constante na empresa auditada, poder o auditor pedir parte relacionada a confirmao da natureza da operao, e assim obter conforto de auditoria suficiente. Se o auditor, depois de executados todos os procedimentos previstos, no for capaz de obter prova de auditoria apropriada e suficiente respeitante a partes relacionadas e s suas transaces, ou se concluir que a sua divulgao nas demonstraes financeiras no adequada, o auditor deve modificar o seu relatrio em conformidade com o preconizado pela Directriz de Reviso/Auditoria (DRA) 700.

Lista de verificao do cumprimento dos procedimentos de auditoria sobre partes relacionadas

De forma a sintetizar todos os procedimentos requeridos pela ISA 550 clarificada, apresento um plano de trabalho com a compilao da documentao necessria e os procedimentos exigidos aos auditores.

REFERNCIA TCNICA

TRABALHO E EFECTUAR

DOCUMENTAO

I. AVALIAO DO RISCO DE PARTES RELACIONADAS NA FASE DE PLANEAMENTO

ISA 550.12 & ISA 550.17 1. DEBATE NA EQUIPA DE TRABALHO Documentao necessria: (i) Quando ocorreu a reunio e quem esteve presente (devero estar presentes todos os elementos chave da equipa); (ii) Os assuntos discutidos, incluindo uma nfase na necessidade de exercer o cepticismo profissional durante o decorrer da auditoria. Assuntos que devero ser discutidos: (i) Uma anlise especfica da susceptibilidade das demonstraes financeiras conterem uma distoro material devido a fraude ou erro resultante de relaes e transaces com partes relacionadas; (ii) Partilha das informaes pertinentes obtidas sobre partes relacionadas da entidade. 2. INFORMAO NECESSRIA PARA IDENTIFICAR O RISCO DE ERROS MATERIAIS DEVIDO A TRANSACES COM PARTES RELACIONADAS ISA 550.13 & ISA 550.28 2.1 INDAGAR A GESTO Documentao necessria: (i) Quando ocorreu a indagao e quem esteve presente; (ii) Os resultados da indagao Gesto que devero incluir: A identificao das partes relacionadas incluindo alteraes face ao perodo anterior; A natureza das relaes entre a entidade e as partes relacionadas; As transaces entre a entidade e as partes relacionadas ocorridas no perodo e os seus efeitos. ISA 550.14 2.2 CONSIDERAR OS CONTROLOS IMPLEMENTADOS SOBRE AS TRANSACES COM PARTES RELACIONADAS Documentao necessria: (i) Os resultados dos inquritos gesto sobre os controlos implementados que visam a identificao, explicao e divulgao das operaes com partes relacionadas e das relaes existentes, em conformidade com o normativo de reporte financeiro; (ii) Os controlos implementados para autorizar e aprovar transaces e acordos significativos com partes relacionadas; (iii) Os controlos para autorizar e aprovar operaes significativas fora do curso normal dos negcios. Observao: o conhecimento sobre as partes relacionadas no fica centrado na Gesto, devero ser inquiridos auditores internos, conselho fiscal, comit de auditoria, etc. Os controlos tpicos podem incluir o seguinte: cdigo de tica, orientaes claras para a aprovao das operaes com partes relacionadas, revises do auditor interno, a existncia de uma poltica de denncias de irregularidades e a atribuio de procedimentos e responsabilidades dentro da empresa para a identificao, registo, sntese e divulgao de transaces com partes relacionadas. SA 550.16 & ISA 550.23 2.3 CONSIDERAR AS OPERAES FORA DO CURSO NORMAL DOS NEGCIOS Documentao necessria: (i) Resultado dos inquritos gesto sobre a natureza das operaes fora do curso normal de negcio da empresa, identificadas por ns, ao realizar os procedimentos do ponto anterior e concluses sobre se as partes relacionadas esto envolvidas.

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TRABALHO E EFECTUAR

DOCUMENTAO

(ii) Resultado da inspeco dos contratos subjacentes ou acordos que suportam transaces significativas com partes relacionadas fora do curso normal de negcio da entidade. Esta inspeco dever incluir uma avaliao se: A lgica de negcio das operaes (ou falta dela) sugere que possam ter sido celebradas para emisso de demonstraes financeiras fraudulentas ou para ocultar a apropriao indevida de activos; Os termos das operaes so consistentes com as explicaes da gesto; As transaces foram adequadamente contabilizadas e divulgadas de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro. (iii)Obter evidncias de que as operaes foram devidamente autorizadas e aprovadas. ISA 550.18 & ISA 550.20 3. RESPOSTAS AOS RISCOS IDENTIFICADOS Documentao necessria: (i) Identificao dos riscos de distoro material associados a relacionamentos e transaces com partes relacionadas e determinar se algum desses riscos so riscos significativos. As transaces com partes relacionadas fora do curso normal dos negcios da empresa, so sempre riscos significativos; (ii) Os procedimentos de auditoria realizados para obter conforto suficiente sobre os riscos identificados de distoro material associados a relaes e transaces com partes relacionadas. Os procedimentos de auditoria devem incluir: Confirmar ou discutir a natureza das transaces com intermedirios; Analisar os registos contabilsticos para as operaes com partes relacionadas recentemente identificadas; Confirmar o efeito, os termos, as condies especficas e os valores das transaces com partes relacionadas; Avaliar se as transaces esto devidamente contabilizadas e divulgadas; Inspeco dos contratos significativos com partes relacionadas. ISA 550.21-22 4. IDENTIFICAO DE PARTES RELACIONADAS E RESPECTIVAS TRANSACES ANTERIORMENTE NO IDENTIFICADAS PELA GESTO Documentao necessria: (i) Os pormenores dos acordos ou a informao que sugere a existncia de transaces ou relaes com partes relacionadas que a gesto no tenha previamente identificado ou revelado e a nossa concluso sobre se as circunstncias subjacentes confirmam a existncia dessas relaes ou transaces; (ii) Detalhes da partilha das informaes relevantes com os outros membros da equipa de trabalho; (iii) Detalhes de todas as transaces com partes relacionadas recmidentificadas; (iv) Os resultados dos inquritos gesto das razes para os controlos que a entidade tem implementados na identificao e divulgao das partes relacionadas terem falhado e a nossa concluso sobre a avaliao do ambiente de controlo; (v) Os resultados dos nossos procedimentos substantivos realizados sobre as partes relacionadas recm-identificadas ou transaces significativas com partes relacionadas; (vi) Os resultados de nossa anlise do risco de outras partes relacionadas ou transaces significativas com partes relacionadas possam existir e a gesto no tenha previamente identificado ou divulgado e os resultados dos procedimentos adicionais realizados; (vii) Se concluirmos que determinada no divulgao pela gesto foi intencional, as implicaes para a auditoria. 5. AVALIAO DE QUE AS TRANSACES COM PARTES RELACIONADAS FORAM CONDUZIDAS EM TERMOS EQUIVALENTES AOS QUE PREVALECEM NUMA TRANSACO ENTRE PARTES NO RELACIONADAS Documentao necessria: Quando a gesto faz uma afirmao nas demonstraes financeiras no sentido de que uma transaco com partes relacionadas foi conduzida em condies equivalentes s existentes com partes no relacionadas, necessrio deixar provas de auditoria que apoiam esta afirmao. Os testes de auditoria nesta rea devero incluir: (i) A avaliao da apropriao do processo da gesto para suportar a afirmao. Em regra o suporte para a afirmao pode incluir: A comparao dos termos da transaco com partes relacionadas s de uma operao idntica ou semelhante com uma ou mais partes independentes; A contratao de um perito externo para determinar um valor de mercado e para confirmar os termos e condies de mercado para a transaco; A comparao dos termos da transaco s condies de mercado conhecidas para operaes semelhantes num mercado aberto: (ii) Confirmar a fonte dos dados (internos ou externos) que suportam a afirmao para determinar o seu rigor, totalidade e relevncia; (iii) Avaliar a razoabilidade dos pressupostos significativos utilizados na afirmao.

ISA 550.24

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TRABALHO E EFECTUAR

DOCUMENTAO

II AVALIAO DO RISCO DE PARTES RELACIONADAS NA FASE DE CONCLUSO

ISA 550.15, ISA 550.24 & ISA 550.28 6. ACTUALIZAR A AVALIAO PRELIMINAR DO RISCO DE PARTES RELACIONADAS Documentao necessria: (i) Acordos ou outras informaes que possam indicar a existncia de relacionamentos com partes relacionadas ou transaces que a gesto no tenha previamente identificado ou nos divulgado; (ii) Os resultados de nossa anlise dos seguintes documentos: Confirmaes bancrias e legais obtidas como parte dos procedimentos do auditor; Actas de reunies de accionistas e dos encarregados da governao; e Outros registos ou documentos que o auditor considere necessrios nas circunstncias da empresa. (iii) Uma concluso sobre o motivo porque consideramos apropriada a nossa avaliao preliminar sobre a afirmao da gesto de que uma transaco com partes relacionadas foi conduzida em condies equivalentes s vigentes nas operaes com partes no relacionadas; (iv)Um registo actualizado de todas partes relacionadas e da natureza das relaes existentes. (v) A nossa concluso sobre se a avaliao preliminar do risco ainda adequada ou se ocorreram alteraes e se todos os procedimentos de auditoria foram realizados para assegurar a suficiente e apropriada evidncia. ISA 550.25 & ISA 550.27 7. CONCLUSO FINAL Documentao necessria: (i) A concluso sobre se as partes relacionadas e as transaces identificadas foram devidamente contabilizadas e divulgadas de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro; (ii) Concluso sobre se os efeitos dos relacionamentos e transaces com partes relacionadas distorcem a apresentao e a interpretao das Demonstraes financeiras; (iii) Verificao que a declarao de responsabilidade inclui indicao por parte da Gesto que: As transaces e os relacionamentos com partes relacionadas foram devidamente contabilizados e divulgados; Divulgaram aos auditores a totalidade dos relacionamentos e das transaces com partes relacionadas de que tenham conhecimento. (iv) Comunicao aos encarregados da governao que no estejam envolvidos na gesto da empresa, das questes importantes que surgiram durante a auditoria relativas a partes relacionadas; (v) A avaliao global se suficiente e apropriada a evidncia de auditoria obtida.

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Preos de transferncia
Na vertente fiscal das partes relacionadas, o aspecto mais relevante o regime dos preos de transferncia. A regulamentao dos preos de transferncia tem por base o princpio de plena concorrncia, ou seja, as condies acordadas entre duas partes relacionadas devem ser idnticas s que seriam estabelecidas entre entidades independentes, em operaes semelhantes. A garantia da neutralidade do ponto de vista fiscal entre entidades relacionadas, assim como a dissuaso de prticas de evaso fiscal tm sido preocupaes constantes dos governos, impulsionando o desenvolvimento de regulamentao especfica nesta matria. No ordenamento jurdico nacional, os preos de transferncia surgem regulados no artigo 63. do Cdigo do Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Colectivas (CIRC) que comea por enunciar o princpio de plena concorrncia, clarificando o que se entende por "Relaes especiais" entre entidades relacionadas. A aplicao dos mtodos de determinao dos preos de transferncia, a natureza da documentao exigida e a informao relevante so matria mais especfica que surge regulada na Portaria 1446-C/2001, de 21 de Dezembro.

ascendentes ou descendentes destes, que detenham, directa ou indirectamente, uma participao no inferior a 10% do capital ou dos direitos de voto; Uma entidade e os membros dos seus rgos sociais, ou de quaisquer rgos de administrao, direco, gerncia ou fiscalizao, e respectivos cnjuges, ascendentes ou descendentes; Entidades em que a maioria dos membros dos rgos sociais, ou dos membros de quaisquer rgos de administrao, direco, gerncia ou fiscalizao, sejam as mesmas pessoas ou que os mesmos titulares do capital, respectivos cnjuges, ascendentes ou descendentes detenham, directa ou indirectamente, uma participao no inferior a 10% do capital ou dos direitos de voto; Entidade residente e uma entidade no residente sujeita a um regime fiscal claramente mais favorvel; Entidades do mesmo Grupo econmico (em relao de domnio) ou que por relaes comerciais, financeiras, profissionais ou jurdicas entre elas, se verifica uma dependncia no exerccio da respectiva actividade. Nos termos do n. 6 do artigo 63. do CIRC, a Entidade deve preparar e disponibilizar informao e documentao respeitantes poltica adoptada na determinao dos preos de transferncia. Esta obrigao no se verifica quando a entidade, no exerccio anterior, tenha um volume de negcios inferior a 3 milhes de euros. O Dossi sobre Preos de Transferncia deve existir desde o exerccio de 2002 e ser mantido durante 10 anos.

Entidades sujeitas aos preos de transferncia Metodologia de anlise dos preos de transferncia O Dossi de Preos de Transferncia obrigatrio para todas as
entidades com relaes especiais, o que se considera verificado, quando: Uma entidade e os titulares do respectivo capital, ou os cnjuges,

O diagrama seguinte resume a metodologia de anlise de Preos de Transferncia:

1. IDENTIFICAO DAS TRANSAES

VALIDAO DA HIPTESE DE PLENA CONCORRNCIA DETERMINAO DO INTERVALO DE PLENA CONCORRNCIA

2. ANLISE FUNCIONAL DOS ACTIVOS E DOS RISCOS

3. SELECO DO MTODO MAIS ADEQUADO H TRANSACES EQUIVALENTES? MTODOS TRANSACIONAIS MPCM MPRM MCM A INFORMAO SUFICIENTE E ADEQUADA? MMLO MTODOS NO TRANSACIONAIS MFL SELECO DO INDICADOR DE RENTABILIDADE MAIS ADEQUADO

Fonte: Preos de Transferncia, Casos Prticos, Clara Dithmer e Jaime Carvalho Esteves

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Como se pode constatar, existem 5 mtodos para justificao dos Preos de Transferncia, sendo os trs mtodos transaccionais os mais adequados e ajustados sempre que se verifique paridade de circunstncias negociais, ou quando as diferenas entre as operaes no sejam susceptveis de causar afectaes substanciais quer no preo quer nas demais condies essenciais da operao. Pode assim optar-se entre:

utilizados, os riscos assumidos e as condies de mercado. O resultado obtido aps o adicionamento da margem de preo de custo aumentado aos custos mencionados pode ser considerado um preo de plena concorrncia da operao inicial entre empresas associadas. Quando a utilizao destes mtodos revela-se inapropriada ou desajustada, conduzindo a resultados pouco credveis, devero utilizar-se mtodos baseados no lucro da operao ou qualquer outro mtodo que se mostre adequado situao em concreto.

MPCM - MTODO DO PREO COMPARVEL DE MERCADO

Este mtodo de preos de transferncia consiste em comparar o preo de bens ou de servios transferidos numa operao vinculada com o preo facturado em relao a bens ou servios transferidos no mbito de uma operao entre empresas independentes, em circunstncias comparveis.

MMLO - MTODO DA MARGEM LQUIDA DA OPERAO

Mtodo baseado no lucro da operao e que consiste em verificar a margem de lucro liquida em relao a uma base adequada (por exemplo os custos, as vendas ou os activos) que um contribuinte realiza na sequncia de uma operao controlada.

MFL - MTODO DO FRACCIONAMENTO DO LUCRO. MPRM - MTODO DO PREO DE REVENDA MINORADO

Este mtodo tem por base o preo pelo qual um produto comprado a uma empresa associada revendido a uma empresa independente. Ao preo de revenda deduzida a margem sobre o preo de revenda. O resultado obtido depois de subtrada a margem bruta pode ser considerado, aps o ajustamento relativo a outros custos conexos com a compra do produto, um preo de plena concorrncia da transferncia anterior do bem entre empresas associadas. Mtodo com base nos lucros da operao, que consiste em identificar o lucro combinado a repartir entre as empresas associadas na sequncia de uma operao controlada e em proceder posterior repartio desses lucros entre as empresas associadas, assente numa base economicamente vlida, idntica repartio dos lucros que estabelea a aproximao da distino entre os lucros que teriam sido previstos e os lucros estipulados nos termos de um acordo celebrado entre entidades independentes. A empresa dever optar pelo mtodo que for mais apropriado para cada operao ou srie de operaes, ou seja, aquele que for susceptvel de fornecer a melhor e mais fivel estimativa. Da mesma forma, dever ser feita a opo pelo mtodo mais apto a proporcionar o mais elevado grau de comparabilidade entre a transaco realizada inter-grupo e a mesma realizada com uma entidade independente.

MCM - MTODO DO CUSTO MAJORADO

Este mtodo toma como base os custos suportados pelo fornecedor de bens ou de servios no mbito de uma operao vinculada. A estes custos acrescida uma margem de modo a obter um lucro adequado tendo em ateno as funes exercidas, os activos

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O Dossi de Preos de Transferncia

A maioria das empresas tendem a encarar a preparao do Dossi de Preos de Transferncia como uma mera obrigao fiscal, contudo, esta matria revela-se de uma importncia crtica para a Gesto, e um excelente instrumento para o auditor. O processo de anlise, determinao e justificao dos preos praticados, implica uma avaliao de forma sistemtica, rigorosa e extensiva, por parte da empresa, da sua performance em comparao com um grupo de empresas ou um sector de actividade, permitindo posicionar a empresa no seu sector de actividade. Apresento de seguida um exemplo de estrutura para um Dossi de Preos de Transferncia, na expectativa do cumprimento dos requisitos exigidos nesta matria. 1. Sumrio 2. Regulamentao dos preos de transferncia 3. Envolvente Macroeconmica 4. Apresentao da empresa 5. Anlise funcional da empresa 6. Identificao das operaes vinculadas 7. Anlise econmica das operaes vinculadas No Capitulo designado de "Sumrio" deve explicar-se de que forma o contedo do dossier demonstra a prtica, pela empresa, de preos de mercado no exerccio em anlise. Resume-se a estrutura do documento, os seus aspectos mais significativos assim como as principais concluses, em matria de cumprimento do princpio de plena concorrncia.

No Capitulo da "Regulamentao dos preos de transferncia" importante fazer um resumo da legislao, descrevendo os principais conceitos subjacentes e os mtodos de determinao dos preos de transferncia utilizados. Dever ficar evidenciado a compreenso do contedo da legislao qual est subordinada, e fica com uma base de informao que referenciada nos captulos seguintes, onde so descritas as operaes com entidades relacionadas existentes. Na "Envolvente Macroeconmica" analisa-se a evoluo da envolvente externa entidade ao longo do ano e em que medida condicionou a actividade da empresa. importante explicar de que forma que as transaces com empresas relacionadas podem ter sido influenciadas por factores externos. No quarto captulo deve ser feita uma apresentao da empresa em todos os aspectos que interessam do ponto de vista de preos de transferncia. O grupo onde se insere, as relaes de participao existentes, quais as sociedade detentoras e quais as sociedades detidas, e em que percentagem do capital (critrio mais objectivo para classificao de relaes especiais entre empresas, conforme art. 63 n 4 do CIRC). Adicionalmente, devem ser apresentadas as demonstraes financeiras, assim como alguns indicadores de rentabilidade da empresa nos ltimos anos, de forma a clarificar a sua evoluo recente. No captulo seguinte segue-se uma anlise funcional da empresa, tendo presente a lgica que empresas com funes diferentes praticam preos diferentes. Por exemplo duas empresas actuando na cadeia de produo de um determinado bem cujo processo envolve vrias fases como a colheita da matria-prima, a sua transformao, e a distribuio por retalhistas. A primeira empresa compra a matria-prima, transforma e vende a retalhistas, enquanto a segunda empresa apenas compra o bem produzido por outras empresas a montante, actuando apenas como distribuidora pelos retalhistas. razovel que a primeira empresa actue no mercado

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AUDITORIA
com margem bruta superior segunda pois desempenha mais funes (produo, distribuio) que a segunda (distribuio), e portanto assume mais riscos. Devem ser descritas as funes exercidas pela empresa e os riscos assumidos, bem como os activos detidos. Estes so as principais componentes para a descrio da poltica de preos adoptada, a qual deve ser feita de forma a explicar o mtodo de formao dos preos. A maioria dos dossiers apresenta ainda uma anlise SWOT (foras, fraquezas, oportunidades e ameaas). No capitulo 6 - "Identificao das operaes vinculadas " devem ser descritas todas as transaces realizadas com as empresas relacionadas, de acordo com a definio de relaes especiais constante no n. 4 do art. 63. do CIRC, dividido de acordo com os diferentes tipos de operaes e/ou entidades relacionadas com as quais se mantm relaes especiais. Por fim, o ltimo captulo "Anlise econmica das operaes vinculadas" pressupe uma anlise econmica a cada uma das operaes identificadas no captulo anterior de forma a verificar o cumprimento do princpio de plena concorrncia, o que acontece se o resultado da transaco for consistente com os resultados que se obteriam se a operao se realizasse entre partes no relacionadas em idnticas operaes e circunstncias. Para finalizar, devero ser anexos ao dossier de preos de transferncia todos os documentos mencionados na legislao, bem como outros que a empresa de considere necessrios quanto aos objectivos do dossier. importante anexar os contratos e acordos em vigor com entidades relacionadas, e ainda outros documentos como estudos tcnicos, anlises funcionais e financeiras, e directrizes sobre poltica de preos de transferncia adoptada. da totalidade dos relacionamentos e das transaces com partes relacionadas no identificadas pela Empresa. Alm de todos os trabalhos adicionais requeridos pela Norma, um elevado cepticismo profissional e um bom conhecimento do negcio so armas fundamentais na minimizao dos riscos nesta rea. Tambm na rea fiscal, os preos de transferncia tm ganho um relevo significativo nas preocupaes da Direco Geral do Impostos e consequentemente na Gesto das empresas que comeam a ter noo da sua importncia como ferramenta de gesto alm da obrigao fiscal.

BIBLIOGRAFIA - Sistema de Normalizao Contabilstica (Decreto-Lei n. 158/2009 de 13-07); Normas Internacionais de Contabilidade e Relato Financeiro, conforme adoptadas pela Unio Europeia; Auditoria financeira Costa, Carlos Baptista - Editora Rei dos Livros; Adopo em Portugal das Normas Internacionais de Relato Financeiro Rodrigues, Joo reas Editora; Cdigo de Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Colectivas; Portaria 1446-C/2001, de 21 de Dezembro; Preos de transferncia - casos prticos Dithmer, Clara, Esteves, Jaime entre outros vida econmica.

Acordos prvios
possvel solicitar DGCI a celebrao de acordos prvios sobre preos de transferncia, com o objectivo de definir os termos e condies a praticar em operaes comerciais e financeiras realizadas com entidades relacionadas. Os requisitos e condies para a celebrao destes acordos prvios esto regulamentados na Portaria 620-A/2008.

Concluso
A clarificao das Normas internacionais de auditoria foi concebida para facilitar elevados nveis de qualidade nas auditorias que do conforto sobre as demonstraes financeiras preparadas de acordo com determinados princpios contabilsticos. O aumento da nfase nos procedimentos de avaliao do risco efectivo e no desenvolvimento de respostas de auditoria especificamente endereadas a esses riscos, aumenta a relevncia do trabalho do auditor. Adicionalmente, o enfoque na apropriada e atempada comunicao com a Gesto e restantes rgo de governao, impulsiona uma melhor compreenso das constataes identificadas pelos auditores e das respectivas respostas da Gesto. Da clarificao do ISA 550 fica claro o incremento de exigncia do trabalho do auditor aumentando os procedimentos de avaliao dos riscos, criando procedimentos especficos sobre as transaces com partes relacionadas fora da actividade operacional da Empresa e quando so identificadas transaces e relacionamentos com partes relacionadas no identificadas/divulgadas pela Gesto. A principal dificuldade do auditor continua a ser garantir a identificao

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